Добавить в «Нужное»

Актуально на: 5 декабря 2016 г.

Мы рассказывали в отдельной консультации о синтетическом и аналитическом учете финансовых вложений. В этом материале подробнее остановимся на учете ценных бумаг.

Что относится к ценным бумагам

К ценным бумагам относятся, в частности (п. 2 ст. 142 ГК РФ):

• акция;
• вексель;
• закладная;
• инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда;
• коносамент;
• облигация;
• чек.

Сущность и определение ценных бумаг можно найти в ГК РФ, Федеральном законе от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг».

Бухучет ценных бумаг

Бухгалтерский учет ценных бумаг ведется на счете 58 «Финансовые вложения» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н) в соответствии с ПБУ 19/02.

При этом аналитический учет на счете 58 ведется по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения (организациям — продавцам ценных бумаг; другим организациям, участником которых является организация и т.п.). Кроме того в аналитическом учете необходимо разделение ценных бумаг на краткосрочные и долгосрочные активы.

Необходимо иметь в виду, что к финансовым вложениям организации не относятся (п. 3 ПБУ 19/02):

• собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;
• векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги.

Следовательно, учет этих объектов ведется не на счете 58, а на счетах 81 «Собственные акции (доли)» и на отдельном субсчете к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» соответственно.

В нашей консультации речь пойдет о ценных бумагах, являющихся для организации финансовыми вложениями.

Ценные бумаги принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Порядок первоначальной и последующей оценки ценных бумаг, особенности их обесценения, выбытия, а также учета доходов и расходов по ним раскрываются в ПБУ 19/02, а в учетном аспекте – еще и в Приказе Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Проводки по учету ценных бумаг

Приведем типовые бухгалтерские записи по учету ценных бумаг на примере акций. Учет акций ведется на отдельном субсчете 58-1.

Учет акций в бухгалтерском учете (проводки):

Операция	Дебет счета	Кредит счета
Приобретены акции	58-1	51 «Расчетные счета» 52 «Валютные счета» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Начислены дивиденды по акциям	76	91-1 «Прочие доходы»
Отражено увеличение рыночной стоимости акций на отчетную дату	58-1	91-1
Отражено уменьшение рыночной стоимости акций на отчетную дату	91-2 «Прочие расходы»	58-1
Создан (увеличен) резерв под обесценение ценных бумаг в отношении акций, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость	91-2	59 «Резервы под обесценение финансовых вложений»
Списан (уменьшен) резерв под обесценение ценных бумаг в отношении акций, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, при выбытии этих акций (повышении их расчетной стоимости)	59	91-1
Отражен доход от продажи акций	76 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	91-1
Списана учетная стоимость акций при их продаже	91-2	58-1

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО РЕАЛИЗАЦИИ И ПРОЧЕМУ ВЫБЫТИЮ АКЦИЙ

О. В. ДМИТРИЕВА, кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и анализахозяйственной деятельности» Московский государственный университет печати

Доходы от реализации акций учитываются обособленно от доходов по основной деятельности у предприятий и в бухгалтерским, и в налоговом учете.

Принятые к учету акции могут быть проданы, погашены, переданы безвозмездно, внесены в уставный капитал других предприятий или переданы в счет вклада по договору простого товарищества. Выбытие акций признается в бухгалтерском учете на дату единовременного прекращения условий их принятия к учету.

Поступления от продажи ценных бумаг в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, признаются прочими поступлениями либо доходами от обычных видов деятельности. Величину поступлений определяют исходя из цены, установленной договором между предприятием и покупателем (п. 6.1 ПБУ 9/99).

Доходы, полученные от реализации и выбытия акций, для предприятий признаются прочими доходами, а выручка отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом в дебет счета 91 списывается стоимость реализованных акций в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции».

При реализации или прочем выбытии ценных бумаг необходимо знать их стоимость для определения финансового результата. Порядок установления стоимости в процессе реализации

или прочего выбытия зависит от того, определяется текущая рыночная стоимость по конкретным ценным бумагам или нет.

Рассмотрим порядок учета операций по продаже акций, по которым определяется текущая рыночная стоимость. Стоимость акций, по которым определяется текущая рыночная стоимость, в бухгалтерском учете рассчитывается исходя из их последней оценки, сформированной на основе курсовой стоимости акций на последнюю отчетную дату.

Например, предприятие «А» 11.02.2010приобрело 1 ООО акций, обращающихся на ОРЦБ, по цене 105руб. за акцию. Номинальная стоимость акции составляет 100руб. Вучетной политике предприятия зафиксировано, что первоначальная оценка корректируется ежеквартально. По состоянию на 31.03.2010 рыночная стоимость одной акции составляет 115руб. Предприятие «А» 14.05.2010 реализовало на ОРЦБ 500акций по цене 120руб. за акцию.

В бухгалтерском учете предприятия «А» будут произведены следующие записи:

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 105 000руб. (1000шт. • 105руб.) — перечислены денежные средства брокеру на приобретение акций;

Д-тсч. 58.1 К-т сч. 76— 105 000руб. — оприходованы акции на дату перехода права собственности (11.02.2010);

Д-т сч. 62 К-т сч. 91-1 — 60000руб. (500шт. • 120руб.) — отражена выручка от реализации акций (14.05.2010);

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 — 60000руб. — получены денежные средства в оплату акций;

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 58-1 — 57 500 руб. (500шт. • 115 руб.) — списаны реализованные акции по стоимости последней оценки;

Д-тсч. 91-9К-тсч. 99 — 2500руб. —отражена прибыль от операций с акциями.

Далее проанализируем порядок отражения в учете операций выбытия акций, по которым не определяется текущая рыночная стоимость. При выбытии ценных бумаг, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, их стоимость рассчитывается в бухгалтерском учете предприятия одним из следующих способов (п. 26 ПБУ 19/02):

— по первоначальной стоимости каждой единицы ценных бумаг;

— по средней первоначальной стоимости;

— по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (способ ФИФО).

Предприятия самостоятельно выбирают способ оценки, закрепляют его в учетной политике и применяют по группе (виду) ценных бумаг последовательно на протяжении нескольких отчетных периодов.

Применяя способ оценки по первоначальной стоимости каждой единицы ценных бумаг, необходимо организовать аналитический учет таким образом, чтобы прослеживалась четкая взаимосвязь между первоначальной стоимостью их приобретения и стоимостью, по которой бумаги выбывают.

Способ средней первоначальной стоимости предполагает расчет средней стоимости, приходящейся на одну единицу выбывающих ценных бумаг, и применяется по каждому виду ценных бумаг.

Например, предприятие «А» по состоянию на 01.09.2009владеет 1 ОООакций на сумму 100000руб.

25.09.2009предприятием было продано 400акций. Средняя стоимость, приходящаяся на одну проданную акцию, составляет 99,33руб. Их списание отразится в бухгалтерском учете предприятия «А» записью:

Д-т сч. 91-2 К-т 58-1 — 39 732руб. (400шт. • 99,33руб.).

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Применение способа оценки по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (ФИФО) предполагает, что при продаже первыми выбывают те акции, которые были первыми приобретены.

Акции, находящиеся в остатке на конец месяца, оцениваются по фактической стоимости последних по времени приобретения акций.

Для определения стоимости выбывающих акций из суммы остатков на начало месяца и стоимости поступивших за месяц акций вычитается стоимость остатка акций на конец месяца.

Например, предприятие «А» по состоянию на 01.09.2009 владеет 1 ОООакций на сумму 100000руб.

10.09.2009были приобретены 200акций по цене 95руб. за акцию на общую сумму 19 000руб.

20.09.2009были приобретены ЗООакций по цене 100руб. за акцию на общую сумму 30 000руб.

25.09.2009 было продано 400акций.

Для определения стоимости выбывающих акций необходимо сделать следующийрасчет.

2. Стоимость остатка акций на конец месяца в количестве 1100шт., исходя из фактической стоимости последних по времени приобретения акций, составляет:

300шт. — по цене 100руб. (30 000руб.);

200шт. — по цене 95руб. (19 000руб.);

600шт. — по цене 100руб. (60000руб.).

Итого — 109 000руб.

Стоимость выбывающих ценных бумаг равна: 149000руб. — 109000руб. = 40000руб. Их списание отразится в бухгалтерском учете предприятия «А» записью:

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 58-1 — 40 000руб.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с акциями установлены ст. 280 Налогового кодекса РФ (НК РФ). Следует отметить, что положения этой статьи распространяются на все виды ценных бумаг (акции, облигации и т.д.) — обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, эмиссионные и неэмиссионные, процентные и беспроцентные.

Для целей налогообложения прибыли выделяют две категории ценных бумаг:

— обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг;

— не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.

Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке, если одновременно выполняются условия, приведенные в п. Зет. 280 НКРФ:

— они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

— информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

— по ним в течение последних трех месяцев, предшествующих дате совершения налогоплательщиком сделки с этими ценными бумагами, рассчитывалась рыночная котировка, если это предусмотрено применимым законодательством.

Если какое-то из этих условий не выполняется, то ценные бумаги признаются не обращающимися на рынке ценных бумаг.

При определении рыночной стоимости ценных бумаг следует руководствоваться п. 5 ст. 280 НК РФ для ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и п. бет. 280 НК РФ — для ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанными ценными бумагами, зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.

Если по одной и той же ценной бумаге сделки на указанную дату совершались через двух и более организаторов торговли на рынке ценных бумаг, то налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать организатора торговли, значения интервала цен которого будут использованы налогоплательщиком для целей налогообложения.

При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 мес.

В случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

В отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении следующих условий:

— цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен;

— предельное отклонение цен ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в размере 20 % в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.

В случае реализации (приобретения) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается минимальная (максимальная) цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 % от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. В частности, для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию; для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована рыночная величина ставки ссудного процента на соответствующий срок в соответствующей валюте.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения учетной политикой выбирает один из следующих

способов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг:

— по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

— по стоимости единицы.

Таким образом, финансовый результат от выбытия рыночных ценных бумаг для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли практически всегда будет различаться.

В порядке налогового учета операций с ценными бумагами с 01.01.2010 произошли существенные изменения. Анализ изменений, произошедших в порядке учета ценных бумаг для целей налогообложения прибыли с 01.01.2010 в соответствии с нормами Федерального закона от 25.11.2009 № 281-ФЗ, приведен в таблице.

Порядок ведения налогового учета операций по реализации акций у предприятий определен ст. 329 НК РФ.

Изменение До 01.01.2010 С01.01.2010

Обязательное условие признания ценных бумаг обращающимися на ОРЦБ (поди. 3 п. Зет. 280 НКРФ) Ценные бумаги признаются обращающимися на ОРЦБ, если по ним когда-либо определялись рыночные котировки Ценные бумаги признаются обращающимися на ОРЦБ, если в течение трех месяцев до совершения сделки по ним определяли рыночные котировки

Определение рыночной котировки ценных бумаг, обращающихся на иностранной бирже (п.4ст. 280 НК РФ) Рыночной котировкой ценной бумаги является средневзвешенная цена по сделкам, совершенным в течение торгового дня через организатора торговли Рыночной котировкой ценной бумаги является котировка на момент закрытия биржи

Определение рыночной цены по ценным бумагам, не обращающимся на ОРЦБ (п.бст. 280 НК РФ) Цена сделки сравнивается с расчетной ценой при отсутствии возможности сравнения цены с рыночными котировками Фактическая цена сделки признается рыночной, если она находится в интервале между минимальной и максимальной ценами. Предельные значения исчисляют исходя из расчетной цены и 20 %-ного отклонения

Установление максимальной стоимости приобретенной ценной бумаги (абз. 5 п. 5 ст. 280 НК РФ) Стоимость приобретенных ценных бумаг уменьшала налогооблагаемую прибыль независимо оттого, по какой цене их купили Если стоимость приобретенных ценных бумаг превысила максимальную цену, установленную на бирже, то при определении финансового результата можно списать затраты, рассчитанные с учетом максимальной цены

Методы списания стоимости ценных бумаг при их выбытии (п.9ст. 280 НК РФ) При выбытии ценной бумаги расходы определяют: — по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); — по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО); — по стоимости единицы При выбытии ценной бумаги расходы определяют: — по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); — по стоимости единицы

Определение момента реализации ценных бумаг при погашении обязательства зачетом встречных однородных требований (п. Зет. 271, п. 2ст. 280 НКРФ) Ценные бумаги признаются реализованными на день, когда право собственности переходит покупателю Ценные бумаги считаются реализованными на день, когда обязательство их передать прекращается зачетом встречных однородных требований. Однородные требования предполагают передать ценные бумаги одного эмитента, вида, категории (типа), имеющие одинаковый объем прав

Налогообложение при предоставлении займа ценными бумагами (ст. 282.1 НКРФ) Проценты по займу, предоставленному ценными бумагами, кредит включают во внереализационные доходы, а заемщик — во внереализационные расходы. В случае возврата ценных бумаг с опозданием обязанность признавать доходы и расходы от реализации переданного взаймы имущества ни для кредитора, ни для должника не установлена Выплаты по ценным бумагам на протяжении договора займа включаются в доходы кредитора. Но если через год заемщик не вернет одолженное, кредитор отразит доходы от реализации ценных бумаг, исходя из рыночной цены на дату, когда был выдан заем. В расходах кредитор признает цены приобретения и затраты на реализацию ценных бумаг. Заемщик, не возвративший ценные бумаги, отразит их стоимость во внереализационных доходах по цене на дату привлечения займа. Реализовав ценные бумаги, сумму, включенную в доход, заемщик спишет в расходы

Анализ изменений налогового законодательства по операциям с ценными бумагами, произошедших с 01.01.2010

В соответствии с положениями данной статьи доходы и расходы по операциям с акциями признаются в зависимости от применяемого предприятием порядка признания доходов и расходов — методом начисления или кассовым методом.

При реализации акций расходом для целей налогообложения прибыли признается цена приобретения реализованных акций, рассчитанная с учетом установленного в учетной политике предприятия для целей налогообложения метода учета ценных бумаг (ФИФО либо по стоимости единицы).

Прибыль или убыток от реализации акций при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в налоговом учете учитывается раздельно. Соответственно, невозможно покрытие убытка, полученного от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, за счет прибыли, полученной от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и наоборот.

Финансовый результат по операциям с ценными бумагами участвует в формировании итогового финансового результата предприятия для целей налогообложения прибыли следующим образом: — прибыль, полученная от операций с ценными бумагами, обращающимися или не обра-

щающимися на организованном рынке ценных бумаг, увеличивает финансовый результат для целей налогообложения, полученный от реализации продукции (работ, услуг) по основным видам деятельности предприятия, в общем порядке (т. е. увеличивает прибыль или уменьшает убыток по профильной деятельности);

— убыток, полученный от операций с ценными бумагами, обращающимися или не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, на финансовый результат для целей налогообложения, полученный от реализации продукции (работ, услуг) по основным видам деятельности предприятия, не влияет и учитывается обособленно.

Данное правило находит свое отражение в порядке заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденном приказом Минфина России от05.05.2008 № 54н (ред. от 16.12.2009).

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 № 117-ФЗ.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: приказ Минфина России от 10.12.2002 № 126н (в ред. от 18.09.2006).

* * *

Собственник вправе самостоятельно распоряжаться своим имуществом, в том числе такими активами, как акции и доли участия в других организациях. Эти финансовые вложения, в частности, можно:

• продать;

• передать в счет оплаты за товары (работы, услуги);

• отдать безвозмездно;

• вложить в уставный (складочный) капитал других организаций.

Это следует из пунктов 1–2 статьи 209 Гражданского кодекса РФ.

Внимание: при продаже долей (акций) ООО или АО предложите их приобрести:

• другим участникам (акционерам);

• самому обществу, чьи доли (акции) продаются. Сделать это необходимо, если в уставе общества предусмотрено его преимущественное право на выкуп доли (акций), а другие участники свое преимущественное право покупки не использовали.

Если нарушить этот порядок, участники (акционеры) или общество вправе в течение трех месяцев с момента, когда нарушение выявлено, потребовать в судебном порядке перевода на них прав и обязанностей покупателя.

Такой порядок установлен в пункте 3 статьи 7 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и пунктах 4 и 18 статьи 21 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.

Внимание: не допускается дарение между коммерческими организациями на сумму более 3000 руб. (кроме коммерческих организаций-учредителей, если такая обязанность предусмотрена в их уставе) (ст. 575 ГК РФ).

Бухучет: реализация

В бухучете реализацию (прочее выбытие) акций или долей отразите как выбытие финансовых вложений (п. 25 ПБУ 19/02). То есть используйте счет 58 «Финансовые вложения» субсчет «Паи и акции» (58-1). Сделайте такие проводки в учете:

Дебет 76 Кредит 91-1
– реализованы (переданы) акции (доли) другой организации;

Дебет 91-2 Кредит 58-1, 76
– списаны стоимость акций (долей) и расходы, связанные с реализацией (передачей) акций (долей).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 58, 91, 76), пункта 7 ПБУ 9/99 и пункта 11 ПБУ 10/99.

В бухучете при выбытии акций (долей) в доходы организации включите:

• поступления от реализации (например, предусмотренные договором купли-продажи, мены). Сделайте это в момент перехода права собственности на финансовое вложение к контрагенту;

• сумму резерва под обесценение выбывших акций (долей), не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (если он создавался). Сделайте это в конце отчетного периода, в котором выбыли некотирующиеся акции или доли.

Такой порядок установлен пунктами 34 и 40 ПБУ 19/02, а также пунктами 7 и 16 ПБУ 9/99.

Расходы, связанные с выбытием акций (долей), учтите в момент перехода права собственности на финансовое вложение к контрагенту. В расходы включите:

• стоимость приобретения выбывших акций (долей);

• прочие расходы, связанные с выбытием (например, оплата услуг посредника, депозитария, банка и т. д.).

Такой порядок установлен пунктами 26, 30 и 36 ПБУ 19/02, а также пунктами 11 и 17–19 ПБУ 10/99.

При этом расходы в виде стоимости приобретения выбывающих финансовых вложений определите в зависимости от того, что выбывает:

• акция, обращающаяся (котирующаяся) или не обращающаяся (не котирующаяся) на организованном рынке ценных бумаг;

• доля.

Стоимость котирующихся акций определите с учетом последней переоценки, проведенной организацией исходя из рыночной стоимости.

Стоимость некотирующихся акций определите одним из следующих способов:

• по первоначальной стоимости выбывающей единицы;

• по средней первоначальной стоимости;

• по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Стоимость выбытия доли определите исходя из первоначальной стоимости ее приобретения.

Выбранный способ оценки того или иного финансового вложения отразите в учетной политике организации для целей бухучета.

Такой порядок установлен пунктами 26 и 30 ПБУ 19/02 и пунктами 7 и 8 ПБУ 1/2008.

Подробнее о правилах определения стоимости выбытия долей и некотирующихся акций см. приложение к ПБУ 19/02 (п. 33 ПБУ 19/02).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении реализации акций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Организация применяет общую систему налогообложения

22 июля АО «Альфа» продало 2000 принадлежащих ей акций АО «Производственная фирма «Мастер»» по цене 5800 руб. за каждую акцию (приобретены в предыдущем году). Купля-продажа совершалась вне организованного рынка ценных бумаг. Акции обращаются на рынке ценных бумаг. Их последнюю переоценку «Альфа» проводила 30 июня. По результатам переоценки стоимость одной акции на эту дату составляла 6000 руб. Первоначальная стоимость приобретения акций в бухгалтерском и налоговом учете – 6500 руб. за акцию.

Единицей бухучета финансовых вложений является акция.

22 июля в учете «Альфы» бухгалтер сделал такие записи:

Дебет 76 Кредит 91-1
– 11 600 000 руб. (5800 руб./шт. × 2000 шт.) – отражен доход от реализации одной акции;

Дебет 91-2 Кредит 58-1
– 12 000 000 руб. (6000 руб./шт. × 2000 шт.) – списана стоимость реализованной акции.

При этом в аналитическом учете «Альфы» отражено выбытие 2000 единиц бухучета – по количеству реализованных акций «Мастера».

Таким образом, результат от продажи акций в бухучете – убыток в сумме 400 000 руб. (11 600 000 руб. – 12 000 000 руб.).

Организация рассчитывает налог на прибыль ежемесячно, применяет метод начисления. Стоимость акций в налоговом учете определяется по стоимости единицы.

На дату составления договора купли-продажи интервал цен на акции «Мастера» составил от 5000 руб. до 5800 руб. за одну акцию. Таким образом, цена сделки купли-продажи (5800 руб.) превышает минимальную цену, сложившуюся на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки. Поэтому бухгалтер «Альфы» при расчете налога на прибыль учел доходы исходя из фактической цены сделки 11 600 000 руб. (5800 руб./шт. × 2000 шт.).

В составе расходов при расчете налога на прибыль бухгалтер «Альфы» учел первоначальную стоимость приобретения акций «Мастера» в сумме 13 000 000 руб. (6500 руб./шт. × 2000 шт.).

Таким образом, результат от продажи акций в налоговом учете – убыток в сумме 1 400 000 руб. (11 600 000 руб. – 13 000 000 руб.).

Поскольку в бухучете результат от выбытия акций определяется с учетом переоценки ценных бумаг, а в налоговом учете – нет, бухгалтер «Альфы» начислил постоянный налоговый актив:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянные налоговые активы»
– 200 000 руб. ((6500 руб. – 6000 руб.) × 2000 шт. × 20%) – отражен постоянный налоговый актив.

Ситуация: как отразить в бухучете возврат ранее реализованной гражданину доли в ООО. Человек не заплатил деньги и по договору должен вернуть долю? Сведения о его участии в обществе были внесены в ЕГРЮЛ.

В данном случае возврат доли отразите как ее приобретение.

Для целей бухучета долю в ООО, которая возвращена гражданином по условиям договора, отразите как финансовое вложение (п. 2 и 3 ПБУ 19/02). Учтите ее на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 1 «Паи и акции» по цене первоначальной продажи.

Первоначальную реализацию доли отразите проводками:

Дебет 76 Кредит 91-1
– реализована доля в организации;

Дебет 91-2 Кредит 58-1, 76
– списаны стоимость доли и расходы, связанные с ее реализацией.

После того как условия договора не были выполнены и право на долю возвращается организации:

Дебет 58-1 Кредит 76
– возвращена ранее проданная доля из-за нарушения условий договора.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 58, 91, 76).

Порядок отражения в бухучете сделок РЕПО с акциями аналогичен порядку, установленному для сделок РЕПО с облигациями.

Документальное оформление

Факт выбытия финансового вложения (при любом варианте выбытия) подтвердите первичным документом, составленным по форме, утвержденной руководителем (ч. 1, 4 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Например, это может быть акт приема-передачи акций (долей), предусматривающий все обязательные реквизиты, в соответствии с частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.