Неэффективное использование бюджетных средств

Содержание

Неэффективное использование бюджетных средств

Вопрос

При проверках бюджетных учреждений проверяющие органы могут признать использование бюджетных средств неэффективным. Одним из критериев неэффективного использования бюджетных средств являются избыточные расходы.

Какая ответственность может возникнуть, если указанный критерий проверяющие органы обнаружат при проверке расходования средств от приносящей доход деятельности?

Ответ

В настоящее время отсутствует ответственность за неэффективное использование бюджетных средств от приносящей доход деятельности, в том числе в случае, когда результат получен, но с большими расходами, чем было необходимо для получения результата (т.е. были осуществлены избыточные расходы).

В настоящее время отсутствует ответственность за неэффективное использование бюджетных средств от приносящей доход деятельности, в том числе в случае, когда результат получен, но с большими расходами, чем было необходимо для получения результата (т.е. были осуществлены избыточные расходы).

Обоснование

В преамбуле, ст. 28 и ст. 34 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее — БК РФ) установлено, что бюджетная деятельность Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образований должна быть основана на определенных принципах, в частности на принципах эффективности, адресности и целевого характера использования бюджетных средств.

По смыслу вышеназванных правовых норм, неэффективным расходованием бюджетных средств является, в том числе, достижение результата с большими, чем это было возможно, затратами.

За нарушение принципа адресности и целевого характера бюджетных средств ответственность установлена в БК РФ (ст. 306.4), Кодексе Российской Федерации об административных правонарушениях (ст. 15.14), Уголовном кодексе Российской Федерации (ст. 285.1, ст. 285.2).

При этом в законодательстве отсутствует какая-либо ответственность за несоблюдение принцип эффективности использования бюджетных средств.

Попытка заполнить пробел в законодательстве была предпринята в 2013 г., когда в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации был внесен законопроект N 208784-6 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации». Суть законопроекта сводилась к закреплению в БК РФ нормативного определения понятия «неэффективное использование бюджетных средств» и установлению ответственности за нарушение принципа эффективности.

Правительство Российской Федерации не поддержало законопроект, мотивируя тем, что, во-первых, бюджетные средства могут быть использованы неэффективно в силу объективных причин (например, вследствие снижения потребительского спроса или других не зависящих от воли исполнителя объективных обстоятельств), а во-вторых, по причине отсутствия критериев оценки неэффективности расходов.

Кроме того, в п. 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 23 разъяснено, что расходная операция может быть признана неэффективной только в случае, когда контрольный орган докажет это. Для получения доказательств аудит эффективности, осуществляемый Счетной палатой, проводится с использованием значительного объема контрольных, аналитических и фактических методов и процедур, обширного сбора информации, путем изучения документов и материалов. Однако собранные в процессе аудита доказательства неэффективного использования бюджетных средств с учетом установленных критериев эффективности не решают проблему привлечения к ответственности лиц, допустивших нарушение бюджетного законодательства.

Вместе с тем, если в ходе проведения проверки будет установлен факт неэффективного использования бюджетных средств, то данное обстоятельство является основанием для вынесения уполномоченным органом предписания (представления) о предотвращении неэффективного использования бюджетных средств, за неисполнение которого ст. 19.5 КоАП РФ предусмотрена административная ответственность как должностных, так и юридических лиц.

На вопрос отвечала:

С.А. Токмина,

консультант ИПЦ «Консультант+Аскон»

Сахалинская областная Дума

Девятая весенняя сессия Сахалинской областной Думы началась с совместного заседания двух комитетов – по социальной политике и бюджету и налогам. На нем рассмотрен отчет контрольно-счетной палаты (КСП) о результатах проверки использования бюджетных средств, направленных на реализацию подпрограммы по повышению качества и доступности дошкольного образования в рамках соответствующей государственной программы за 2014 год и девять месяцев 2015 года.

Аудиту подверглись областное министерство образования, соответствующие подразделения органов местного самоуправления Холмского, Тымовского, Ногликского районов, Южно-Сахалинска, а также некоторые дошкольные учреждения, на предмет эффективности использования бюджетных средств. В целом, выявлено, что основные задачи подпрограммы соответствуют направлениям государственной политики в сфере образования, определенным стратегией социального и экономического развития Сахалинской области на период до 2025 года.

По итогам 2014 года индикатор «доступность дошкольного образования в возрасте от 3 до 7 лет» достиг 100 проц., т.е. все дети этого возраста обеспечены местами в детских садах. В тоже время отмечено, что некоторые муниципальные образования при отсутствии потребности в субвенции не вносили своевременно предложения об уменьшении плановых ассигнований, что не позволило министерству образования перераспределить бюджетные средства на другие цели. В результате к концу 2014 года 83 млн. руб. остались невостребованными. Не в полном объеме использованы суммы, предназначенные на реализацию образовательных программ в группах кратковременного пребывания для детей дошкольного возраста. Невостребованные средства были возвращены в бюджет.

Кроме того, отмечено нарушение сроков сдачи в эксплуатацию двух детских садов в Ногликском и Холмском городских округах.

В итоге отчет КСП принят к сведению. Однако депутаты отметили несколько проблем, которые давно ждут решения. В частности, доставка детей в детские сады из отдаленных населенных сел и поселков. Автобусное сообщение там не отличается регулярностью, и потому мамы вынуждены сидеть с детьми дома, в то время, когда в городских детсадах есть места, строятся новые дошкольные учреждения.

Отмечалось также недопустимость неосвоения бюджетных средств, в условиях бюджетного дефицита. Для этого необходимо определить приоритетные направления и усилить контроль за их эффективным использованием.

В тоже время, члены комитетов с удовлетворением отметили, что подпрограмма «Теплые окна» была успешно реализована. Теперь пора браться за фасады дошкольных учреждений.

Кроме того, по мнению депутатов, уже сейчас необходимо задуматься о проблеме, которая может возникнуть совсем скоро – нехватке школьных мест, ведь сегодняшние детсадовцы вскоре пересядут за школьные парты, а их численность остается на уровне 90-х годов, когда в стране был период демографического спада.

Все прозвучавшие рекомендации будут включены в совместное решение комитетов и направлено в областное министерство образования и губернатору.

Иные примеры неэффективного использования бюджетных средств при авансировании и предоплатах

На этой странице размещены краткие аннотации судебных решений по рассматриваемой теме и ссылки на файлы с полным текстом судебного решения.

Примечание: Судебные решения в пользу проверенной организации обозначены индексом (а); Судебные решения в пользу контролирующего органа обозначены индексом (б).

(а) Вывод ТУ ФСБН: Учреждением (заказчиком) допущено неэффективное использование средств федерального бюджета, выразившееся в длительном неиспользовании аванса, перечисленного подрядчику.
Судом установлено, что перечисление денежных средств в качестве аванса подрядной организации обусловлено муниципальным контрактом: в соответствии с установленным порядком финансирования из бюджета, заказчик вправе произвести авансирование подрядчика в размере до 30% от стоимости контракта на текущий год.
Доказательств неэффективного использования бюджетных средств в порядке, предусмотренном абзацем 4 пункта 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 23 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса РФ», ТУ ФСБН не представлено.
П-ДВО101

(б) ТУ ФСБН выявлено неправомерное использование средств федерального бюджета: Учреждением в нарушение части 5 статьи 9 Закона о размещении заказов и части 2 статьи 34 Закона о контрактной системе внесены изменения условий контракта путем заключения дополнительных соглашений, предусматривающих авансирование до 30 процентов от доведенных ЛБО, тогда как контракты заключались на условиях, указанных в извещении о проведении открытого аукциона в электронной форме и документации об открытом аукционе в электронной форме, где авансирование не предусмотрено.
Оспаривая выводы ТУ ФСБН, Учреждение указывает на отсутствие полномочий ТУ ФСБН по осуществлению контроля за порядком изменения условий контрактов и внесение представлений по порядку внесения изменений в контракты.
Суды установили, что нарушения в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд могут быть одновременно квалифицированы и как нарушения и в финансово-бюджетной сфере, так как учитывается, в том числе, рациональность использования бюджетных средств. В данном случае нарушен принцип эффективности использования бюджетных средств, установленный статьей 34 БК РФ.
П-ВСО162
(а) Росфиннадзором при проверке Фонда «Сколково» неэффективное использование средств субсидии на реализацию мероприятий, связанных с созданием и обеспечением функционирования ИЦ «Сколково», выразившееся в авансировании Фондом подрядчика.
Судом установлено, что Фонд не является участником бюджетного процесса и в связи с этим требование о соблюдении закрепленного в ст. 34 БК принципа эффективности к Фонду неприменимо. Кроме того, расходная операция может быть признана неэффективным расходованием только в случае, если будет доказано, что поставленные перед участником бюджетного процесса задачи могли быть выполнены с использованием меньшего объема средств или, что, используя определенный бюджетом объем средств, он мог бы достигнуть лучшего результата. Таких доказательств Росфиннадзором не представлено.
П-АПС2

(а) Выводы Службы финансового надзора Республики: ГУП допустило неэффективное использование денежных средств в результате произведенной предприятием предоплаты за бензин и недополучение финансовых ресурсов в виде пени. ГУП отвлечены финансовые ресурсы и осуществлено фактическое кредитование коммерческой организации. Кроме того, ГУП не воспользовалось правом требования уплаты неустойки в размере 0,1% от суммы денежных средств (авансового платежа), полученных поставщиком. Суды считают такой вывод необоснованным, поскольку выявленные нарушения не относятся к нарушениям бюджетного законодательства, а свидетельствуют о нарушении условий договора со стороны Поставщика в рамках гражданско-правовых отношений, при этом термин «неэффективное использование денежных средств» суды относят к категории оценочных. Что касается не начисления пени, предусмотренной договором за нарушение его условий, то это является правом, а не обязанностью Заказчика, и не нарушает нормы законодательства. П-АПС50, П-ЦО39, О-ВС39

Как оправдать экономически неэффективные расходы

Перечень расходов, которые можно принять в целях налогообложения прибыли, в Налоговом кодексе открыт. С одной стороны, это означает, что компания может учесть в расходах практически все затраты (кроме прямо указанных в статье 270 НК РФ). Достаточно, чтобы они были экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ). Но с другой стороны, на основании этого положения и налоговики произвольно исключают расходы из налогооблагаемой прибыли. Причем как традиционно спорные затраты (например, на маркетинговые услуги), так и неэффективные с их точки зрения (например, когда по сделке нет прибыли).

Очевидно, что компании выгодно учесть в целях налогообложения прибыли как можно больше расходов и тем самым уменьшить налог к уплате. Поэтому, чтобы сделать это без потерь, надо заранее продумать подтверждение целесообразности расходов.

Когда расходы считаются экономически оправданными

Как показывает арбитражная практика, основная претензия налоговиков — экономическая необоснованность расходов. Поэтому, если запастись аргументами, подтверждающими, что расходы экономически обоснованны, и правильно их документально оформить, риск споров можно снизить.

Налоговый кодекс понимает под обоснованными расходами экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ). Однако определения экономической оправданности затрат нет ни в одном действующем нормативном акте, в том числе и в Налоговом кодексе. Это оценочная категория. Поэтому и доказательства в каждой ситуации могут быть разные.

Комментарий эксперта
Зоя Иванова, налоговый консультант Energy Consulting:

— Соблюдение налогоплательщиком условий, предусмотренных статьей 252 НК РФ, является одним из наиболее спорных вопросов, возникающих в ходе проведения налоговых проверок. Отсутствие установленного законодательством определения «экономическая оправданность» и его оценочный характер предполагают субъективный подход при определении обоснованности расходов для каждого налогоплательщика.

При этом, как подтверждает арбитражная практика, каждая из сторон должна сама доказывать обоснованность или необоснованность расходов. Так, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа указал, что налоговики сами должны показать отрицательные последствия спорных налоговых расходов для финансово-экономической деятельности компании при обосновании позиции о невозможности признания этих затрат для целей налогообложения прибыли (постановление от 21.02.05 № А56- 22455/04).

Однако экономическую обоснованность затрат и их связь с получением дохода должен доказать сам плательщик, поскольку именно он формирует базу по налогу на прибыль. При этом он вправе приводить любые доказательства обоснованности (разумности, целесообразности, необходимости) расходов (постановления федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского от 12.01.06 № Ф04-9464/2005(18398- А45-15), Северо-Западного от 22.09.05 № А13-16254/2004-15 округов).

Официальная позиция
Татьяна Северова, ведущий специалист отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:
— Следует иметь в виду, что постановление арбитражного суда не является актом законодательства о налогах и сборах в смысле статьи 1 НК РФ. Как и все решения судов, постановление принимается в связи с рассмотрением конкретных обстоятельств дела и не может автоматически рассматриваться как методологическая основа для применения норм налогового законодательства.

Комментарий эксперта
Василий Некрасов, ведущий специалист консультационного отдела департамента аудита ЗАО «СВ-Аудит»:
— От претензий налоговых органов следует защищаться на основе пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса. Там сказано, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Привлекаемое к ответственности лицо не обязано доказывать свою невиновность. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о налоговом правонарушении и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Рассмотрим наиболее сложные ситуации, в которых налоговики выступают против принятия расходов в уменьшение прибыли на основании их необоснованности. И решим, что надо сделать компании заранее, чтобы этих ситуаций избежать, и как защититься, если дело дошло до спора.

«Выгода» не равно «прибыль»

Одна из ситуаций, когда налоговики не желают признавать расходы, — получение убытка вместо прибыли. Например, когда арендная плата меньше амортизации по арендованному имуществу, когда затраты на содержание цеха превышают доход от его аренды.

Свою позицию контролеры обосновывают тем, что основная цель деятельности коммерческих организаций — извлечение прибыли (ст. 50 ГК РФ). Поэтому, по мнению налоговиков, расходы в рамках систематически убыточной деятельности экономически неоправданны. То есть если расходы по сделке превышают полученный доход, их нельзя признать экономически целесообразными и учесть для налогообложения прибыли.

Комментарий эксперта
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга:
— Если финансовый результат по сделке получился с убытком, этот убыток признается в целях налогообложения в общеустановленном порядке. Другое дело, что сам факт получения убытка может в дальнейшем оцениваться с точки зрения оправданности сделки с убытком. Нельзя забывать, что, согласно статье 2 ГК РФ, предпринимательская деятельность направлена на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Однако Налоговый кодекс не ставит экономическую оправданность расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности компании. Следовательно, расходы можно признать, даже если получен убыток.

Случаи, когда компании вынуждены продавать свою продукцию с убытком, не единичны. Обычно это связано со снижением качества товара или падением спроса на него в связи с появлением на рынке нового продукта. В этой ситуации наиболее выгодно уценить такую продукцию и продать ее по цене, которая может быть даже ниже ее фактической себестоимости.

Обосновать эти действия можно тем, что, продав товар по сниженной цене, компания получит экономическую выгоду. Ведь в такой ситуации она сможет избежать более крупных финансовых потерь, связанных с невозможностью вообще продать этот товар. Поэтому своевременное применение уценки позволит частично нивелировать возможный убыток. Кроме того, компания уменьшает риск дополнительных убытков в связи с увеличением товарных запасов в виде стоимости хранения товара, аренды складов.

Чтобы убедить налоговиков признать такие расходы для налогообложения прибыли, компании надо показать, что от этой хозяйственной операции она получила экономическую выгоду. Например, подготовить расчеты того, что в результате предоставления имущества в аренду компания получила дополнительно денежные ресурсы в виде арендной платы, не отвлекая при этом оборотные средства на расходы по этому имуществу (амортизацию).

В таких ситуациях суды на стороне компаний. Суды не связывают экономическую обоснованность с объемами выручки или прибыльностью работы и считают, что компания вправе самостоятельно определять наличие экономической выгоды от конкретной хозяйственной операции, поскольку экономическая оправданность не равна экономической эффективности. Последняя — качественный показатель, который характеризует, насколько хорошо компания ведет хозяйственную деятельность (постановления федеральных арбитражных судов Волго-Вятского от 03.11.05 № А82-8102/2004-37, Московского от 05.08.05 № КА-А40/7235-05, Северо-Западного от 31.01.05 № А268325/ 04-23 округов). Получение убытка по сделке не является основанием для признания расходов экономически необоснованными (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 06.05.05 № КА-А40/3465-05).

Комментарий эксперта
Владимир Андреев, заместитель директора департамента налогового и бухгалтерского консалтинга ООО «ПГП»:
— Налоговый кодекс не соотносит обоснованность затрат и их связь с деятельностью, направленной на получение дохода. Арбитражная практика свидетельствует, что экономическая обоснованность расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода. Поэтому при оценке обоснованности затрат следует исходить из того, в какой степени они были направлены на получение дохода.

Зоя Иванова, налоговый консультант Energy Consulting:
— Согласно статье 41 НК РФ, доходом в целях налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Таким образом, расходы должны быть направлены именно на получение дохода, а не прибыли, которая определяется как положительная разница между доходами и расходами. Поэтому даже при получении убытка деятельность компании все равно будет направлена на получение дохода. А расходы, понесенные для осуществления этой деятельности, могут признаваться обоснованными.

Заметим, что налоговики могут оспаривать экономическую обоснованность расходов и на том основании, что их размер существенно превышает доходы. Конечно, стоит обращать внимание на разумность расходов. Но вместе с тем суды указывают, что экономически оправданными могут быть и нерациональные затраты, так как налоговый орган не вправе оценивать эффективность ведения бизнеса (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.07.05 № А28-3008/2005-76/15).

Комментарий эксперта
Светлана Гаврилова, ведущий консультант по праву отдела консалтинга ООО «ФинЭкспертиза»:
— Арбитражные суды отмечают, что пункт 1 статьи 252 НК РФ прямо не указывает, какое должно быть соотношение расходов и финансовых результатов, чтобы признать расходы экономически обоснованными. Таким критерием при определении экономической оправданности затрат может служить статья 40 НК РФ. Суд может обязать стороны подтвердить соразмерность расходов рыночной цене, например, на идентичные услуги (а при их отсутствии — однородные) в сопоставимых экономических условиях (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 07.07.04 № А05-12199/ 03-10). При этом одним из критериев оценки экономической оправданности расходов является наличие реальной возможности получить такой же результат при наименьших затратах (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27.04.06 № А29-6475/ 2005а).

Таким образом, экономическая оправданность расходов не связана с их экономической эффективностью, но может быть связана с экономической целесообразностью, разумностью, необходимостью. Также экономическая оправданность расходов определяется их направленностью на получение доходов, но не исключается получением убытка или превышением расходов над доходами в определенном налоговом периоде. А критерием экономической оправданности может служить статья 40 НК РФ.

Расходы, не направленные на получение дохода

Налоговый кодекс не устанавливает в качестве критерия формирования налоговой базы оценку экономической эффективности расходов. Поэтому даже если сами расходы не направлены непосредственно на получение дохода, их все равно можно учесть для целей налогообложения. Основное условие — они должны соответствовать осуществляемой деятельности.

Так, Налоговый кодекс не требует, чтобы внереализационные расходы были обязательно направлены на получение дохода и материальной выгоды. Для их учета достаточно того, что они связаны с деятельностью, направленной на получение дохода (постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 05.12.05 № А48-3757/ 05-8).

Комментарий эксперта
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга:
— Согласно статье 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Здесь кодекс не выделяет, какие именно доходы и какие именно расходы — внереализационные либо связанные с производством и реализацией, и дает общий принцип.

Например, компания, получив кредит в банке, в это же время предоставила беспроцентные займы своим дочерним компаниям. При этом на сумму процентов по банковскому кредиту она уменьшила налогооблагаемую прибыль. Налоговики при проверке исключили расходы по выплате банковских процентов как экономически нецелесообразные. Однако суд сделал вывод, что экономическая обоснованность определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода. Направленность на получение дохода выразилась в поддержании дочерних предприятий этой компании, которые являлись ее поставщиками сырья (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 07.02.05 № А26-7069/04-212). Тут же заметим, что суды не относят деятельность по использованию банковского кредита к отношениям, которые должны проверяться на предмет их экономической целесообразности (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30.01.06 № А82- 9347/2004-37).

Поэтому, чтобы обосновать включение в расходы, например, процентов при нецелевом использовании кредита, вы можете представить доказательства получения косвенной выгоды в рамках всей своей финансово-хозяйственной деятельности. Сами налоговики подчеркивают, что расходы можно признать экономически оправданными даже если сами по себе они не приносят конкретной отдачи, но в целом необходимы для обеспечения деятельности, направленной на получение доходов (письмо МНС России от 27.09.04 № 02-5-11/162).

Официальная позиция
Татьяна Северова, ведущий специалист отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России:
— Разъяснения в отношении экономически оправданных расходов были приведены в недействующих сейчас Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ*. В соответствии с ними под экономически оправданными расходами следовало понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. Это определение остается актуальным и сейчас.

Таким образом, чтобы учесть те или иные расходы в целях налогообложения прибыли, плательщик должен четко и однозначно раскрыть и доказать налоговому органу их обоснованность. При этом рекомендуется закреплять обоснованность расходов во внутренних документах организации (приказах, распоряжениях, должностных инструкциях и т. д.).

Расходы из «группы риска»

Теперь перейдем к наиболее популярным расходам, которые налоговики стремятся исключить из налоговой базы в первую очередь. Даже если от сделки или деятельности получена прибыль, налоговики могут поставить под сомнение саму необходимость осуществления тех или иных расходов. Поэтому при их планировании надо заранее подготовить доказательную базу для оценки их экономической оправданности.

Например, повышенное внимание налоговиков вызывают договоры на оказание услуг. Практика показывает, что контролеры, как правило, ставят под сомнение экономическую оправданность услуг юридических, информационных, консультационных, на маркетинговые исследования**.

При этом, если в штате компании есть сотрудники с аналогичными функциями, риск, что налоговики будут против учета расходов на сторонних консультантов, возрастает чуть ли не вдвое (письмо Минфина России от 03.07.06 № 03-03-04/ 1/555). Правда, суды в таких ситуациях в основном на стороне компаний (постановления федеральных арбитражных судов Волго-Вятского от 08.08.05 № А82- 11632/2004-37, Западно-Сибирского от 18.07.05 № Ф04-4616/2005(13098-А27- 40), от 15.03.06 № Ф04-1847/2006 (20709-А67-40) округов). Поэтому при заключении договора на оказание услуг желательно, чтобы в компании не было структурных подразделений или сотрудников, чьи квалификация и функции позволили бы поставить под сомнение оправданность этих затрат. Если этого избежать не удается, в договоре с исполнителем лучше указать тот перечень услуг, который не входит в должностные обязанности штатного сотрудника.

Комментарий эксперта
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга:
— Даже если в должностных инструкциях работников, в положениях о структурных подразделениях нет аналогичных функций, подобные расходы все равно надо оценивать с точки зрения их рациональности в целях обычаев делового оборота данного вида бизнеса, их соразмерности с другими необходимыми расходами и, конечно же, документального подтверждения.

«Рискованные» расходы требуют безупречного документального подтверждения

Принимая решение об оправданности затрат на работы и услуги, налоговые органы обращают внимание на документальное оформление их результатов. Для возможности их учета в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, недостаточно иметь только договоры, акты приема-передачи выполненных услуг, счета-фактуры. Эти документы не всегда могут подтвердить факт выполнения работ или оказания услуг, а также их связь с производственной деятельностью (постановления федеральных арбитражных судов Центрального от 19.05.05 № А23-2111/04А- 5-168, Северо-Кавказского от 02.11.05 № Ф08-5209/05-2065А округов).

Компания должна позаботиться и о дополнительных документах (например, справки, отчеты, обзоры), в которых есть подробная расшифровка оказанных услуг, а также информация о том, как полученные результаты использованы в деятельности, приносящей доход. Например, информационные услуги по поиску и анализу заказов на строительные работы можно подтвердить отчетом о проделанной работе. В нем могут быть конъюнктурный обзор по отрасли за конкретный период, финансовое состояние компаний по региону данной отрасли, обзор инвестиционной деятельности по региону, прайс-листы на объекты коммерческой недвижимости, информация о поставках материалов (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17.05.05 № А19-29167/05-15-Ф02-2104/05-С1).

Комментарий эксперта
Светлана Гаврилова, ведущий консультант по праву отдела консалтинга ООО «ФинЭкспертиза»:
— Об экономической обоснованности консультационных услуг будут свидетельствовать четко определенные договорные обязательства, наличие конкретной информации об оказанных услугах, данные о формировании цены и определении стоимости услуг, фактический порядок расчетов. А также штатная численность сотрудников, их профессиональная подготовка, должностные инструкции, объективное отсутствие у работников заказчика знаний, информации и навыков для оказания тех услуг, которые предоставляет исполнитель.

Информационные услуги признаются экономически обоснованными, если необходимая информация собирается в отношении деятельности, в которой непосредственно занят плательщик. Маркетинговые исследования будут признаваться экономически обоснованными, если они проводятся в сфере деятельности, в которой занята компания (или намерена осуществлять деятельность), если эти услуги необходимы для дальнейшей работы, продвижения продукции на рынке.

Однако в отчетах не должно быть неточной, а также заведомо недостоверной информации (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06.04.06 № А33- 9867/05-Ф02-1356/06-С1). Кроме того, объем оказанных услуг и сроки их выполнения должны быть в разумных пределах. Например, в одном из дел, рассмотренных Федеральным арбитражным судом Московского округа, налоговиков заинтересовал объем оказанных компании за один квартал консультаций — 528 часов. При 8-часовом рабочем дне сотрудников это составит 66 дней. Таким образом, практически все рабочее время сотрудников налогоплательщика было занято на консультации. Суд посчитал такой объем услуг нереальным и поддержал налоговиков. Кроме того, против компании «сыграло» то, что в качестве поставщика услуг выступал индивидуальный предприниматель, образование которого не соответствовало профилю оказываемых услуг (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12.05.05 № КА-А40/ 3867-05).

Расходы по агентским договорам* можно считать обоснованными только при условии, что из оправдательных документов виден состав услуг, оказанных агентами, а исполнение ими условий договора подтверждено документами. Например, в отчете агента по договору, предметом которого являются торгово-закупочные услуги, не должны быть только наименования поставщиков и суммы поставок по контрактам с ними. Ведь тогда в этом отчете не будет указаний на действия агента по поиску потенциальных поставщиков и установлению контактов с ними. Поэтому компания не сможет уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму расходов по агентскому вознаграждению (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26.04.05 №КА-А40/3115-05).

Экономическая оправданность затрат — оценочная категория, ее определения нет ни в одном нормативном акте Налоговый кодекс не ставит экономическую оправданность затрат в зависимость от финансовых результатов деятельности компании

*Утверждены приказом МНС России от 20.12.02 № БГ-3-02/729, утратили силу на основании приказа ФНС России от 21.04.05 № САЭ-3-02/173.

** Подробнее о том, как подтвердить расходы на маркетинг, вы можете прочитать в статье «Как убедительно обосновать расходы на маркетинговые исследования» в «ПНП» № 2, 2006, стр. 61.

Обоснованность затрат определяется не фактическим получением прибыли, а только направленностью расходов на получение дохода

I. Общие положения о неэффективном использовании бюджетных средств и имущества

I. Общие положения о неэффективном использовании бюджетных средств и имущества

Принцип результативности и эффективности использования бюджетных средств, который установлен ст.34 БК РФ, означает, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности).
В п.23 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 23 «О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса Российской Федерации» определено, что при рассмотрении споров об обоснованности выводов уполномоченных органов о неэффективном использовании бюджетных средств следует учитывать, что участники бюджетного процесса в рамках реализации поставленных перед ними задач и в пределах выделенных на определенные цели бюджетных средств самостоятельно определяют необходимость, целесообразность и экономическую обоснованность совершения конкретной расходной операции.
В связи с этим конкретная расходная операция может быть признана неэффективным расходованием бюджетных средств только в случае, если уполномоченный орган докажет, что поставленные перед участником бюджетного процесса задачи могли быть выполнены с использованием меньшего объема средств или что, используя определенный бюджетом объем средств, участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата.
Законодательство предусматривает предупредительные меры, направленные на более эффективное использование средств. Согласно нормам ст.34 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» в контракты должно быть включено обязательное условие об ответственности заказчика и поставщика (подрядчика, исполнителя) за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств, предусмотренных контрактом.
Согласно части 7 статьи 34 Федерального закона N 44-ФЗ пеня начисляется за каждый день просрочки исполнения поставщиком (подрядчиком, исполнителем) обязательства, предусмотренного контрактом, начиная со дня, следующего после дня истечения установленного контрактом срока исполнения обязательства, и устанавливается контрактом в размере, определенном Правилами определения размера штрафа, начисляемого в случае ненадлежащего исполнения заказчиком, поставщиком (подрядчиком, исполнителем) обязательств, предусмотренных контрактом (за исключением просрочки исполнения обязательств заказчиком, поставщиком (подрядчиком, исполнителем), и размера пени, начисляемой за каждый день просрочки исполнения поставщиком (подрядчиком, исполнителем) обязательства, предусмотренного контрактом, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 25.11.2013 N 1063 (<Письмо> Минфина России от 11.12.2014 N 02-02-04/63862 <О порядке применения Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» в части определения размера ответственности по контракту>).

На основании типовых контрактных положений за ненадлежащее исполнение поставщиком (исполнителем, подрядчиком) обязательств, предусмотренных контрактом, за исключением просрочки исполнения заказчиком, поставщиком (подрядчиком, исполнителем) обязательств (в том числе гарантийного обязательства), предусмотренных контрактом, поставщик (исполнитель, подрядчик) выплачивает заказчику штраф в размере:
а) 10 процентов цены контракта в случае, если цена контракта не превышает 3 млн.рублей;
б) 5 процентов цены контракта в случае, если цена контракта составляет от 3 млн.рублей до 50 млн.рублей;
в) 1 процент цены контракта в случае, если цена контракта составляет от 50 млн.рублей до 100 млн.рублей;
г) 0,5 процента цены контракта в случае, если цена контракта превышает 100 млн.рублей (<Письмо> ФАС России от 21.10.2014 N АЦ/42516/14 «О направлении информации о включении в контракт условий об уплате неустойки, а также об уменьшении суммы, подлежащей уплате физическому лицу в случае заключения с ним контракта, на размер налоговых платежей»).

2. Решения суда в отношении эффективности использования имущества

2.1. Решения в пользу субъектов экономической деятельности

2.1.1. Неэффективного использования имущества не произошло, департамент и предприниматель имели право заключить договор

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 06.05.2015 N Ф01-1224/2015 по делу N А82-9825/2014
Исковые требования: Прокуратура Ярославской области обратилась в Арбитражный суд Ярославской области в интересах субъекта Российской Федерации — Ярославской области в лице уполномоченного органа — Правительства Ярославской области с заявлением, к Департаменту дорожного хозяйства Ярославской области и индивидуальному предпринимателю Федюкину Александру Александровичу о признании недействительным пункта 3.2 соглашения от 25.06.2013 N 44 о взаимодействии по вопросам использования полосы отвода и придорожной полосы автомобильной дороги Перелески — Шапошницы — Романово, заключенного между Департаментом и Предпринимателем.
По мнению прокуратуры, на реализацию Департаментом полномочий по взиманию штрафа с организаций, осуществляющих строительство объектов дорожного сервиса, в отсутствие законных оснований для такой ответственности, что препятствует осуществлению деятельности хозяйствующих субъектов при выполнении строительных работ и эксплуатации объектов дорожного сервиса и влечет неэффективное использование данного имущества, а следствием этого является недополучение бюджетом денежных средств.
Решение суда: Решением Арбитражного суда Ярославской области от 27.10.2014, оставленным без изменения постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 30.01.2015, производство по делу в части требований о признании недействительными пунктов 3.3 и 3.4 соглашения прекращено в связи с отказом Прокуратуры от данных требований; в удовлетворении требования о признании недействительным пункта 3.2 указанного соглашения отказано.
В Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 06.05.2015 N Ф01-1224/2015 по делу N А82-9825/2014 в удовлетворении требования отказано, поскольку стороны вправе установить в соглашении ответственность за неисполнение обязательств.
Позиция суда: Заключение оспоренного соглашения прямо предусмотрено действующим законодательством. В этой связи Департамент, как уполномоченный орган и собственник автомобильной дороги имел право заключить с Предпринимателем соглашение от 25.06.2013 N 44 о взаимодействии по вопросам использования полосы отвода и придорожной полосы автомобильной дороги Перелески — Шапошницы — Романово с подъездом к деревне Тараскино в Переславском районе Ярославской области.
Суд обоснованно указал, что оспоренная часть соглашения не нарушает интересы публично-правового образования, в частности, Ярославской области, в защиту которых выступает Прокуратура, а напротив, направлена на обеспечение законного и рационального использования придорожной полосы и соблюдения при этом обязательных технических норм.

2.1.2 Передача автомобильных дорог общего пользования в хозяйственное ведение предприятия императивными нормами права не запрещена

Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01.12.2014 N Ф01-4847/2014 по делу N А38-714/2014
Исковые требования: администрация городского округа «Город Йошкар-Ола», Комитет по управлению муниципальным имуществом администрации городского округа «Город Йошкар-Ола», муниципальное унитарное предприятие «Город» обратились в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлениями о признании незаконными решения и предписаний Управления Федеральной антимонопольной службы по Республике Марий Эл от 23.01.2014 по делу N 02-11/22-13.
Решение суда: Решением суда от 30.04.2014 заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2014 решение оставлено без изменения.
В Постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 01.12.2014 N Ф01-4847/2014 по делу N А38-714/2014 требование удовлетворено, поскольку передача автомобильных дорог общего пользования в хозяйственное ведение предприятия императивными нормами права не запрещена и поскольку антимонопольный орган пропустил срок привлечения к ответственности.
Позиция суда: Собственник муниципального имущества вправе передать в хозяйственное ведение созданного им унитарного предприятия любое движимое или недвижимое имущество, за исключением случаев, когда на такую передачу установлен императивный запрет федеральным законом. Мнение о разрешительном порядке формирования имущества унитарного предприятия при наличии прямого указания в законе противоречит принципам диспозитивности норм гражданского права.
Указанный запрет законом не установлен.
Определение способа осуществления дорожной деятельности органами местного самоуправления в законодательстве не установлено. Следовательно, исходя из общих положений гражданского законодательства, публичные органы могут создавать унитарные предприятия для осуществления такой деятельности.
В соответствии с пунктом 4 статьи 8 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ «О государственных унитарных и муниципальных предприятиях» муниципальное унитарное предприятие может быть создано в случае необходимости использования имущества, приватизация которого запрещена.
Из материалов дела следует, что автомобильные дороги городского округа «Город Йошкар-Ола» в количестве 355 единиц переданы из казны муниципального образования «Город Йошкар-Ола» в хозяйственное ведение МУП «Город».
Поскольку передача автомобильных дорог общего пользования в хозяйственное ведение унитарного предприятия императивными нормами не запрещена, суды обоснованно признали допустимым их закрепление в хозяйственное ведение за МУП «Город» на основании распоряжения КУМИ г.Йошкар-Олы от 31.03.2009 N 187 «О приеме-передаче муниципального имущества».

2.1.3. Не доказано неэффективное использование средств бюджета при длительном неиспользовании имущества

Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.08.2014 по делу N А63-7814/2013
Исковые требования: ФКУ «Управление финансового обеспечения Министерства обороны Российской Федерации по Ставропольскому краю» обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к Территориальному управлению Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Ставропольском крае о признании недействительными пунктов представления руководителя Росфиннадзора о ненадлежащем исполнении бюджета от 31.05.2013 N 45 (далее — представление; измененные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решение суда: Решением от 31.01.2014, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2014, заявленные требования удовлетворены частично. Признаны недействительными, не соответствующими Бюджетному кодексу Российской Федерации, пункты 1.1, 1.2, 1.3 представления.
В Постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27.08.2014 по делу N А63-7814/2013 требование удовлетворено частично, поскольку не доказан факт неэффективного использования средств федерального бюджета.
Позиция суда: Росфиннадзор провел проверку правомерности использования и сохранности материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности. В ходе проверки установлено неэффективное использование материальных ресурсов и денежных средств.
Однако суд подчеркнул, что вопросы временного неиспользования имущества (закрепленного за учреждениями на праве оперативного управления) по различным причинам (пришедшее в негодное состояние, сломавшееся, неиспользуемое ввиду временного отсутствия необходимости в данном имуществе и т.д.) частью 1 статьи 296 Кодекса не регламентируются, так как в данной статье отражены вопросы владения и пользования имуществом в соответствии с целями деятельности и назначением имущества. Соответственно, суды правомерно пришли к выводу, что неиспользование данного имущества по каким-либо причинам не может считаться нарушением требований пункта 1 статьи 296 Кодекса.
В связи с этим основания для признания неэффективным использования учреждением внештатных единиц техники и инвентаря отсутствуют.
Суды правомерно признали спорные пункты представления Росфиннадзора недействительными, в связи с недоказанностью фактов неэффективного либо нецелевого использования учреждением бюджетных средств, а также нарушение оспариваемым представлением в данной части прав и законных интересов учреждения.

2.2. Решения не в пользу субъектов экономической деятельности

2.2.1. Лесопожарная техника не эксплуатировалась

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.06.2013 по делу N А78-8980/2012
Исковые требования: Государственное учреждение «Противопожарная служба Забайкальского края» обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением о признании недействительным представления о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса от 27.09.2012 N 02-12/53 Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Забайкальском крае
Решение суда: Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 21 января 2013 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 марта 2013 года, в удовлетворении заявленных требований отказано.
В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.06.2013 по делу N А78-8980/2012 в удовлетворении требования отказано.
Позиция суда: на основании приказа от 13.08.2012 N 112-р/п ТУ Росфиннадзора в Забайкальском крае проведена проверка использования учреждением субсидий из федерального бюджета, предоставленных в 2011 году на приобретение специализированной лесопожарной техники и оборудования, в ходе которой установлено неэффективное использование материальных ценностей на сумму 34771230 рублей, в нарушение статьи 34 Бюджетного кодекса Российской Федерации не приняты меры по обеспечению результативности и эффективности использования имущества, приобретенного за счет средств субсидии из федерального бюджета.
Субсидии предоставляются в целях софинансирования мероприятий по приобретению специализированной лесопожарной техники и оборудования для оснащения специализированных государственных учреждений, подведомственных органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации, для выполнения работ по тушению лесных пожаров и осуществлению мер пожарной безопасности в лесах.
Поскольку, как установлено судами, вышеперечисленная лесопожарная техника ГУ ПС Забайкальского края не эксплуатировалась, что учреждением не оспаривается; доказательства принятия мер по обеспечению результативности и эффективности использования полученной техники учреждением в материалы дела не представлены, суды пришли к обоснованному выводу о доказанности ТУ Росфиннадзора в Забайкальском крае нарушения учреждением статьи 34 Бюджетного кодекса Российской Федерации, учитывая, что при использовании определенного бюджетом объема средств, то есть 10 единиц лесопожарной техники, участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата при выполнении работ по тушению лесных пожаров и осуществлению мер пожарной безопасности в лесах.
Ссылки ГУ ПС Забайкальского края на то, что субсидии из федерального бюджета оно не получало, 10 единиц лесопожарной техники не приобретало, несостоятельны, поскольку техника была приобретена в соответствии с Соглашением о предоставлении субсидий за счет субсидий, выделенных бюджету Забайкальского края, и передана учреждению для реализации целей, указанных в его Уставе.

2.2.2. В компетенцию уполномоченного органа не входит заключение договоров аренды в целях обеспечения деятельности органов местного самоуправления, связанной с государственной регистрацией актов гражданского состояния, в том числе путем предоставления арендованных помещений в безвозмездное пользование

Определение Верховного Суда РФ от 27.10.2015 N 309-ЭС15-14468
Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 16.07.2015 N Ф09-4970/15 по делу N А50-25257/2014
Исковые требования: Заместитель прокурора Пермского края обратился в Арбитражный суд Пермского края к Комитету записи актов гражданского состояния Пермского края обществу «Саммит», администрации с иском о признании недействительными (ничтожными) договора долгосрочной аренды здания (сооружения) от 12.12.2012 N 12/12/2012, заключенного между обществом «Саммит» и Комитетом; договора безвозмездного пользования недвижимым имуществом от 18.02.2014, заключенного между Комитетом и администрацией, и применении последствий недействительности ничтожных сделок.
Решение суда: Решением суда от 02.02.2015 исковые требования удовлетворены.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.04.2015 (судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Васева Е.Е.) решение суда отменено в части взыскания с администрации и Комитета государственной пошлины в доход федерального бюджета. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 16.07.2015 N Ф09-4970/15 по делу N А50-25257/2014 требование удовлетворено.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *