КАКОЙ ДЕНЬ СЧИТАЕТСЯ ДНЕМ ВЫЯВЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ НЕДОИМКИ, ЕСЛИ ПРОВЕРКА НЕ ПРОВОДИЛАСЬ

Кононенко А.

Как известно, требование об уплате задолженности, выявленной не в рамках проведения проверки, может быть выставлено не позднее 3 месяцев со дня выявления недоимки <1>. Однако нигде в НК РФ не сказано, что такое дата выявления недоимки.

Когда возникает недоимка

Напомним, что недоимка — это сумма налога, не уплаченная в установленный Налоговым кодексом срок <2>. Из этого определения следует, что она может возникнуть только тогда, когда сумма налога начислена, но своевременно не уплачена в бюджет.

О том, что налог не уплачен, налоговому органу должно быть известно на следующий день после истечения срока уплаты. А о сумме начисленного налога он узнает из налоговой декларации.

Значит, недоимка может быть выявлена только после того, как вы:
— представили декларацию с суммой налога к уплате,
— пропустили срок уплаты налога.

Проиллюстрируем сказанное. Последний день уплаты ЕНВД за I квартал — 25 апреля <3>, налог в срок не уплачен.

ВАРИАНТ 1. Налогоплательщик представил декларацию по ЕНВД за I квартал 20 апреля <4> или раньше. До 25 апреля налог можно не платить и недоимки не будет. О ее наличии можно говорить только с 26 апреля. С этого же дня начнет исчисляться 3-месячный срок на выставление требования. Таким образом, последним днем его выставления будет 26 июля.

ВАРИАНТ 2. Декларация по ЕНВД за I квартал представлена с нарушением срока — 24 апреля <4>. В этом случае срок на выставление требования будет течь так же, как в варианте 1.

ВАРИАНТ 3. Декларация по ЕНВД за I квартал представлена с нарушением срока — 30 апреля <4>. До представления декларации налоговая инспекция не может выставить требование, так как ей не будет известна сумма недоимки.

Поэтому срок на выставление требования по этой декларации начнет течь 1 мая и его последним днем будет 31 июля.

У инспекторов свой подход

Однако на практике налоговые органы часто отсчитывают срок на выставление требования не с указанной нами даты, а с любого момента обнаружения недоимки в своих внутренних документах и базах данных. И такой подход иногда находит поддержку у судов <5>.

Примечание. При выявлении недоимки вне рамок налоговой проверки налоговая инспекция составляет документ о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента <6>. Со дня составления этого документа она и начинает отсчитывать срок на выставление требования.

Однако все же в судебной практике доминирует мнение, что обнаружение налоговым органом данных в своих внутренних документах не может свидетельствовать ни о наличии недоимки, ни о наличии переплаты, поскольку такие данные полностью зависят от действий его сотрудников <7>. И суды отказывают во взыскании недоимки по требованиям, выставленным с нарушением сроков. К примеру, в одном из судебных решений была рассмотрена следующая ситуация. Инспекция допустила ошибку при отражении начислений по налогу в карточке лицевого счета предпринимателя. Исправив ее через 2 года, она выставила требование на доплату налога в течение 3 месяцев с момента обнаружения своей ошибки и внесения исправлений в карточку. Но суд отказал во взыскании этой недоимки, аргументировав это так. Задолженность по уплате налога образовалась не в результате неправомерных (виновных) действий предпринимателя, а из-за ошибки инспекции. И инспекция имела возможность своевременно выявить недоимку и направить предпринимателю требование, но сделала это лишь спустя 2 года. А значит, она утратила право на взыскание спорной суммы налога <8>.

***

Хочется пожелать вам не забывать о сроках уплаты налога. А если вы получили требование об уплате недоимки, выявленной не в результате проверки, отнеситесь к нему внимательно: проверьте и основание, и сроки его выставления. Если есть нарушения, требование можно оспорить либо в вышестоящем налоговом органе, либо в суде.

<1> п. 1 ст. 70 НК РФ

<2> п. 2 ст. 11 НК РФ

<3> п. 1 ст. 346.32 НК РФ

<4> п. 3 ст. 346.32 НК РФ

<5> Постановление ФАС СЗО от 20.12.2007 N А26-3314/2007

<6> приложение 3 к Приказу ФНС России от 01.12.2006 N САЭ-3-19/825@

Сроки давности налоговой недоимки

Чтобы понять суть самого вопроса о законности требований фискальных органов, мы должны разделять такие понятия как, срок определенный законодательством для взимания налоговых платежей и срок предоставляемый налоговикам для выявления имеющихся недоимок в бюджет. Если первый временной период предполагает инициацию судебного иска и принудительное взыскание налоговых платежей, то второй срок предназначается для выявления и обнаружения имеющихся недоимок в бюджет.

Юридическая справка

На данный момент нормы отечественного фискального законодательства не устанавливают временной промежуток для обнаружения налоговых недоимок в государственный бюджет.

Гражданский Кодекс РФ определяет срок давности в три года, который носит обобщенный характер, и применим в различных отраслях права. Но статья 2 ГК РФ предусматривает, что законодательные нормы, регулирующее гражданские правоотношения, не применимы к имущественным правоотношениям, которые основаны на властном доминантном подчинении одной стороны, в том числе правоотношения государства и налогоплательщиков.

Таким образом, требования и положения общей исковой давности не применимы в отношении обнаружения и выявления бюджетных недоимок.

Бюджетная недоимка — принудительное взыскание и сроки

Вместе с тем, отечественное налоговое законодательство устанавливает временной промежуток для принудительного взыскания налоговых платежей. Данный срок определяется в совокупности нескольких временных промежутков, в частности:

• Срок для доведения сведений о задолженности до налогоплательщика;
• Срок для добровольной оплаты имеющейся недоимки в бюджет;
• Полугодичный срок для инициирования искового заявления для принудительного взыскания.

В результате сложения, общий срок, предусмотренный для уведомления должника о сложившейся задолженности и обращения в судебные инстанции для принудительного взыскания, может составлять до девяти календарных месяцев. В случаях, когда взыскание задолженности осуществляется на основании решения соответствующего судебного органа, посредством обращения взыскания на имущество принадлежащее налогоплательщику, такой срок может составлять до двух лет с момента выставления фискального требования об оплате.

Отсюда следует, что начало течения временного периода для взыскания бюджетной недоимки напрямую зависит от момента фактического выявления имеющейся задолженности. При этом если недоимка была выявлена в ходе специализированной камеральной или выездной проверки налоговой инспекции, началом течения срока будет дата вступления в силу процессуального решения по результатам проверки. Однако для выявления бюджетных недоимок, не обязательно проведение подобных проверок, это могут быть и иные мероприятия фискальных налоговых структур.

НАПРИМЕР Сотрудники налоговой службы могут выявить бюджетную недоимку, путем сравнения и проведения сверки начисленных бюджетных платежей и фактически поступивших сумм. Также сравнительному анализу может подвергнуться декларированные сведения, представленные самим налогоплательщиком и сведения из государственного казначейства.

В подобных ситуациях бюджетная недоимка считается выявленной:

• Начиная с даты, следующей за окончанием временного периода определенного для уплаты обязательных налоговых платежей в бюджет, при условии, что лицо представило в территориальный фискальный орган сведения о начисленных бюджетных платежах;
• Начиная с даты, следующей сразу после сдачи декларированных сведений в инспекцию, при условии, что налогоплательщик пропустил срок, установленный для подачи декларации.

Соответственно, все возможные процессуальные сроки, отведенные на выявление, определение и принудительное взыскание имеющихся долгов исчисляются с учетом вышеуказанных дат.

Говоря о временной ограниченности права государства на взыскание бюджетной недоимки, можно отметить, что на прямую обязанность потенциальных налогоплательщиков погасить имеющиеся перед бюджетом задолженности, срок давности не распространяется. Однако в силу действия норм Налогового Кодекса, ответственность налогоплательщика ограничена временным сроком, отведенным для принудительного взыскания через судебные органы.

Исходя из этого, можно сделать вывод, что в ситуациях, когда судебная инстанция отказала в удовлетворении исковых требований о взыскании бюджетной недоимки, а процессуальные сроки были нарушены, такая недоимка может быть признана безнадежной, а соответственно инспекция утрачивает возможность принудительного взыскания.

Ответ специалиста.