Первичная аудиторская оценка приемлемого уровня существенности дается

т. 18, вып. 23, июнь 2015

Доступна онлайн: 19.07.2015

Рубрика: Финансовый учет

Страницы: 35-46

Итыгилова Е.Ю. кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита, Восточно-Сибирский государственный университет технологий и управления, Улан-Удэ, Российская Федерация

Предмет. Предметом исследования выступает развитие концептуальных положений о категориальной сущности искажений бухгалтерской финансовой отчетности на основе разработки их классификации с точки зрения причин — действий и событий, происходящих в финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов и последствий для бухгалтерской финансовой отчетности. Методологическая классификация искажений бухгалтерской отчетности в контексте качества бухгалтерского учета и аудита позволяет получить достаточное представление о сущности искажения бухгалтерской финансовой отчетности как оценочной категории аудита. Значение классификации искажений бухгалтерской финансовой отчетности заключается в возможности разработать на ее основе подход к выявлению искажений, их идентификации и оценке влияния на процесс аудита и показатели бухгалтерской финансовой отчетности, форму аудиторского мнения и тип его модификации.
Цели. Целью исследования вопроса о методологической классификации искажений бухгалтерской финансовой отчетности является развитие концептуальных положений об идентификации и выявлении искажений бухгалтерской финансовой отчетности
Методология. В ходе выполнения исследования применялись формально-логические методы и приемы познания: анализ и синтез, индукция и дедукция, сравнение, аналогия.
Результаты. В результате проведенного исследования предложена новая классификация искажений бухгалтерской финансовой отчетности по причинам и последствиям для бухгалтерской финансовой отчетности.
Область применения результатов. Результаты исследования могут применяться в научной, педагогической, а также практической деятельности бухгалтеров и аудиторов.
Вывод. В результате исследования концептуального содержания категории искажения бухгалтерской финансовой отчетности можно сделать следующий вывод: классификация искажений раскрывает их природу и последствия, тем самым завершая концептуальное представление об исходной способности аудита к установлению степени искажения бухгалтерской финансовой отчетности.

Ключевые слова: искажение бухгалтерской финансовой отчетности, качественное состояние бухгалтерской финансовой отчетности, качественное состояние аудиторского мнения, действия, события

Список литературы:

Посмотреть другие статьи номера »

Существенность в аудите — это вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта и оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.

Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Причины недостоверности аудита

Аудитор не может выразить мнение о степени достоверности финансовой отчетности с абсолютной уверенностью, так как имеются присущие аудиту ограничения, влияющие на возможность обнаружения существенных искажений в силу объективных, субъективных и прочих причин.

К объективным причинам относятся:

  • использование аудитором систем тестирования;
  • наличие ограничений, присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
  • существование ограничений в части аудиторских доказательств, которые носят скорее убедительный, чем исчерпывающий характер.

При аудите отчетности проверяются не все операции, нашедшие отражение в бухгалтерском учете и финансовой отчетности. Согласно аудиторским стандартам проверка проводится выборочно, с использованием тестирования средств контроля в отношении эффективности организации и функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также путем тестирования сальдо счетов, групп однотипных операций. Вторая причина связана с системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Аудитор выражает мнение с разумной уверенностью, так как идеальных систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля не существует (см. тему 5). Для сбора доказательств аудитор использует информацию, содержащуюся в первичных учетных документах, учетных регистрах, финансовой отчетности. Он может убедиться, что финансово-хозяйственная операция, зафиксированная в первичном учетном документе, оформлена в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации и отражена в учетных регистрах в соответствии с учетной политикой, действующими нормативными актами. Однако аудитор не может гарантировать, что рассматриваемая операция действительно имела место в то время, в том объеме, которые указаны в первичном учетном документе, так как он не присутствовал при ее совершении. Следовательно, аудиторские доказательства не носят исчерпывающего характера.

Субъективные причины определяются собственным суждением аудитора о системе сбора документов и сделанными на их основе выводами. В соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» аудитор имеет право самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки. Принимая в качестве источника аудиторские стандарты и полагаясь на свое профессиональное суждение, аудитор организует сбор аудиторских доказательств, которые, по его мнению, являются более надлежащими и достоверными, и на их основе формирует вывод о степени достоверности финансовой отчетности.

Прочие причины ограничения аудита возникают из-за проведения аудируемым лицом финансово—хозяйственных операций и наличия факторов, увеличивающих риск существенного искажения сверх ожидаемого уровня при обычных условиях.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите» определено, что информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах, хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.

Оценка существенности информации

В аудите различают качественную и количественную оценку существенности информации.

При качественной оценке аудитор должен использовать свое профессиональное суждение, для того чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе аудита искажения порядка совершения хозяйственных и финансовых операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации . Таким образом, аудитору необходимо выявить существенность из контекста поставленного вопроса. Например, статью доходов можно рассмотреть для оценки существенности с качественной стороны относительно общего обзора финансовой отчетности; целого, от которого она составляет часть; других статей; соответствующей суммы за предыдущие годы . Д.К. Робертсон выделяет следующие факторы при оценке существенности: абсолютная величина ошибки, относительная величина ошибки, содержание статьи отчетности, конкретные условия, неопределенность, кумулятивный эффект.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 «Существенность в аудите» примерами качественных искажений являются недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием; отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

В случае количественной оценки аудитору необходимо определить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения прогнозируемую величину отклонений, т.е. уровень существенности.

Под уровнем существенности понимается предельное значение ошибки финансовой (бухгалтерской) отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности не в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

В зависимости от аспекта финансовой отчетности аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так в отношении сальдо счетов, групп однотипных операций и раскрытия информации. Аудитор должен принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур, а также при оценке последствий искажений. Однако методика расчета уровня существенности в Федеральном правиле (стандарте) № 4 отсутствует. Аудиторским организациям необходимо разработать свой подход по расчету уровня существенности и использовать его при планировании аудиторских процедур, оценке последствий искажений. За основу можно взять методику расчета уровня существенности, предлагаемую в ПСАД «Существенность и аудиторский риск», одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ .

Рассмотрим расчет уровня существенности по формату прил. 6 на примере условного экономического субъекта ОАО «Факел» (прил. 7). В гр. 2 табл. 1 приведены показатели из финансовой отчетности ОАО «Факел», в гр. 4 — значение, применяемое для нахождения уровня существенности.

Таблица 1. Базовые показатели, используемые при нахождении уровня существенности для ОАО «Факел» тыс.руб.

Формула уровня существенности:

УС =∑ЗП/5

ЗП — значение показателя, используемого при расчете уровня существенности.

Рассчитаем уровень существенности для ОАО «Факел» по формуле уровня существенности, тыс.руб.:

УС = (29,9 + 200 + 164,7 + 519,2 + 197,9)/5 = 222,34

В соответствии с положениями приложения ПСАД «Существенность и аудиторский риск» показатели, применяемые при расчете уровня существенности, не должны отличаться от их среднего значения более чем на 20%. Для проверки данного условия можно использовать следующую формулу:

Откл.(%) = (УС — ЗП)/УС * 100%

Процентные отклонения показателей, используемых при определении уровня существенности для ОАО «Факел», составляют, %:

С учетом того, что максимальное и минимальное значения показателей отличаются от среднего (222,34 тыс. р.) более чем на 20% в большую и меньшую стороны соответственно, необходимо определить новое значение уровня существенности, тыс.руб.:

УС = (200+164,7+197,9)/3 = 187,53

Общий уровень существенности составляет 187,53 тыс. р. Данное значение можно округлить согласно ПСАД «Существенность и риск в аудите» в пределах 20%. При решении вопроса, в какую сторону (увеличения или уменьшения) будет осуществлено округление, необходимо принимать во внимание, что существует обратная взаимосвязь между аудиторским риском и существенностью. Округление полученного значения уровня существенности в сторону увеличения снижает аудиторский риск, и наоборот. Произведем округление в большую сторону, что составляет 200 тыс. р. и не превышает 20% от 187,53 тыс. р. Следовательно, для ОАО «Факел» уровень существенности составит 200 тыс. р. и будет использоваться аудитором для оценки выявленных искажений по отдельности и в сумме, а также для выражения профессионального мнения о степени достоверности финансовой отчетности.

В предлагаемой методике используются показатели из формы № 1 «Бухгалтерский баланс» гр. 4 «На конец года». Возможен вариант, когда для расчета уровня существенности в аудиторской организации согласно внутрифирменным стандартам применяется среднее значение показателей из гр. 3 «На начало года» и гр. 4 «На конец года» формы № 1 «Бухгалтерский баланс». Данный подход дает возможность получить более точную оценку уровня существенности. Однако, так как аудитор выражает профессиональное мнение о степени достоверности финансовой отчетности за финансовой год, использование показателей только из гр. 4 «На конец года» формы № 1 «Бухгалтерский баланс» представляется более точным.

Рассчитанный показатель существенности применяется на уровне всей финансовой отчетности. Однако аудитор рассматривает существенность и на уровне отдельных статей отчетности. В этом случае используют несколько подходов, сложившихся в практике. Один из них предполагает вычисление процента отклонений по конкретной статье финансовой отчетности, в пределах которого искажение не будет существенно. Процент отклонений должен быть закреплен во внутрифирменных стандартах, утвержденных и действующих в конкретной аудиторской организации. При его определении можно использовать положения нормативных актов Российской Федерации, например ст. 15.11. «Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности» КоАП РФ. В данной статье определено, что грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 до 30 МРОТ.

Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности согласно ст. 15.11 КоАП РФ понимается:

  • искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;
  • искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Во внутрифирменном стандарте закрепляется, что искажение любой статьи (строки) финансовой отчетности на 10% и более считается существенным.

Другой подход к определению существенности на уровне отдельных статей отчетности основан на ее структуре. В этом случае рассчитывают удельное значение показателей в валюте баланса, а затем сумму, которую будет составлять удельное значение статьи финансовой отчетности от уровня существенности. Полученное значение и будет являться существенным для статьи отчетности. В прил. 8 как пример приводится расчет существенности на уровне отдельных статей финансовой отчетности по данным формы № 1 «Бухгалтерский баланс» ОАО «Факел». Этот подход раскрыт в Методических рекомендациях по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и сопутствующих услуг.

При определении структуры финансовой отчетности могут иметь место несущественные (незначимые) статьи. Для нахождения наиболее значимых статей баланса необходимо установить, какое удельное значение от валюты баланса будет существенным (т.е. 1, 1,5% и т.д.), полагаясь на свое профессиональное суждение и положения внутрифирменных стандартов аудиторской организации, и дать ему обоснование. Значимыми статьями будут те, которые равны установленному проценту либо более процента, определенного как существенный.

При формировании методики расчета уровня существенности аудиторская организация может использовать зарубежный опыт. В некоторых аудиторских фирмах, таких, как А, В, С (табл. 2), доля значения, применяемого при расчете уровня существенности, указана не конкретным числом, а интервалом.

Использование показателя «оборот» в рассматриваемой методике позволяет определить уровень существенности на уровне групп однотипных операций, т.е. оборотов по бухгалтерским счетам. Это обосновано тем, что на практике, как правило, оборот аудируемого лица и стоимость активов в бухгалтерском балансе имеют различный порядок.

Таблица 2. Доли значений, используемые для определения существенности аудиторскими фирмами Великобритании

В случае если аудиторская организация будет использовать методику фирмы D или ее элементы, необходимо учитывать, что расчет чистых активов выполняется в соответствии с приказом Минфина

России от 29.01.2003 № Юн «Об утверждении порядка оценки чистых активов акционерных обществ».

В аудиторских стандартах Австралии определено, что ошибка до 5% показателя считается несущественной, ошибка в 10% и более — существенной, ошибку от 5 до 10% необходимо оценить с качественной стороны. Следовательно, если аудитор выявил ошибку, составляющую 10% и более, то он рассматривает это как существенный фактор и модифицирует аудиторское заключение. В случае когда выявлены ошибки до 5%, они оцениваются как несущественные. В отношении ошибок, составляющих от 5 до 10%, аудитор должен выполнить дополнительные аудиторские процедуры, для того чтобы сделать вывод об их влиянии на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная взаимосвязь. Аудитор должен принимать это во внимание при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Так, если приемлемый уровень существенности по конкретным аудиторским процедурам окажется ниже запланированного, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив риск средств контроля путем дополнительного тестирования средств контроля, либо снизив риск необнаружения путем проведения дополнительных или модифицированных процедур проверок по существу.

Аудитору необходимо использовать существенность для оценки совокупности неисправленных искажений и их влияния на степень достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Совокупность неисправленных искажений в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 включает в себя конкретные искажения, выявленные аудитором, в том числе результаты неисправленных искажений, обнаруженных во время предыдущего аудита, а также наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т.е. прогнозируемые ошибки).

В случае когда искажения существенны, аудитору необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. При отказе руководства аудируемого лица вносить изменения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудитор должен проанализировать результаты проведенных дополнительных аудиторских процедур. Если дополнительные аудиторские процедуры свидетельствуют о существенности искажений, то рассматривается вопрос о модификации аудиторского заключения.

Быстрая навигация: Каталог статей Иные вопросы Достоверность как основная качественная характеристика учетно-отчетной информации (Санникова И.Н., Рудакова Т.А.)

Дата размещения статьи: 19.07.2014

Рассматривается категория «достоверность» в отношении учетно-отчетной информации и осуществляется анализ ее качественных характеристик. Делается вывод о необходимости вариативности определения достоверности учетно-отчетной информации для различных групп пользователей с учетом возможных комбинаций вариантов признания и оценки элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Введение
В условиях реформирования бухгалтерского учета и формирования принципиально новых федеральных стандартов в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» принципиально важным становится конкретизация основных понятий и категорий, характеризующих учетно-отчетную информацию.
Достоверность учетно-отчетной информации не является, как это кажется на первый взгляд, чем-то четко определенным и однозначным. Так, достоверность учетно-отчетной информации может пониматься как соответствие этой информации определенным положениям нормативных документов или как соответствие реальному финансовому состоянию экономического субъекта . Кроме того, достоверность учетно-отчетной информации может быть оценена в рамках определенного «коридора» для различных групп пользователей с учетом имущественной или ресурсной концепции формирования отчетности.
Качественные характеристики учетно-отчетной информации
Бухгалтерская (финансовая) отчетность представляет собой информацию, характеризующую финансовое положение экономического субъекта по состоянию на отчетную дату, финансовый результат его деятельности и движение денежных средств за отчетный период, необходимую пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.
Достоверность такой информации является обязательным требованием. Требование достоверности учетно-отчетной информации содержит ряд нормативных документов: Закон N 402-ФЗ, ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, и др. Критерии достоверности учетно-отчетной информации должны определять федеральные стандарты по бухгалтерскому учету, работа над которыми еще не завершена, поэтому в настоящее время свою силу не утратили документы, действующие до вступления в силу новых стандартов учета и отчетности.
Для характеристики учетно-отчетной информации определены показатели ее качества в различных документах, регулирующих организацию и ведение бухгалтерского учета и формирование отчетности, которые обобщены и представлены в таблице.
Качественные характеристики учетно-отчетной информации

Требования к содержанию учетно-отчетной информации

ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н

Полнота

Отражение в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной жизни

Своевременность

Своевременное отражение фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и отчетности

Осмотрительность

Большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов

Требование приоритета содержания перед формой

Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования

Непротиворечивость

Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца

Рациональность

Рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н

Нейтральность

Исключает одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей учетно-отчетной информации перед другими

Полнота

Отчетность организации должна включать показатели деятельности всех структурных подразделений

Последовательность

Организация должна при составлении отчетности придерживаться принятых ею содержания и формы представления информации последовательно от одного отчетного периода к другому

Сопоставимость

По каждому числовому показателю отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, должны быть приведены данные минимум за два года — отчетный и предшествующий отчетному

Существенность

Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности

Объективность

Если при составлении отчетности невозможно сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализации имущества) может допустить отступление от этих правил

Достоверность

Достоверной и полной считается отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету

Качественные характеристики учетно-отчетной информации в соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997

Полезность

Полезность информации, формируемой в системе бухгалтерского (финансового) учета для заинтересованных пользователей, определяется одновременным соответствием ее признакам уместности, надежности и сравнимости

Уместность:

существенность

Уместность учетно-отчетной информации определяется возможностью ее использования для оценки прошлых, настоящих и будущих событий в процессе принятия управленческих решений при условии ее существенных значений

Надежность:

приоритет содержания над формой;

нейтральность;

полнота;

объективность;

осмотрительность

Отсутствие ошибок делает информацию надежной. Факты хозяйственной жизни должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не столько из правовой формы, сколько из экономического содержания и условий хозяйствования. Нейтральность информации обеспечивается отсутствием ее влияния на предопределенные результаты или последствия. Осмотрительность означает приоритет признания в учете вероятных расходов и возможных убытков, нежели доходов и прибыли. Полнота информации должна обеспечиваться с учетом ее существенности и рационального подхода

Сравнимость

Заинтересованные пользователи должны иметь возможность сравнивать информацию об организации за разные периоды времени, для того чтобы определить тенденции в ее финансовом положении и финансовых результатах деятельности

Качественные характеристики учетно-отчетной информации в соответствии с МСФО

По отношению к содержанию учетно-отчетной информации

Уместность

Уместность информации определяется возможностью ее использования для оценки прошлых, настоящих и будущих событий в процессе принятия управленческих решений при условии ее существенных значений

Надежность (достоверность):

правдивое раскрытие;

преимущество содержания над формой; нейтральность;

осмотрительность;

полнота

Информация является надежной, когда в ней нет существенных ошибок и искажений и когда пользователи могут положиться на нее как на представляющую правдиво то, что она должна представлять

По отношению к представлению учетно-отчетной информации

Сопоставимость

Анализ финансового положения и финансовых результатов компании и сравнение ее с другими экономическими субъектами возможны при условии ее сопоставимости по времени

Понятность

Понятность учетно-отчетной информации предполагает обладание пользователями достаточными знаниями для ее прочтения

Ограничения уместности и надежности информации

Уместность и надежность учетно-отчетной информации могут быть ограничены своевременностью и рациональностью

Предпринимательская деятельность на современном этапе все больше находится в зависимости от учетно-отчетной информации. От качества такой информации зависит вариативность принимаемых решений, в том числе определения круга клиентов, поставщиков и возможных партнеров. Безусловно, эффективность принимаемых решений напрямую связана с достоверностью учетно-отчетной информации.
«Достоверность» и «истина»
Согласно этимологии слово «достоверность» произошло от слова «достоверный», которое, в свою очередь, заимствовано из старославянского языка и означает верный, не вызывающий сомнений .
Правило достоверности Декарта гласит: «Истинное познание возможно только при помощи мышления» . Положение о достоверности предопределяет и правило познания: «Чем меньше ясность и отчетливость представления, тем меньше степень его достоверности, с которой являют его истинность и реальность» .
Большинство исследователей в области философии понятие «достоверность» рассматривают как противоположное понятию «гносеологическая вероятность». Долгое время в конкретно-научной и философской литературе понятия «истина» и «достоверность» отождествлялись, а последнее не исследовалось философами. Лишь разработка идеи о совпадении диалектики, логики и теории познания, истоки которой находятся в философии Гегеля, позволили начать философский анализ понятия «достоверность».
В современной западной философии проблема достоверности рассматривается в трудах К.Р. Поппера и Х.Г. Гадамера, являющихся представителями двух направлений: критического рационализма и философской герменевтики. Представителем первого направления К.Р. Поппером «достоверность» приравнивается к понятию «правдоподобие» и трактуется как «приближение к истине», при этом «поиск правдоподобия есть более ясная и более реалистическая задача, чем поиск истины» . По мнению Я.В. Соколова, именно К.Р. Поппер дал наиболее удачное определение понятию. «Достоверность редко бывает объективной, обычно это не более чем сильное чувство уверенности, убежденности, хотя и основанное на недостаточном знании» . Такое понимание достоверности имеет глубокую историко-философскую традицию, истоки которой находятся в древнегреческой философии. Представители второго направления — философской герменевтики — пытаются заменить достоверностью истину, трактуя ее как правдоподобие либо как понимание, подразумевая под достоверностью некоторую интерпретацию, особый процесс исследования уже чего-то известного, но недостаточно проясненного. В подтверждение сказанного можно привести утверждение Х.Г. Гадамера: «Мир всегда есть уже интерпретированный, уже организованный в своих отношениях» .
В. Гейзенберг утверждает, что любая теория ориентирована на удовлетворение практических потребностей людей. Абстрактный характер или всеобщность теории, в том числе и философского знания, порождаются практикой и служат практике. «Теория, как система достоверных знаний (разного уровня всеобщности), направляет ход практики, ее положения (законы, принципы и т.п.) выступают в качестве духовных регуляторов практической деятельности» .
Исследования понятия «достоверность» отечественными философами позволяют утверждать, что, с одной стороны, прослеживается отрицание содержательности исследуемого понятия, поскольку определение ему дается через убеждение, уверенность, с другой стороны, отождествление понятий «истина» и «достоверность» означает подчеркивание объективности.
В подтверждение данного высказывания рассмотрим полемику отечественных философов.
Советский период развития отечественной философии, представителями которой стали Г.А. Курсанов и Й. Элез, выработал собственный подход к достоверности, в котором и прослеживается отождествление понятий «истина» и «достоверность». Г.А. Курсанов в своем определении выражает и отношение знания к объекту и субъекта к знанию: «Форма высказывания субъектом выдается как истинность суждений, но истина — это объективная субстанция, а не субъективное убеждение или его результат .
Несколько раньше в своих исследованиях Й. Элез уже установил связь понятия «достоверность» и гносеологической категории «истина». «Достоверность — это один из способов существования истины для нас» .
В настоящее время в научной литературе также встречается отождествление указанных понятий, подтверждением чему могут служить работы Е.И. Андроса. Разделение понятий «истина» и «достоверность» проведено в работах Е.Я. Режабека и В.Н. Духанина, при этом последний утверждает, что истинность знания должна определяться не наличием доказательств ее существования, а степенью совпадения содержания знания с действительностью. Истинность либо ложность знания — это неизменные категории, не зависящие от наличия или отсутствия их экспериментального или другого подтверждения. Достоверность знания, напротив, нуждается в доказательном определении по результатам исследования . По мнению Л.С. Беляева, достоверность как промежуточная форма объективной действительности, но результат субъективного отражения находится между убеждением и истиной и характеризуется тем, что достигнутый определенный уровень соответствия действительности — это результат систематизации знания .
В Философском энциклопедическом словаре понятие «достоверность» определено как «убеждение, основанное на знании и исключающее всякое сомнение. Достоверность может быть субъективной (в вере), объективной (в науке), непосредственной (основанной на созерцании, собственном переживании (интуитивная достоверность) или опосредованной, исторической или логической (полученной посредством сообщения или посредством мышления)» .
В Новом энциклопедическом словаре под достоверностью понимается форма существования истины, подтвержденная экспериментом либо логическим доказательством .
Большой экономический словарь под редакцией А.Н. Азрилияна содержит определение понятия «достоверность учетной информации, репрезентативная» , раскрывая его как показатель надежности, поскольку она выступает результатом согласия между описанием явления и самим явлением.
Достоверность и методология бухгалтерского учета
Следует отметить, что новатор бухгалтерской мысли Ф.В. Езерский видел цель учета в максимальном увеличении точности записей, а его последователь К. Лейерер основную цель учета сводил к обеспечению максимальной точности учетно-отчетной информации. Еще Н. Блатов, труды которого внесли неоценимый вклад в развитие анализа учетно-отчетной информации, рассматривал как отдельные понятия реальность и верность отчетности. Благодаря этому в настоящий момент существует возможность рассматривать правдивость отчетности как результат ее формирования в соответствии с нормативными документами, а реальность — через соответствие действительности финансового состояния организации.
Согласно мнению Я.В. Соколова, «под достоверностью следует понимать не абсолютную истину, подразумевающую абсолютную точность, а истину относительную» . В данном случае, как утверждает ученый, речь должна идти о точности, позволяющей сформировать мнение и оставаться достаточной для принятия управленческого решения.
К достоверности приравнивают понятия «точность» и «надежность», определяя их, в свою очередь, как реальность отражения экономических показателей организации. Это означает достоверное представление экономических результатов деятельности организации, отвергая ее формальность, но обеспечивая ее объективность, нейтральность и возможность независимой проверки.
С точки зрения аудита под достоверностью понимается такая степень точности данных учетно-отчетной информации, которая позволяет заинтересованному пользователю делать правильные выводы и принимать обоснованные управленческие решения. Через мнение аудитора выражается оценка соответствия учетно-отчетной информации нормативно-правовым актам в контексте ее существенных аспектов.
В работах В.В. Ковалева и Вит.В. Ковалева «достоверность — форма существования истины, обоснованной каким-либо способом, например экспериментом или неопровержимым логическим доказательством» . Представитель венецианской школы бухгалтерского учета Пьетро д’Альвизе, как отмечает в своих исследованиях Я.В. Соколов, формулируя теорию учета с названием «лисмология», одним из ее принципов называет достоверность, определяя ее следующим образом: «достоверность — регистрация фактов хозяйственной жизни должна быть адекватной самим фактам» . Как утверждает автор теории учета, «отсутствие достоверности порождает хаос» . Контроль достоверности обеспечивается инвентаризацией, бухгалтерской процедурой, осуществляемой в целях управления предприятием.
Достоверность учетно-отчетной информации — требование, означающее, что она должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. Достоверной считается учетно-отчетная информация, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Аналогичного правила достоверности учетно-отчетной информации придерживаются и в Германии. Многие экономисты-теоретики не считают приведенное определение исчерпывающим. А.С. Бакаев разделяет точку зрения, согласно которой определение понятия достоверности, приведенное в ПБУ 4/99, признается не совсем корректным, поскольку из него следует, что степень достоверности учетно-отчетной информации измеряется степенью соответствия установленному в нормативном документе правилу, а не внутренним содержанием, как это принято в международных стандартах финансовой отчетности . А.Н. Хорин утверждает, что в нормативных документах, регламентирующих формирование учетно-отчетной информации, более корректно было бы использовать не термин «полная и достоверная» информация, а «существенная» информация или информация, имеющая существенное значение для законодательно устанавливаемых приоритетных групп пользователей» .
С.М. Бычкова придерживается следующей позиции: чтобы считаться достоверной, бухгалтерская отчетность должна отражать истинное, соответствующее действительности имущественное положение организации. В данном случае возможны как минимум три точки зрения:
1) истинное имущественное положение организации можно представить, если оценить все имущество по объективным рыночным ценам;
2) информация об имуществе организации может быть признана достоверной, если при составлении отчетности руководствовались установленными правилами;
3) о достоверности учетно-отчетной информации можно говорить только при наличии реальной возможности контроля за ее формированием .
Термин «true and fair view» («достоверный и добросовестный взгляд») возник в разговорном языке и языке бизнеса в XVIII в. как термин, обозначающий определенный обычай хозяйственной практики. В законодательных актах Великобритании этот термин использовался с середины XIX в. В течение XIX в. этот термин заменяется на термин «true and correct view», означающий «достоверный и точный». В 1944 г. Институтом присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса в качестве непреложной бухгалтерской концепции был принят данный термин. Вступление Великобритании в ЕС обеспечило принятие европейскими странами английской концепции «true and fair view» и включение ее в 1973 г. в 4-ю Директиву ЕС. В работах Я.В. Соколова и С.М. Бычковой выражено мнение, что концепция имеет ряд трактовок, одна из которых гласит: «Достоверность рассматривается как приоритет содержания перед формой, ибо содержание знает тот, кто работает, а форму — нормативные требования — создает тот, кто часто не знает содержания» . В итоге ученые формулируют следующие критические замечания, с которыми нельзя не согласиться:
— концепцию достоверного и добросовестного отражения фактов хозяйственной жизни нельзя рассматривать как аналогию приоритета содержания перед формой;
— отражение отдельных фактов хозяйственной жизни экономического субъекта и решение о включении или невключении их в отчетную информацию определяются субъективностью профессионального суждения.
Согласно МСФО надежность (reliability) учетно-отчетной информации выражается через ее достоверность, что означает минимальное количество ошибок, гарантируя соответствие требованию полноты существенных показателей.
В US GAAP достоверность информации является частью более общей качественной характеристики учетной информации — надежности. Для того чтобы отчеты считались надежными, они должны отражать важные финансовые отношения самого объекта учета, т.е. компании, и обладать свойствами репрезентативной достоверности (representational faithfulness). Данное требование, в свою очередь, предполагает, что учетно-отчетная информация достоверна, если пользователи и лица, подготавливающие информацию, одинаково понимают эту информацию, т.е. достигнуто соответствие между явлением и его оценкой .
По мнению Я.В. Соколова и М.Л. Пятова, задача формирования достоверной учетно-отчетной информации о деятельности предприятия в реальной жизни полностью не выполнима . Противоположные интересы различных участников хозяйственных процессов, с неизбежностью делающие ее недостаточно полной, делают ее и недостаточно достоверной. Объяснить это явление можно только тем, что логически оправданные приемы не обеспечивают получение однозначных финансовых показателей. Методология бухгалтерского учета предоставляет возможность выбора определенного способа оценки и отражения факта хозяйственной жизни как логически равноценных вариантов, тем самым обеспечивая материальные выгоды одних в ущерб другим. Пользователь должен понимать, что практика формирования учетно-отчетной информации, делая ее по возможности правдивой, не обеспечивает реальность ее данных.
Различие методик в отражении одного и того же факта хозяйственной жизни приводит к разным результатам, а возможные варианты бухгалтерской методологии, предлагаемые теорией учета, ограничиваются учетными нормами. Каждый из возможных вариантов позволяет приблизиться к отражению реального содержания только какого-либо одного из множества аспектов информационного содержания факта хозяйственной жизни.
Заключение
Результаты проведенного анализа понятия «достоверность учетно-отчетной информации» позволяют сделать выводы о необходимости дальнейшего изучения выделения критериев достоверности учетно-отчетной информации для различных групп пользователей.
В ходе дальнейших исследований данной проблемы необходимо определить нижние и верхние границы коридора достоверности для различных групп пользователей с учетом возможных комбинаций вариантов признания и оценки элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это непростая задача, но другой вариант для сглаживания рисков субъектов, принимающих экономические решения на основе учетно-отчетной информации, не представляется возможным.
Литература
1. Санникова И.Н. Комплексное реформирование отечественного учета. М.: Финансы и кредит, 2005. 240 с.
2. Фасмер М. Этимологический словарь русского языка: В 4 т. Т. 1. / Пер. с нем. 2-е изд., стереотип. М.: Прогресс, 1986. 576 с.
3. Фишер К. История новой философии. Рене Декарт: Пер. с нем. М. 2004. 492 с.
4. Popper K.R. Objectiv Knowledge. An Evolutionary Approach. Oxford, 1979.
5. Соколов Я.В., Соколов В.Я. История бухгалтерского учета: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2006. 288 с.
6. Gadamer H.-G. Philosophical Hermeneutics / Translated and edited by D.E. Linge. Berkeley, Los Angeles, London: University of California Press, 1976. 241 p.
7. Гейзенберг В. Шаги за горизонт. М.: Прогресс, 1987. 368 с.
8. Курсанов Г.А. Ленинская теория истины и кризис буржуазных воззрений. М.: Мысль, 1977. 348 с.
9. Элез Й. Достоверность // Философская энциклопедия: В 5 т. Т. 2 / Под ред. Ф.В. Константинова. М. 1962. С. 55 — 57.
10. Духанин В.Н. Формирование социального знания. Саратов: Издательство Саратовского университета, 1983. 189 с.
11. Беляев Л.С. Объективное и субъективное в оценках вероятности // Философские науки. 1987. N 4. С. 80 — 84.
12. Философский энциклопедический словарь / Гл. ред. Л.Ф. Ильичев. М.: Советская энциклопедия, 1983. 836 с. . URL: http://dic.academic.ru/dic.nsf/enc_philosophy/354/ (дата обращения: 30.03.2014).
13. Новый энциклопедический словарь / Под общ. ред. К.К. Арсеньева. Санкт-Петербург — Петроград: Издательство Ф.А. Брокгауз и И.А. Ефрон, 1911 — 1916. Т. 3: Антидот Асканий . 6 с., 964 стб. . URL: http://www.prlib.ru/Lib/pages/item.aspx?itemid=1854 (дата обращения: 30.03.2014).
14. Большой экономический словарь / Под ред. А.Н. Азрилияна. 4-е изд., доп. и перераб. М.: Институт новой экономики, 1999. 1248 с. . URL: http://read.newlibrary.ru/read/red_azrilijana_a_n_/page0/bolshoi_buhgalterskii_slovar.html (дата обращения: 30.03.2014).
15. Ковалев В.В., Ковалев Вит.В. Финансовая отчетность и ее анализ (основы балансоведения): Учеб. пособие. М.: Проспект, 2004. 432 с.
16. Бакаев А. Отчетность организации — важнейший механизм функционирования и развития экономики // Финансовая газета. 2005. N 35. С. 8.
17. Хорин А.Н. О достоверности и существенности показателей бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский учет. 2000. N 11 // Справ.-правовая система «КонсультантПлюс». URL: http://www.consultant.ru/popular/koap/ (дата обращения: 30.03.2014).
18. Бычкова С.М., Алдарова Т.М. Понятие достоверности и существенности в бухгалтерском учете // Аудиторские ведомости. 2007. N 1. С. 10 — 14.
19. Соколов Я.В., Бычкова С.М. Достоверность и добросовестность составления бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский учет. 1999. N 12. С. 86 — 89.
20. Рудакова Т.А. Проблемы формирования достоверной финансовой информации: Монография. Барнаул: Азбука, 2010. 173 с.
21. Соколов Я.В., Пятов М.Л. Двойная запись и ее информационные границы // Бухгалтерский учет. 2007. N 11. С. 32.

Каждая аудиторская фирма обязана разработать алгоритм расчета уровня существенности, закрепить его распоряжением руководителя аудиторской фирмы как внутрифирменный стандарт и соблюдать на постоянной основе. При этом, эти методики конфиденциальны.

Первый метод – бухгалтерский.

Искажение любых цифр более чем на «10»% всегда существенно (количество процентов устанавливает сама фирма). Искажение менее чем на «5»% всегда не существенно. А искажение в их диапазоне может быть признано существенным по профессиональному суждению аудитора, т.е. в зависимости от ситуации.

Второй метод – определение уровня существенности в зависимости от вида деятельности.

Аудиторская фирма делит всех клиентов на группы по видам деятельности. Для каждой группы, опираясь на профессиональные суждения, устанавливает базовый показатель и, опираясь на опыт ранее проведенных проверок, задает относительную величину. Например

Группы

Базовые показатели

Доля, в %

  1. Торговля

Выручка

0,2-0,5

  1. транспортные услуги

ОС

  1. бюджетные организации

Сумма финансирования

  1. малые предприятия

Валюта баланса

0,5-1

Третий метод – определение единого показателя существенности в независимости от вида деятельности.

Аудиторская фирма использует один алгоритм для всех своих клиентов. Но базовых показателей выбирает несколько. Их количество и состав будут зависеть от состава клиентов. Например

Базовые показатели

Доля, %

Показатели бухгалтерской отчетности, тыс.р.

Расчетные показатели, тыс.р.

Прибыль

10,6

Выручка

1 360

27,2

Валюта баланса

1 280

25,6

СК

20,5

Расходы

1 013

20,2

Полученное среднее значение оценивается на надежность. Среднее надежно, когда характеризует однородную совокупность. Оценить однородность совокупности можно с помощью показателей вариации.

Вывод по примеру: совокупность недостаточно однородна, следовательно средняя недостаточно надежна. Попытаемся исправить ситуацию, удалив из характеризуемой совокупности нехарактерную величину.

Мешает 10,6. Вычеркиваем его и пересчитываем среднюю величину из оставшихся четырех.

Совокупность стала однородна, среднее теперь достаточно надежно и мы можем на нее опереться.

Среднюю округляют и при том достаточно грубо. Допустимый диапазон округления – 20%. Для нашего варианта можно округлить до диапазона (в плюс и минус, чтобы сделать коридор значений). Круглые величины этого диапазона – 20 и 25. Обе могу быть использованы, выбор – за аудитором.

Правило (стандарт) n 4. Существенность в аудите

Утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 №696

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском.

2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются — аудитор) в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском.

3. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *