Новый МСФО(IFRS 9) Финансовые инструменты заменит старый стандарт IAS 39 в январе 2018 года, и это практически означает, что если вас это касается, то вам нужно было начать готовиться ВЧЕРА.Зачем?Потому что ваш сравнительный период начинается в январе 2017 года, и вам нужно будет пересчитать цифры за 2017 год в соответствии с новым стандартом.МСФО (IFRS) 9 будет чрезвычайно влиять на банки и финансовые учреждения, но не только на них. И это потребует много работы!

В этой статье вы узнаете о:

• Основные изменения, внесенные в МСФО 9 «Финансовые инструменты» ,
• Ключевые моменты успешного внедрения МСФО 9 в ваш бизнес.

Даже если вы не работаете в финансовом учреждении (например, в банке), вы все равно должны быть в курсе этого стандарта.

Дело в том, что многие правила МСФО 9 влияют также на торговые компании , лизинговые компании и многие другие предприятия . Основные изменения, внесенные в МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»

Основные изменения, внесенные в МСФО 9 «Финансовые инструменты», проиллюстрированы на следующей диаграмме:

Ниже приводится краткое изложение изменений:

1. 1. Классификация и оценка

Первая из трех частей МСФО (IFRS) 9 » Классификация и оценка» разработана с очень последовательной логикой.

Финансовые активы будут распределены по трем учитываемым группам: FVPL (Справедливая стоимость через прибыль и убыток), FVOCI (Справедливая стоимость через прочий совокупный доход) и AMC (Амортизированная стоимость), которые определяются типами контрактного денежного потока, бизнес-моделью и опцией определения по справедливой стоимости.

В большинстве случаев встроенный финансовый актив в соответствии с МСФО (IFRS) 9.будет признан вместе с основным контрактом без разделения

В-третьих, под колебания справедливой стоимости финансовых обязательств по FVPL, вызванные изменениями собственного кредитного риска эмитента, будут создаваться резервы против OCI (Прочий совокупный доход) вместо нераспределенной прибыли .

1. 1. Модель ожидаемых рисков

Хотя классификация и оценка являются очень важной частью, наиболее значительным изменениям подверглась вторая часть — обесценение , потому что модель ECL (ожидаемый кредитный убыток) с перспективным подходом заменяет подход понесенных , который в значительной степени зависел от исторической информации.

Модель ECL более соответствует экономической стоимости финансового актива и более изменчива в период экономического спада.

Тем не менее, трехступенчатое признание убытков по кредитам, которое требует современных навыков моделирования и высокого качества данных, представляет собой новую большую проблему для большинства финансовых учреждений.

Впоследствии, ожидаемый убыток, вероятно, приведет к значительным сокращениям в колебании прибыли .

1. 1. Учет хеджирования

В качестве третьей части учет хеджирования более тесно связан с деятельностью по управлению рисками более гибкими способами.

Изменения заключаются в определении и требованиях, установленных в отношении хеджирования, объема инструментов хеджирования и хеджируемых рисков.

Учет хеджирования не может создать какую-либо реальную экономическую стоимость сам по себе, поэтому его цель — компенсировать колебания чистой прибыли или другого совокупного дохода путем создания резервов для изменений в инструменте хеджирования и хеджируемых статей за тот же период.

Новый учет хеджирования имеет более тесную связь с экономической деятельностью по хеджированию , устанавливая более широкий охват применимого инструмента и статьи хеджирования , устраняя требование 80% -125% в отношении эффективности хеджирования.

В соответствии с МСФО (IFRS) 9 экономические отношения между инструментом (инструментом хеджирования) и статьей (объектом хеджирования)становятся наиболее значимыми критериями для применения учета хеджирования.

Кроме того, некоторые затраты на инструмент хеджирования, непосредственно связанные с периодами хеджирования, могут амортизироваться равномерно, а не изымать чистую прибыль в самом начале.

Связанные стандарты и сферы их применения

Помимо МСФО (IFRS) 9, существуют также некоторые другие МСФО , которые определяют учет финансовых инструментов и хеджирования, таких как:

• • МСФО (IAS) 32 Финансовые инструменты: представление
  • МСФО (IFRS) 13 Оценка справедливой стоимости
  • МСФО (IFRS) 7 Финансовые инструменты: раскрытие информации, .

Более точно говорить о сфере применения МСФО (IFRS) 9 по частям.

Например, классификация и оценка финансовой аренды исключаются из МСФО (IFRS) 9, поскольку она регулируется МСФО ( IAS) 17 «Аренда» ( МСФО ( IFRS) 16 «Аренда» ).

Однако обесценение дебиторской задолженности по финансовой аренде относится к модели ожидаемого кредитного убытка по МСФО 9.

Кроме того, учет хеджирования, вероятно, имеет самую широкую сферу действия, поскольку он применим к нефинансовым активам или обязательствам в качестве объекта хеджирования.

В целом, наиболее значительные изменения в учете финансовых инструментов относятся к оценке активов и обесценению кредитных активов.

Как внедрить МСФО (IFRS) 9 — ключевые моменты

МСФО (IFRS) 9 касается финансового учета, управления рисками, нормативной отчетности и управления капиталом, что означает дальнейшее влияние на корпоративное управление и управление кредитными и рыночными рисками.

Поэтому гибкая комбинация системы учета и системы управления рисками должна стать прочной основой внедрения нового стандарта.

Следующая картина показывает, что основными проблемами внедрения являются:

• • Модернизация системы ведения бизнеса и бухгалтерского учета,
  • Установление ожидаемой модели потерь по кредитам,
  • Управление колебаниями прибыли и KPI (ключевые показатели эффективности),
  • Согласование финансовой отчетности и режима Базель III и
  • Согласование учета хеджирования с деятельностью по управлению рисками.

Некоторые новые профессиональные суждения, требуемые МСФО (IFRS) 9, такие как контрактный денежный поток, бизнес-модель и значительное увеличение кредитного риска, выходят за рамки возможностей и способностей традиционных бухгалтеров. Таким образом, существующая система и рабочий процесс нуждаются в модификации с помощью других отделов.

Четкий подход с уточненными параметрами и точными контрольными точками для определения классификации финансовых инструментов является важнейшей основой первой части.

Кроме того, вторая часть оказывает гораздо более значительное влияние на чистую прибыль и KPI из-за модели ECL, которая основана на будущих событиях по кредитам, долговым ценным бумагам и межбанковским кредитам.

Возможные колебания чистой прибыли, KPI и цены на акции отчитывающейся организации приведут к последующим негативным комментариям и огромному давлению на управленческую команду.

Таким образом, создание модели ECL с параметрами настройки для достижения приемлемых и хорошо управляемых результатов обеспечения обесценения является ключом к второму этапу.

Кроме того, следует исследовать неожиданные отклонения, вызванные новым стандартом, чтобы лучше объяснить это основным заинтересованным сторонам и подготовиться к будущему.

Правила по первоначальному признанию не изменились в новом МСФО 9 по сравнению с МСФО 39. Все финансовые инструменты при первоначальном признании необходимо оценивать и признавать по справедливой стоимости с капитализацией затрат по сделке, исключая финансовые инструменты, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Компания признает договор, когда становится стороной по договору.

В последующем учете финансовые активы и обязательства оцениваются и признаются по справедливой стоимости или по амортизированной стоимости.

МСФО (IFRS) 9 устанавливает порядок классификации и оценки финансовых активов по ТРЕМ категориям (вводим аббревиатуры):

1. Учет по амортизированной стоимости

2. Учет по справедливой стоимости через ОПУ (ССОПУ)

3. Учет по справедливой стоимости через ПСД (ССПСД) — окончательная редакция МСФО 9 (2014)

Для правильного выбора категории финансовые активы надо классифицировать на основе бизнес модели предприятия, используемой для управления финансовыми активами, и анализа характеристик финансового актива, связанных с потоками денежных средств.

МСФО (IFRS) 9 устанавливает порядок классификации и оценки финансовых обязательств по ДВУМ категориям:

1. Учет по амортизированной стоимости

2. Учет по справедливой стоимости (СС)

Учет финансовых обязательств не изменился по сравнению с правилами МСФО (IAS) 39, за одним исключением. Изменения справедливой стоимости финансовых обязательств, связанные с кредитным риском самой компании, признаются как прочий совокупный доход (ПСД).

Оценка и классификация финансовых активов. Рассмотрим правила по выбору категории финансовых активов. МСФО 9 предлагает ТРИ категории для учета финансовых активов. Эта классификация нашла свое отражение в схеме, которая предложена в стандарте. Дерево решений представлено в ПРИЛОЖЕНИИ. По данному алгоритму всегда можно принять правильное решение, если последовательно ответить на три задаваемых вопроса, два их которых составляют нижеприведенные тесты, и рассмотреть возможность учета финансовых активов по СС (FV Option).

Итак, для правильного выбора категории учета финансовых активов требуется последовательно провести два теста:

1. Тест на характеристики денежных потоков

2. Тест на используемую бизнес модель

1 вопрос — тест. Платежи по финансовому активу есть только погашение основной суммы и процентов? Рассматриваем контрактные характеристики по денежным потокам.

Компания при выборе категории должна оценивать, являются ли предусмотренные договором денежные потоки исключительно платежами в счет основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга применительно к валюте, в которой выражен финансовый актив. Что такое исключительно процентные платежи на остаток долга? Такие требования, как правило, соответствуют условиям базового кредитного договора, где возмещение за временнýю стоимость денег и кредитный риск являются наиболее значительными элементами процентных выплат. Можно говорить о финансовых активах с основными чертами займа.

Тест на характеристики денежных потоков НЕ выполнен, если по договору могут измениться в будущем сроки или величины платежей, такие как, пролонгация договора, досрочные выплаты, продажа актива эмитенту до срока погашения.

Тест на характеристики денежных потоков никогда не пройдут вложения в АКЦИИ, то есть в долевые инструменты. По пакетам акций инвесторы получают дивиденды, если имеется прибыль у компании эмитента. Дивиденды действительно есть плата за пользование деньгами. Но они не являются исключительно платой за пользование деньгами ВО ВРЕМЕНИ.

2 вопрос – тест. Финансовый актив управляется только с целью получения денежных потоков по активу (то есть управляется на контрактно -доходной основе)?

Существуют две основные цели инвестирования в финансовые активы: спекулятивная и консервативная бизнес модели.

· Предприятие может купить финансовый актив с намерением перепродать его в будущем с целью получения прибыли от изменения его рыночной стоимости. Для этого должен существовать потенциальный покупатель и открытый или ограниченный рынок. В течение срока владения активом могут иметь место доходы от начисления процентов или дивидендов. Такие финансовые активы целесообразно оценивать по справедливой стоимости, в случае, если бизнес модель отражает спекулятивный тип операций.

· Предприятие может предоставить другой стороне ссуду и удерживать ее до срока погашения, получая основные платежи по погашению долга и начисленные проценты. Доход компании — инвестора возникает в результате получения денежных платежей от заемщика. Такой актив целесообразно оценивать по амортизированной стоимости, но только в случае, если бизнес модель отражает этот консервативно-инвестиционный тип операций.

После публикации очередной редакции стандарта у пользователей возник вопрос: а что если модель не консервативная и не спекулятивная, а смешанная? Действительно, компания может удерживать финансовые активы в рамках бизнес-модели, цель которой достигается как путем получения предусмотренных договором денежных потоков, так и через перепродажу финансовых активов. Существуют различные цели, которые могут соответствовать такому типу бизнес- модели, например,

• управление ежедневной ликвидностью,
• получение определенного уровня доходности по процентам,
• обеспечение соответствия сроков действия финансовых активов срокам действия обязательств, финансируемых данными активами.

Смешанная бизнес — модель НЕ может применяться к вложениям в акции, здесь можно рассматривать только долговые активы.

При первоначальном признании предприятие может принять не подлежащее отмене решение представлять в составе прочего совокупного дохода последующие изменения справедливой стоимости инвестиции в долевой инструмент (акции), не предназначенный для торговли. Инвестиции в долевые инструменты, не предназначенные для торговли, могут являться стратегическим владением акций в других компаниях либо с целью будущей покупки всего предприятия, либо как часть торговых отношений, либо из-за политических требований. Любые изменения справедливой стоимости следует отражать в прочем совокупном доходе вплоть до окончательного выбытия актива.

Надо заметить, что выбор любой их трех бизнес моделей должен осуществляться на уровне менеджмента предприятия, его стратегии, а не на уровне очередного купленного пакета активов.

3 вопрос. Используется возможность учета по СС? (FV Option)

При первоначальном признании компания может безотзывно классифицировать финансовые активы и обязательства как оцениваемое по справедливой стоимости через прибыль или убыток, если это обеспечивает представление более уместной, то есть более качественной финансовой информации, поскольку устраняет или значительно сокращает несоответствие оценки, именуемое «учетным несоответствием». Мы говорим об учетном несоотнесении, которое возникло бы при оценке активов или обязательств с использованием различных основ. Например, признаем активы по справедливой стоимости, а обязательства — по амортизированной стоимости. Тогда колебания прибыли и убытков от изменения СС не будут компенсированы признанными финансовыми расходами по амортизации обязательства по эффективной процентной ставке.

Стандарт также разрешает компаниям, скорее всего это будут профессиональные участники рынка, выбрать модель по управлению группой финансовых активов и финансовых обязательств на основе справедливой стоимости с отнесением ее изменения в ОПУ. Модель требуется задокументировать официально как стратегию управления рисками или считать такую модель инвестиционной стратегией. Причем финансовая информация, которая предоставляется ключевым членам руководящего персонала, должна быть сформирована на основе выбранной модели учета по ССОПУ.

Делаем выводы, используя схему — дерево решений и последовательно отвечая на приведенные выше три вопроса.

Все финансовые ДОЛГОВЫЕ активы учитываются по амортизированной стоимости, кроме тех, которые

· не прошли два теста или

· активы прошли оба теста, но было решено при признании актива выбрать учет по СС через ОПУ ( FV Option) для уменьшения «учетного несоответствия».

Иными словами, финансовый актив должен оцениваться по амортизированной стоимости только, если одновременно выполняются оба следующих условия:

· актив удерживается в рамках консервативной бизнес модели,

· потоки денежных средств есть исключительно платежами основного долга и процентов на непогашенную сумму основного долга.

o Но при этом не используется возможность учета по ССОПУ

Примеры учета долговых активов:

· Учет классических ссуд выданных и дебиторской задолженности — по амортизированной стоимости.

· Учет облигаций, которые прошли тест на денежные потоки, а бизнес модель консервативная, по амортизированной стоимости.

· Если облигации, ссуды, векселя — спекулятивные, то учет по ССОПУ.

· Если тест финансовым долговым активом на денежные потоки не пройден, то учет ССОПУ.

· Если тест на денежные потоки пройден, а бизнес модель по облигации смешанная, то учет ССПСД в обязательном порядке.

Все долевые финансовые активы (вложения в акции) учитываются по справедливой стоимости с отнесением ее изменения в ОПУ (ССОПУ), кроме тех, которые было решено учитывать по ССПСД по выбору компании.

И не забываем, что МОЖНО при определенных обстоятельствах (устранение бухгалтерского несоотнесения) ВСЕ финансовые активы учитывать по ССОПУ в рамках возможности учета по СС.

Учет по справедливой стоимости. Доходы и расходы по финансовому активу, оцениваемому по справедливой стоимости, отражается в составе совокупного дохода как прибыль или убыток в ОПУ или прочий совокупный доход (ПСД).

Решение принимается при первоначальном признании активов, но изменение СС на ПСД относим по разным правилам и основаниям:

· изменение СС долевых активов по решению компании, если акции не торговые,

· по долговым активам в обязательном порядке при наличии смешанной бизнес модели.

Согласно МСФО (IFRS) 9 предприятие может реклассифицировать финансовые активы в том случае, если изменилась бизнес модель предприятия по управлению данными инвестициями. Предполагается, что такие изменения будут происходить редко. Они должны устанавливаться в результате внешних или внутренних обстоятельств, быть существенными для деятельности компании. Если предприятие реклассифицирует финансовые активы, оно будет применять реклассификацию перспективно с даты реклассификации. Это означает, что не нужно пересчитывать ранее отраженные прибыли, убытки или проценты.

На практике компании могут пытаться манипулировать финансовыми результатами через изменение учета финансовых активов. Положения МСФО 9 препятствуют этим неблаговидным потенциальным действиям. Изменение учета при реклассификации активов допускается только на первое число следующего отчетного периода.

Оценка и классификация финансовых обязательств. Первоначально при признании все обязательства оцениваются по справедливой стоимости, как было отмечено ранее. Затем компании классифицирует все финансовые обязательства как оцениваемые по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной ставки процента, или по справедливой стоимости.

Учет обязательств по ССОПУ разрешен, если они классифицированы как торговые или был выбран такой подход в рамках возможности учета по СС для уменьшения ученого несоотнесения.

Активы и обязательства считаются торговыми, если они:

· приобретены или приняты, главным образом, с целью продажи или обратной покупки в ближайшем будущем;

· при первоначальном признании являются частью портфеля определенных финансовых инструментов, которые управляются как единая группа, и практика свидетельствуют о том, что операции с ними совершались с целью получения краткосрочной прибыли;

· являются производными инструментами.

Новшество МСФО 9 заключается в оценке и выделении суммы собственного кредитного риска с отнесением ее на прочий совокупный доход. Это в первую очередь относится к выпущенным облигациям, имеющим рыночные котировки.

Итак, если компания выбрала категорию учета обязательств по СС, то представляет прибыль или убыток от изменения СС следующим образом:

· величина изменения справедливой стоимости финансового обязательства, которая возникла из-за изменения собственного кредитного риска, в составе прочего совокупного дохода (ПСД), и

· оставшаяся величина изменения справедливой стоимости обязательства — в составе прибыли или убытка (ОПУ),

· за исключением тех случаев, когда влияние изменений кредитного риска по обязательству, привело бы к возникновению или увеличению учетного несоответствия в прибыли или убытке (используется возможность учета по ССОПУ).

В МСФО 9 сказано, что предприятие не должно реклассифицировать финансовые обязательства.

Недавно Нацбанком был организован тематический семинар для коммерческих банков, в ходе которого обсуждались вопросы по реализации проекта по внедрению МСФО 9.

В ходе семинара директор департамента бухгалтерского учета НБУ Богдан Лукасевич отметил:

Ці зміни в обліку фінансових інструментів покликані спростити вимоги щодо оцінки фінансових активів та зобов’язань через запровадження єдиних уніфікованих методів оцінки, зокрема, кредитних збитків, враховувати прогнози та очікування під час таких оцінок, відображати фінансові активи та результати від них через призму моделей та практик управління ними. Усе це в кінцевому підсумку має забезпечити більшу зрозумілість, корисність та прозорість інформації щодо фінансових інструментів, яка розкривається у фінансовій звітності.

Он также выразил обеспокоенность текущим состоянием дел в банках Украины по внедрению МСФО 9. По словам Богдана Лукасевича, внедрение требований МСФО 9 должно быть командной работой многих подразделений всего банка, а не только бухгалтерской службы, результат не будет достигнут без участия фронт-офиса, риск-менеджмента, финансов и ІТ.

Представители департамента бухгалтерского учета Национального банка рассказали об изменениях в нормативно-правовых актах НБУ по бухгалтерскому учету финансовых инструментов в соответствии с требованиями МСФО 9, вызванных необходимостью внедрения новых требований МСФО, в частности, в Плане счетов бухгалтерского учета банков Украины. Они также представили новую редакцию Инструкции по бухгалтерскому учету операций с финансовыми инструментами банков, а также Правила отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов в банках Украины.

Представители центрального банка отдельно остановились на вопросах по внедрению новой классификации финансовых активов, финансовых обязательств, оценки ожидаемых кредитных убытков по ним, на новых требованиях к раскрытию информации в финансовой отчетности, а также на основных изменениях в учете хеджирования.

Семинар посетили более 30 представителей из 16 банков Украины. Участники больше всего интересовались практическими аспектами реализации требований стандарта: доработкой ІТ-систем, обеспечением практической реализации перехода к новому Плану счетов, новыми требованиями к оценке и подготовке информации, которая должна быть раскрыта в связи с переходом к требованиям МСФО 9.

Представители банковского сообщества также отметили необходимость обеспечения согласованной работы по внесению изменений в статистическую (прежде всего, надзорную) отчетность, разработки вопросов налогообложения в части результатов, возникающих ввиду новых требований оценки и переходных положений МСФО 9. Кроме того, банкиры выразили пожелания относительно организации подобных встреч НБУ с банками уже в августе – сентябре этого года.

Источник: официальная страница НБУ в Facebook