Вычет «входного» НДС возможен не всегда

С.В. Сергеева
Журнал «Учет в бюджетных учреждениях» № 3/2008

Законодательство предоставляет учреждениям право уменьшить НДС, начисленный к уплате в бюджет, на сумму налоговых вычетов. Однако это возможно сделать при соблюдении определенных условий. В частности, Высший арбитражный суд определил, что если счета-фактуры поставщиков содержат недостоверную информацию, то вычет по «входному» НДС применять неправомерно.

«Входной» налог можно принять к вычету

Сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам) можно предъявить к вычету только при одновременном выполнении следующих условий:

— приобретенное имущество и права приняты к учету на основании первичных документов;

— товары (работы, услуги) используют в налогооблагаемой деятельности;

— учреждение имеет счет-фактуру с выделенной суммой НДС, который оформлен надлежащим образом;

— товары (работы, услуги) были приобретены на территории РФ.

Такой вывод следует из анализа положений статей 171, 172 Налогового кодекса РФ.

Когда налог к вычету принимать нельзя

Рассмотрим разные ситуации.

Для вычета нет оснований

Если товары (работы, услуги) приобретены и используются для деятельности, не облагаемой НДС, налог, уплаченный поставщикам, возместить нельзя. Ведь в этом случае требования пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ не выполняются.

Случаи, когда эти суммы учитывают в стоимости товаров (работ, услуг), перечислены в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Итак, это возможно в случаях, если товары (работы, услуги) приобретены для:
— производства и (или) реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (передачи товаров, работ, услуг для собственных нужд), которые освобождены от обложения НДС;
— использования при изготовлении и (или) реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;
— производства и (или) реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), когда такие операции не признаются реализацией на основании пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ;
— производства учреждениями, которые плательщиками налога не признаются либо освобождены от обязанностей налогоплательщика в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса РФ.

Отсутствует правильно оформленный счет-фактура

Счет-фактура — документ, который служит основанием для принятия к вычету налога на добавленную стоимость, предъявленного продавцом товаров (работ, услуг). При отсутствии этого документа учреждение не сможет реализовать право на вычет по «входному» налогу. Причем, по мнению автора, даже в том случае, если счет-фактура отсутствует по не зависящим от учреждения причинам, например в случае хищения документов, пожара и т. д.

Справедливости ради следует отметить, что в арбитражной практике есть решения, вынесенные в пользу налогоплательщика при аналогичных обстоятельствах. Однако судьи указывают и то, что при отсутствии документов, подтверждающих вычеты (заявленные в соответствующих декларациях), налоговый орган имеет право определить НДС и сумму вычета расчетным путем (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10 мая 2006 г. № А19-3677/05-5-Ф02-2166/06-С1).

Информация, указанная в счете-фактуре, недостоверна.

В пункте 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ указано, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут служить основанием для применения вычетов или возмещения налога из бюджета.

Отметим, что арбитражная практика в этом отношении неоднозначна. Есть решения, принятые в пользу налогоплательщиков, когда суды признавали право на вычет по счетам-фактурам с неверно указанной информацией. Но есть множество дел, при рассмотрении которых суды признавали, что счет-фактура, заполненный неверно, не может быть основанием для налогового вычета.

Точку в этом споре должно поставить определение ВАС РФ от 19 декабря 2007 г. № 16274/07, которым подтверждено, что если счета-фактуры поставщиков содержат недостоверную информацию, то налоговый вычет по НДС применен неправомерно.

Указана неверная ставка налога. В счете-фактуре должны быть указаны, в частности, налоговая ставка и соответствующая ей сумма НДС, предъявляемая покупателю (подп. 9, 10 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ). Ставки налога, применяемые при реализации товаров (работ, услуг), указаны в статье 164 Налогового кодекса РФ. Если в счете-фактуре указана ставка налога, которая отличается от установленной налоговым законодательством, то на основании такого документа предъявить налог к вычету нельзя (подп. 10, 11 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

Актив не учтен в составе основных средств

В случае, когда учреждение приобретает основное средство для использования в деятельности, приносящей доход, оно имеет право на вычет НДС. Правда, только в том случае, если реализуемые товары (оказываемые услуги) облагаются налогом. Причем вычеты НДС, предъявленные продавцами либо уплаченные на таможне при ввозе по импорту, производят в полном объеме после принятия таких активов на учет (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Поясним. Согласно пункту 10 Инструкции № 25н, первоначальную стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, учитывают на счете 101 00 000 «Основные средства». Поступление актива в учреждение отражают по дебету счета 106 01 000 «Капитальные вложения в основные средства». В момент принятия объекта в качестве основного средства бухгалтер отражает стоимость актива по дебету счета 101 00 000 и кредиту счета 106 01 000.

Следовательно, суммы НДС, предъявленные продавцами, подлежат вычету после принятия актива к учету в составе основных средств. А вот вычет в момент, когда имущество еще числится на счете 106 01 000, будет неправомерным.

В оплату передано собственное имущество…

…, но налог «живыми» деньгами не уплачен. Если налогоплательщик использует в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) собственное имущество, вычетам подлежат только суммы налога, фактически уплаченные продавцу (в случаях и в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 168 Налогового кодекса РФ).

Таким образом, в рассматриваемом случае налоговый вычет нельзя применить, если налог на добавленную стоимость не перечислен отдельным платежным поручением (п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Когда счет-фактура не обязателен

В определенных случаях счет-фактуру может заменить первичный документ, если в нем сумма налога выделена.

Так, например, основанием для принятия к вычету сумм «входного» НДС по услугам гостиницы признаются специально утвержденные бланки строгой отчетности, выдаваемые гостиницами командированным работникам. Причем в этом случае сумма НДС должна быть выделена в документе отдельной строкой (п. 5 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур…, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914).

Заметьте, что документы, оформленные по услугам гостиниц в произвольной форме, не могут служить основанием для вычета налога.