Налогообложение прибыли — особенности списания затрат

Т.А. Истомина
советник налоговой службы I ранга, г. Екатеринбург

При списании затрат налогоплательщикам следует обратить внимание на следующие особенности:

г) «затраты по обслуживанию производственного процесса”.

Рассмотрим основные из них:

1) «по поддержанию основных фондов в рабочем состоянии”.

Ремонтные работы оборудования и транспортных средств включают в себя как исправление неполадок в отдельных узлах или конструктивных частях, так и полную разборку агрегатов в целом, замену (восстановление) не соответствующих техническим условиям (изношенных) деталей и узлов с последующей сборкой, регулировкой и проведением испытаний агрегата. В отношении зданий затраты на проведение работ будут учитываться как связанные с проведением текущего, среднего и капитального ремонтов в случае, если не происходит полная замена основных конструкций (фундаментов, стен зданий и т.п.) (см. Положение по бухгалтерскому учету основных средств (фондов).

Согласно п. 96 и 102 указанного Положения затраты на модернизацию, проводимую одновременно с капитальным ремонтом оборудования и транспортных средств, могут быть отнесены на издержки производства и обращения в случае, если они не увеличивают первоначальную стоимость объекта, что должно быть обязательно указано в смете (наряде-заказе) на проведение ремонта.

Предприятие должно правильно документально оформлять все ремонтные работы и обеспечивать учет полного объема затрат на их проведение. В случае разборки объекта ремонта на предприятии следует обеспечить учет получаемых в этом случае материалов, пригодных для дальнейшего использования. Сумма затрат на проведение ремонта в таком случае должна быть уменьшена на стоимость оприходованных материалов. Подтверждением необходимости фондов на предприятии могут являться акты технического осмотра основных средств или годовые графики проведения планово-предупредительных ремонтов. На каждый вид ремонта необходимо составить сметно-техническую документацию.

Затраты по капитальному ремонту арендованных производственных фондов включаются в текущие издержки производства предприятия только в том случае, если обязанность по осуществлению этого вида ремонта предусмотрена в договоре аренды (см. п. 1 ст. 616 ГК РФ). Что же касается текущего ремонта, то в соответствии с п. 2 указанной нормы поддержание имущества в исправном состоянии (проведение за свой счет текущего ремонта имущества) входит в обязанности арендатора (относится на себестоимость продукции), если иное не установлено договором аренды. Отражение в договоре аренды обязанностей по несению затрат по любому виду ремонта исключит разногласия с налоговыми органами по данному вопросу.

Согласно разъяснениям Госналогслужбы России от 17.06.94 № ВГ-6-01/213 аналогичный порядок следует применять также в случае аренды основных средств у физических лиц.

Затраты по проведению ремонта основных средств могут быть отнесены на себестоимость по факту их проведения.

Такие затраты включаются в себестоимость продукции по соответствующим элементам затрат: материальные затраты, затраты на оплату труда и т.д. В случае, если предполагается, что затраты на проведение ремонта будут иметь значительные колебания по отдельным отчетным периодам, то для равномерного отнесения затрат на себестоимость можно использовать счет 31 «Расходы будущих периодов”. В этом случае затраты включаются в себестоимость продукции равномерно исходя из установленного предприятием критерия определения размера переносимых в отчетном периоде на издержки производства фактически произведенных затрат с тем, чтобы по окончании года счет 31, субсчет «Расходы на ремонт”, был закрыт. Порядок такого списания может быть элементом учетной политики предприятия.

На предприятии также может быть создан резерв расходов на ремонт основных средств для обеспечения равномерности включения затрат в издержки производства (обращения) с отчислением в него средств по утвержденным предприятием нормативам исходя из балансовой стоимости основных средств.

Бухгалтерские проводки:

Д-т 20 (23, 26) К-т 89 — сумма по установленному нормативу;

Д-т 89 К-т 51 (70, 76) — сумма фактически произведенных расходов.

В конце года остатки резерва расходов на ремонт основных средств подлежат присоединению к прибыли отчетного периода (кредитовые) или списываются на издержки обращения (дебетовые).

Бухгалтерские проводки:

Д-т 89 К-т 80 — восстановлена прибыль на сумму созданного, но не использованного резерва расходов на ремонт основных средств;

Д-т 20 (26) К-т 89 — списано в конце отчетного периода превышение фактических расходов на ремонт основных средств над суммой начисленного резерва.

На предприятии может быть создан также ремонтный фонд для обеспечения в течение ряда лет равномерного включения в издержки производства затрат на проведение особо сложных в техническом отношении видов ремонта (см. Изменения и дополнения, внесенные постановлением Правительства РФ от 01.07.95 № 661 в Положение о составе затрат).

Отчисления в данный фонд производятся предприятием исходя из балансовой стоимости основных фондов и установленных предприятием самостоятельно нормативов отчислений на основании сметы на проведение такого ремонта на отчетный и последующие годы в соответствии с учетной политикой предприятия. При этом из сметы должно явно следовать, что данный ремонт действительно является особо сложным и не может быть закончен в одном отчетном периоде. В таком случае не установлено обязательное списание остатка неизрасходованных средств по такому фонду на увеличение налогооблагаемой прибыли. Кроме того, необходимым условием для предприятия является также возможность подтверждения факта передачи в ремонт основного средства в отчетном периоде и наличия незавершенных на конец года ремонтных работ (например, акт инвентаризации незавершенного производства). По окончании такого ремонта излишне образованный фонд списывается на счете 80 «Прибыли и убытки” или на издержки производства (обращения) в периоде его завершения в вышеуказанном порядке;

2) «по обеспечению выполнения санитарно-гигиенических требований, включая затраты на содержание помещений и инвентаря, предоставляемых организациями медицинским учреждениям для создания медицинских пунктов непосредственно на территории организации, на поддержание чистоты и порядка на производстве, обеспечение противопожарной и сторожевой охраны и других специальных требований, предусмотренных правилами технической эксплуатации организаций, надзора и контроля за их деятельностью”.

Необходимость наличия медицинского пункта должна быть оговорена в коллективном договоре между администрацией и коллективом работников. Следует отметить, что в себестоимость по данной статье включаются лишь затраты на содержание помещений и инвентаря, находящихся непосредственно на территории предприятия. При этом, если такой пункт находится не в отдельном помещении, а в цеховом или административном здании, то затраты по его содержанию (электроэнергия, тепло и пр.) можно в целях налогообложения не выделять в отдельную статью расходов.

По данной статье не могут быть отражены начисленная медицинскому персоналу заработная плата или производимые ему доплаты, а также стоимость приобретаемых для медицинского пункта медикаментов и перевязочных материалов (данные расходы производятся за счет чистой прибыли предприятия).
Затраты по обеспечению сторожевой охраны подлежат включению в себестоимость продукции предприятия в составе затрат на обслуживание производственного процесса без ограничений. Однако при этом привлечение охраны должно быть вызвано необходимостью соблюдения предприятием требований, предусмотренных правилами технической эксплуатации организации, надзора и контроля за ее деятельностью. Так, например, Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (письмо ЦБ РФ от 04.10.93 № 18) обязывает руководителей предприятий создать условия, необходимые для обеспечения сохранности денежных средств в помещении кассы, а также при их доставке из учреждения банка и сдачи в банк. Оплата услуг сторонней организации, привлеченной для этих целей, подлежит отнесению предприятием на себестоимость продукции. Отсутствие лицензии у привлеченной организации позволяет исключить рассматриваемые затраты из себестоимости продукции предприятия после признания в установленном порядке сделки недействительной, так как она в момент своего заключения не соответствовала обязательным для сторон правилам (см. ст. 167, 168, 422 ГК РФ 1994 года и Закон РФ от 01.03.92 № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности”, а также письмо Минфина России от 23.10.92 № 99, в редакции от 10.01.95). Оплата услуг сторонних организаций (даже при наличии у них лицензий) по охране предприятия или его работников в случаях, не установленных законодательством (охрана руководителей предприятия или членов их семей и пр.), должна осуществляться за счет его чистой прибыли.

д) «затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности”.

К ним относятся:

— устройство и содержание ограждений машин и их движущихся частей, люков, отверстий, сигнализаций, прочих видов устройств некапитального характера, обеспечивающих технику безопасности;

— устройство и содержание дезинфекционных камер, умывальников, душевых, бань и прачечных на производстве;

— оборудование рабочих мест специальными устройствами (некапитального характера), обеспечение специальной одеждой и т.д.;

— содержание установок по газированию воды, льдоустановок, кипятильников и т.д.;

— создание других условий, предусмотренных специальными требованиями.

В бухгалтерском учете предприятия такие затраты обычно отражаются на счетах общепроизводственных, общехозяйственных или прочих расходов в составе издержек производства (обращения) по месту их возникновения. Такой порядок распространяется также и на расходы, произведенные в порядке расчетов со сторонними организациями за оказанные ими услуги (работы), в области проведения работ, соответствующих приведенному перечню.

При этом необходимо подтвердить производственный характер вышеперечисленных расходов и затрат.

Другими словами, необходимость затрат должна быть обусловлена специальными и нормативно установленными положениями, в частности ведомственными и межведомственными документами (в том числе и отраслевыми особенностями состава затрат на производство продукции), учитывающими специфику конкретной отрасли. Так, например, предприятиями, осуществляющими автомобильные перевозки, должны быть, безусловно, отнесены на издержки производства, как затраты по обеспечению техники безопасности, расходы на заработную плату и соответствующие платежи во внебюджетные фонды медицинского персонала, который занимается освидетельствованием на предмет допуска к управлению транспортными средствами водителей автотранспорта. Такая возможность обусловлена нормами, установленными Основными положениями по допуску транспортных средств к эксплуатации (утвержденными постановлением Совмина — Правительства РФ от 23.10.93 № 1090), в соответствии с которыми транспортные предприятия обязаны иметь специальные медицинские службы. Данное положение также закреплено Отраслевыми особенностями формирования состава затрат на транспортных предприятиях;

е) «затраты, связанные с управлением производством”.

Расходы по управлению предприятием (организацией) в целом относятся на издержки производства в составе общехозяйственных расходов. Как правило, в них отражаются все экономические элементы. Поскольку данные затраты имеются у всех предприятий, рассмотрим их подробнее.

К материально-техническому обслуживанию деятельности работников аппарата управления можно отнести:

— содержание работников аппарата управления организации и его структурных подразделений, материально-техническое и транспортное обслуживание их деятельности включая затраты на содержание служебного автомобильного транспорта и компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей;

Если структура предприятия предполагает наличие у головной организации нескольких филиалов, то в состав издержек производства (обращения) филиалов могут быть включены затраты по содержанию работников аппарата управления головной организации при наличии совокупности следующих условий (см. письмо Госналогслужбы России от 17.06.94 № ВГ-6-01/213):

— службы головной организации выполняют функции (по управлению предприятием в целом), выполнение которых работниками аппарата управления филиалов не предусмотрено Положением о филиалах. Это должно быть документально зафиксировано в действующих должностных инструкциях работников аппарата управления головной организации и филиалов;

— Положением о филиале должен быть предусмотрен порядок взаимоотношений между головным предприятием и филиалом и обоснованы объемы расходов по компенсации затрат головной организации, связанных с управлением предприятием в целом;

— в издержки производства включается не вся сумма производимых филиалом отчислений, а фактически произведенные головной организацией расходы по мере их произведения (должны быть документально подтверждены).

Расходы по приобретению проездных билетов для проезда на городском транспорте общего пользования работниками аппарата управления относятся на издержки производства (обращения) в том случае, если выполняются три условия:

а) эти работники на время выполнения служебных обязанностей не обеспечиваются специальным транспортом;

б) проездные билеты могут приобретаться предприятиями только для работников, работа которых носит разъездной характер (курьеры, экспедиторы, работники электрических, газовых, водопроводных и канализационных сетей, работники связи и др.) (см. постановление Совмина РСФСР от 04.05.61 № 521 «Об упорядочении использования предприятиями, организациями и учреждениями средств на приобретение билетов для проезда на городском пассажирском транспорте”). Причем, согласно п. 3 данного постановления контингент работников, для которых необходимо приобретать месячные и квартальные билеты для проезда на городском пассажирском транспорте, должен быть одобрен соответствующими министерствами, ведомствами или областными (краевыми) органами управления. Если такой перечень не установлен или в установленном перечне отсутствует наименование какой-либо должности, то относить на себестоимость затраты по приобретению проездных билетов для работников этой должности неправомерно;

в) на предприятии установлен и действует механизм, обеспечивающий возможность использования приобретенных за счет предприятия проездных билетов исключительно во время деловых (по заданию руководителя или связанных непосредственно с их должностными обязанностями) поездок. В противном случае у предприятия отсутствует возможность подтвердить производственную направленность всей суммы данных расходов, и они, в случае документальной проверки налоговыми органами, могут быть квалифицированы как занижение предприятием налогооблагаемой прибыли за счет необоснованного включения таких сумм в себестоимость реализованной продукции.

По данной статье затрат можно относить также оплату охраняемой стоянки служебного автомобиля. При этом для исключения претензий налоговых органов должны быть правильно оформлены первичные документы: письменный договор на оказание услуг с формулировкой — «услуги по содержанию автомобиля на охраняемой автостоянке”, а также кассовый чек или корешок к приходному кассовому ордеру, подтверждающие фактически произведенные предприятием (его подотчетным лицом) расходы по оплате стоянки автомобиля, числящегося в составе основных средств (на балансе, за балансом) предприятия (должен быть указан номер государственной регистрации автомобиля).

Для целей налогообложения затраты на содержание служебного автотранспорта, компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей принимаются в пределах норм, установленных законодательством.

Что касается компенсационных выплат работникам предприятия за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, то они принимаются в целях налогообложения в пределах норм, установленных законодательством. При этом следует иметь в виду, что:

— такие выплаты производятся работнику только в тех случаях, когда его служебная деятельность связана с постоянными служебными разъездами;

— компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей иностранных марок принимаются в размерах, определенных для соответствующего класса автомобилей отечественного производства;

— основанием для произведения компенсационных выплат является приказ руководителя предприятия, в котором указаны размеры компенсации (в зависимости от интенсивности использования), а также копия технического паспорта личного автомобиля (если автомобилем работник управляет по доверенности — соответствующие документы). При этом имеется в виду, что в компенсации, предоставляемой работнику, учтено возмещение полного объема возникающих в процессе компенсации затрат (износ, ГСМ, техническое обслуживание, ремонт). Дополнительно данные затраты на автомобиль не могут быть учтены в составе издержек производства (обращения);

— компенсация не выплачивается за время отсутствия работника на рабочем месте (отпуск, командировка, больничный лист и т.п.);

ж) «затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов”.

В целях налогообложения эти затраты принимаются в пределах, установленных законодательством.

Порядок оформления служебных командировок и расчетов по ним с работниками установлен инструкцией Минфина СССР от 07.04.88 № 62 «О служебных командировках в пределах СССР”, письмом Минфина России от 12.05.92 № 30 «О порядке возмещения командированным работникам затрат на пользование постельными принадлежностями в поездах”, а также Правилами об условиях труда советских работников за границей в редакции постановления Минтруда России от 20.08.92 № 12.

В нормативно-правовых актах о порядке компенсаций командировочных расходов установлено, что на себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия могут относить только те расходы, которые предусмотрены действующим законодательством:

— оплата найма жилого помещения;

— оплата суточных;

— расходы по проезду к месту командировки и обратно;

— затраты на пользование постельными принадлежностями (в соответствующих размерах).

Однако руководитель предприятия может принимать решение производить дополнительные выплаты, связанные с командировками, сверх установленных норм (на питание, по найму автомобилей, на телефонные переговоры, на такси и т.д., см. п. 2 постановления Правительства РФ от 26.02.92 № 122 «О нормах возмещения командировочных расходов”) с их отнесением на счета учета затрат на производство, однако такие выплаты работникам предприятия не подлежат включению в расчетную себестоимость в целях налогообложения. С лиц, получивших такие суммы, должен быть исчислен и удержан подоходный налог. Кроме того, согласно постановлению Правительства РФ от 19.02.96 № 153 на суммы командировочных сверх установленных нормативов предприятия должны быть начислены взносы в Пенсионный фонд РФ (действует с 1 января 1996 года).

Для направления работника в командировку обязательно должен быть издан приказ директора или иного уполномоченного лица предприятия с указанием цели командировки. Все расходы должны быть подтверждены документально; командировочное удостоверение должно быть оформлено с заполнением всех необходимых реквизитов, так как в противном случае эти расходы не только нельзя будет включить в себестоимость продукции (работ, услуг), но их также необходимо будет учесть в составе налогооблагаемого дохода работника.

Для включения командировочных расходов в себестоимость продукции предприятию необходимо подтвердить их производственную направленность. В качестве обоснований может быть отчет о командировке (изложение целей и задач командировки и отчет об их выполнении) с приложением протоколов о намерениях и предварительных договоров, образцов продукции, прейскурантов, проспектов и т.п., а также других документов, косвенно или прямо подтверждающих выполнение цели командировки. Если же документы, обосновывающие командировки, отсутствуют, то учет таких расходов при расчете налога на прибыль приведет к занижению налогооблагаемой базы.

В целях налогообложения нельзя относить на себестоимость продукции (работ, услуг) суточные, выплаченные работникам по однодневным командировкам. Согласно п. 15 инструкции Минфина СССР от 07.04.88 № 62 «О служебных командировках в пределах СССР”, в случае если работник имеет возможность вернуться из командировки в этот же день, суточные ему не выплачиваются.

В состав издержек производства как расходы по найму жилого помещения может быть включена стоимость оплаченного во время служебной командировки номера гостиницы, в счете которого помимо сумм за проживание указываются суммы за пользование холодильником, телевизором и т.п. В целях налогообложения данные суммы могут быть включены в том размере, в каком не превышают пределы установленных норм (по совокупности с остальными расходами по найму жилого помещения). Данное положение обусловлено положениями инструкции «О служебных командировках в пределах СССР”, которые определяют, что возмещению в установленных пределах подлежат также затраты работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах, равно как и плата за бронирование мест в гостиницах (см. п. 11 инструкции № 62).

Если работники, направленные в краткосрочную командировку за границу, на период командировки находятся на содержании принимающей стороны, предприятие не должно производить этим лицам выплату суточных. Если принимающая сторона согласно договоренности предоставляет за свой счет только питание, предприятие может выплатить работникам суточные в размере не более 30 % от установленной нормы.

При выезде в командировку из Российской Федерации суточные работнику в этот день выплачиваются по норме, предусмотренной для страны, в которую направляется командированный. В день пересечения границы при въезде в Российскую Федерацию (и далее, по мере следования по территории Российской Федерации) суточные выплачиваются работнику по норме, установленной для командировок в пределах Российской Федерации.

При смене размеров нормативов в течение командировки работника новые нормы следует применять со дня их официального введения, установленного соответствующим нормативным актом;

з) «оплата услуг связи, вычислительных центров, банков, а также услуг, осуществляемых сторонними организациями в тех случаях, когда штатным расписанием организации или должностными инструкциями не предусмотрено выполнение каких-либо функций управления производством”.

Оплата услуг связи (в том числе абонентная плата, плата за предоставление междугородных и международных переговоров, связанных с основной производственной деятельностью) включается в себестоимость продукции (работ, услуг) (см. письмо Госналогслужбы России от 14.05.96 № ВП-6-13/325). При списании на себестоимость расходов по услугам связи предприятиям необходимо учитывать, что основанием для отнесения данных затрат на издержки производства являются первичные документы (см. п. 7 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации), поэтому при получении от организаций связи документов о составе телефонных переговоров следует сравнить номера телефонов по документам телефонной станции с номерами, указанными в заключенных между предприятиями договорах или других документах, подтверждающих наличие у этих организаций данных номеров. В случае неподтверждения этих номеров данные расходы для целей налогообложения в себестоимости не учитываются (письмо Госналогслужбы России от 21.03.95 № 01-04-12). При этом суммы оплаченных счетов частных лиц включаются в доход работников для целей обложения подоходным налогом.

К расходам по оплате услуг банков относится плата за открытие банковских счетов и осуществление расчетно-кассового обслуживания, за выдачу наличных средств, переводные, инкассовые, аккредитивные и другие кассовые операции (комиссионные и другие сборы).

Перечень услуг банка, затраты по оплате которых можно включать в себестоимость продукции, установлен Законом РФ «О банках и банковской деятельности”.

Основными критериями отнесения затрат на себестоимость продукции, как и прежде, являются их текущий характер и производственная направленность. Так, если предприятие производит по счетам операции, не относящиеся к его текущей деятельности (например, операции связаны с приобретением основных средств или нематериальных активов), то плата за ведение расчетно-кассового обслуживания по ним должна относиться на удорожание приобретаемых ценностей или возмещаться за счет чистой прибыли предприятия (для ценностей непроизводственного характера). Аналогично следует решать вопрос о невозможности отнесения на издержки производства затрат на открытие банковского счета, предназначенного для ведения совместной деятельности (они включаются в затраты по совместной деятельности, что отражается в отдельном балансе).

Если при совершении импортных операций приобретаемая валюта используется на закупку импортных сырья, материалов, комплектующих или товаров, затраты на конвертацию согласно указаниям Минфина России следует рассматривать как затраты, связанные с реализацией имущества в соответствии с п. 3.8 инструкции «О порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности”, утвержденной приказом Минфина России от 12.11.96 № 97.

Бухгалтерские проводки:

Д-т 48 К-т 51 — направлено на конвертацию;

Д-т 52 К-т 48 — поступили средства на валютный счет в сумме, определенной путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ на дату зачисления;

Д-т 48 К-т 51 (52) — расходы, связанные с приобретением валюты (комиссия банка);

Д-т 80 К-т 48 — выявлен финансовый результат (убыток) от операций по покупке валюты (не уменьшает размер налогооблагаемой прибыли в соответствии с п. 2.4 инструкции Госналогслужбы России № 37) или

Д-т 48 К-т 80 — выявлен финансовый результат (прибыль) от операций по покупке валюты (в целях налогообложения в данном примере размер прибыли будет больше на сумму, оплаченную предприятием в качестве комиссионного вознаграждения банку).

При совершении экспортных операций услуги банков по оформлению экспортной сделки относятся на счета учета производственных затрат. Оплата предприятием комиссионного вознаграждения банкам за обязательную продажу поступившей валютной выручки предприятия является расходом, связанным с реализацией имущества (аналогично тому, что показано выше).

Бухгалтерские проводки:

Д-т 57 (52 транзитн.) К-т 62 — поступление валютной выручки на транзитный валютный счет предприятия;

Д-т 48 К-т 57 (52 транзитн.) — направление валюты на обязательную продажу согласно распоряжению предприятия (50 %);

Д-т 52 К-т 57 (52 транзитн.) — зачисление средств на текущий валютный счет предприятия (50 % по выписке по текущему счету);

Д-т 51 К-т 48 — поступление валюты Российской Федерации на рублевый счет предприятия (по выписке по рублевому счету);

Д-т 48 К-т 52 (51) — за услуги банка (согласно условиям продажи валюты);

Д-т 80 К-т 48 — выявлен финансовый результат от продажи валюты (убыток не уменьшает размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, см. выше) или

Д-т 48 Кр-т 80 — выявлен финансовый результат от продажи валюты (прибыль участвует при расчете размера налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, см. аналогично изложенному выше).

Если на валюту приобретаются товары, то проценты за перевод, так же как и расходы по оформлению паспорта импортной сделки, должны относиться на удорожание товаров как прочие расходы по закупке (п. 1 письма Госкомцен России 09.06.92 № 01-17/304-06 «О порядке определения цен на импортные товары народного потребления, закупаемые организациями, предприятиями и объединениями за счет собственных валютных средств по товарообмену”).

В случае оплаты валютой услуг промышленного характера комиссионные, уплаченные банку за перевод валюты, могут быть списаны на затраты производства в зависимости от вида расходов (цеховые, общепроизводственные, общехозяйственные).

Оплата услуг сторонних организаций может быть отнесена на издержки производства и учтена в целях налогообложения в том случае, если штатным расписанием организации или должностными инструкциями не предусмотрено выполнение каких-либо функций управления производством.

Поэтому нельзя считать правомерным отнесение на себестоимость оплаты юридических услуг по представлению интересов организации в судебных органах, если в штатном расписании предприятия имеется юридический отдел (или должность юриста) и при этом в должностных инструкциях работников отдела (работника) предусмотрена данная обязанность.

По данной статье не следует отражать затраты акционерных обществ с числом акционеров более 1000 по оплате услуг депозитариев и иных специализированных регистраторов, осуществляющих ведение реестра акционеров в соответствии с Указом Президента РФ от 27.10.93 № 1769 «О мерах по обеспечению прав акционеров”, поскольку данные услуги хотя и не предусмотрены штатным расписанием, но не относятся ни к производственному процессу, ни к процессу управления предприятием.

(Продолжение следует)

На что обратить внимание при проведении инвентаризации

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При отсутствии хотя бы одного члена комиссии результаты инвентаризации могут признаны не действительны.

Материально ответственные лица инвентаризационной комиссии дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Результаты проведенной инвентаризации обязательно должны быть оформлены документально. На практике продолжают использовать формы, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации».

При проведении инвентаризации на основании пересчета, взвешивания, перемеривания товарно-материальных ценностей отдельно по каждому месту нахождения и материально ответственному лицу или группе лиц составляется инвентаризационная опись. Данный документ составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами комиссии.

Согласно п. 4.1 Методуказаний на расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей оформляется сличительная ведомость. Этот документ нужен для отражаются результатов инвентаризации в случае отличия фактических данных от учетных. Суммы излишков и недостач имущества в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете (ф. ИНВ-18 и ф. ИНВ-19).

На основании результатов работы комиссии, оформленных протоколом, сличительной ведомостью или актом, работодатель принимает решение о возмещении ущерба. Для этого издается приказ о результатах инвентаризации и удержании недостач с виновных лиц.

В случае существенных нарушений при проведении инвентаризации удержания недостач с работника могут быть признаны неправомерными.

Поэтому во время инвентаризации следует обратить внимание на следующие обстоятельства:

— отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными (п. 2.3 Методических указаний);

— участие материально ответственного лица является обязательным. В случае отказа от участия составляется соответствующий акт членами комиссии (п. 2.8 Методических указаний);

— описи должны содержать подписи всех членов инвентаризационной комиссии и материально ответственных лиц (п. 2.10 Методических указаний).

Помимо надлежащего оформления инвентаризации работодатель обязан создать все условия для сохранности имущества, а также должным образом оформить трудовые отношения с работником и договор о полной материальной ответственности.

Материальная ответственность в полном размере причиненного ущерба возлагается на работника за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей (п. 1 ч. 1 ст. 243 ТК РФ).

Если работодатель нарушил трудовое законодательство, не заключив с работником трудовой договор, не ознакомив его с должностной инструкцией, то он тем самым не проинформировал работника о его трудовых обязанностях, его ответственности.

Таким образом, в случае, если работник был допущен к работе без оформления трудовых отношений в законодательно установленном порядке, работодатель не имеет права взыскивать с работника материальный ущерб, который возник при исполнении работником своих трудовых обязанностей ненадлежащим образом (Определение Ленинградского областного суда от 28.06.2012 по делу N 33а-2646/2012).

В трудовом законодательстве закреплены правовые нормы, предусматривающие материальную ответственность работника перед работодателем. Нанесенный работником ущерб должен быть возмещен, при чем не зависимо от того, привлечен ли он к дисциплинарной, административной, уголовной ответственности, или нет. На это указывает ст. 248 Трудового кодекса РФ.

При проведении инвентаризации могут быть выявлены недостачи товарно-материальных ценностей у материально ответственных лиц, вверенных ему на основании договора о материальной ответственности. Недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, а также порча сверх норм естественной убыли в соответствии с п. 5.1. Методуказаний по инвентаризации относятся на виновных лиц.

По общему правилу в ходе инвентаризации определяется размер ущерба путем выявления расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета (ч. 2 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»). А для того чтобы определить виновных лиц и причины возникновения недостач, необходимо провести служебное расследование. На такой порядок указывает правовая норма трудового законодательства, приведенная в ст. 247 ТК РФ.

Комиссия для расследования выявленных недостач

Для проведения служебного расследования, руководитель имеет право создать комиссию и утвердить ее приказом. В приказе, также устанавливаются сроки служебного расследования и порядок оформления и представления результатов.

Порядок проведения расследования желательно урегулировать локальным нормативным актом организации. Однако и отсутствие такого документа не может помешать расследованию. При этом комиссией изучаются документы, в том числе акты, описи, первичные документы по учету, фактически проводится пересчет, берутся объяснения от различных работников, изучаются докладные (служебные) записки и пр.

Результатом работы комиссии должен стать акт служебного расследования, в котором нужно указать состав комиссии, дата составления и период проведения расследования, предпосылки проведения и установленные комиссией факты, сделанные ею выводы с обоснованием (наличие или отсутствие обстоятельств, исключающих материальную ответственность работника; противоправность поведения работника; вина работника в причинении ущерба; причинная связь между поведением работника и наступившим ущербом; наличие прямого действительного ущерба работодателя, размер ущерба и т.д.).

Отдельно может составляться заключение по результатам расследования. В нем обычно отражается краткая информация по результатам расследования. Акт и заключение в обязательном порядке должны быть подписаны всеми членами комиссии. После этого с актом и заключением должны быть ознакомлены под личную подпись материально ответственные лица, которые признаны виновными в недостаче.

И еще один документ, который может быть составлен по результатам расследования — это акт, которой оформляется в случае отказа от ознакомления или от проставления личной подписи в ознакомлении материально ответственным лицом.

Работник должен написать объяснительную

В соответствии с требованиями ч. 2 ст. 247 ТК РФ у материально ответственного работника, у которого обнаружена недостача, должно быть затребовано письменное объяснение. Отказ от предоставление объяснительной нужно отразить в акте.

На практике, для выполнения данной процедуры привлечения к ответственности, можно поступать следующим образом.

Необходимо уведомить работника об истребовании у него объяснения по факту недостачи товаро-материальных ценностей.

Если работник отказывается их давать, то ему следует направить письменное уведомление с запросом объяснений и потребовать, чтобы он расписался в получении уведомления.

Если же работник отказывается подписать уведомление, следует зачитать его работнику вслух в присутствии свидетелей.

Если же и после этого работник отказывается давать письменное объяснение, то в этом случае оформляется акт об отказе или уклонении работника от дачи объяснений. С актом работник тоже должен быть ознакомлен под роспись, в случае отказа об этом делается соответствующая отметка.

Пленумом ВС РФ в Постановлении N 52 фактически установлена презумпция вины по отношению к материально ответственным лицам, то есть если работодателем доказаны правомерность заключения с работником договора о полной материальной ответственности и создания условий для сохранности вверенных ценностей, то в случае возникновения у этого работника недостачи, последний обязан самостоятельно доказать отсутствие своей вины в причинении ущерба. Таким образом, не работодатель должен доказывает вину работника, а работник доказывает, что недостача произошла не по его вине. Однако мы все же не рекомендуем наказывать материально ответственных лиц без проведения расследования и соответствующего документального оформления.

Взыскание ущерба

Перед принятием решения о взыскании недостач с работника у работодателя должны быть следующий пакет документов:

— документы, подтверждающие результаты проведенной инвентаризации (инвентаризационные описи, сличительные ведомости, акт о выявленных расхождениях);

— письменное объяснение работника о причинах недостач (либо акт об отказе от дачи объяснений);

— Акт (заключение) комиссии по результатам служебного расследования, в котором фиксируются вина работника, противоправность совершенных им действий, а также причинно-следственная связь между его действиями и возникшим у работодателя ущербом.

Со всеми материалами служебной проверки работник (его представитель) вправе ознакомиться.

По результатам расследования, руководитель должен принять решение о взыскании ущерба с виновного лица или о не взыскании. Трудовое законодательство (ст. 240 ТК РФ) предоставляет работодателю право с учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника. В любом случае данное решение должно быть оформлено в виде приказа (распоряжения) по организации. Для взыскания суммы ущерба с виновного сотрудника руководитель организации должен издать приказ об удержании. Приказ нужно выпустить не позже чем через месяц после того, как комиссия установит размер ущерба.

На основании приказа с дохода сотрудника удержите стоимость ущерба, не превышающую его среднемесячного заработка. С учетом этого правила нужно взыскивать ущерб и в тех случаях, когда сотрудник несет ограниченную материальную ответственность, и в тех случаях, когда материальная ответственность наступает в полной сумме ущерба.

Хотелось бы обратить внимание на один существенный момент. В соответствии со ст. 239 ТК РФ материальная ответственность работника исключается в случаях возникновения ущерба вследствие непреодолимой силы, нормального хозяйственного риска, крайней необходимости или необходимой обороны либо неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику.

Неисполнение работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику. Данный факт может служить основанием для отказа в удовлетворении требований работодателя, если это явилось причиной возникновения ущерба. Для примера приведем Решение Головинского районного суда г. Москвы от 11.04.2012 по делу N 2-1170/12. Суд посчитал, что работодателем не были созданы надлежащие условия, необходимые для обеспечения полной сохранности имущества, вверенного как работнику, так и коллективу (бригаде), не были приняты меры по выявлению и устранению причин, препятствующих обеспечению сохранности вверенного имущества. В связи с этим в иске было отказано. Кроме этого судьи так же указали на то, что инвентаризация проходила с нарушением требований, содержащихся в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

При принятии решения о возмещении размера ущерба работником, нужно учесть следующее. Размер ущерба должен определятся по фактическим потерям, рассчитанным исходя из рыночных цен, действующих в данной местности, на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета, принимая в расчет степень его износа. Причем, в случае, если невозможно установить день причинения ущерба, работодатель вправе исчислить размер ущерба на день его обнаружения (п. 13 постановления Пленума Верховного суда РФ от 16 ноября 2006 г. № 52).

Обратите внимание, материальная ответственность в полном размере причиненного ущерба возлагается на работника только в тех случаях, которые указаны в статье 243 Трудового кодекса РФ. В частности, это могут быть ситуации, при которых:

— такая ответственность возложена в соответствии с действующими законами;

— выявлена недостача ценностей, вверенных работнику на основании договора о полной материальной ответственности или полученных им по разовому документу;

— ущерб причинен в результате преступных действий работника, установленных приговором суда или в результате административного проступка;

— работник действовал умышленно или в состоянии алкогольного, наркотического опьянения, а также когда он не исполнял трудовые обязанности.

В остальных случаях размер ущерба, который можно взыскать с работника, ограничен пределами его месячного заработка. Об этом сказано в статье 241 Трудового кодекса РФ. То есть независимо от размера причиненного ущерба работник обязан возместить сумму, которая не превышает размера его средней заработной платы за месяц (определение Московского областного суда от 17 июня 2010 г. № 33-11823).

При расчете средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в организации. При этом расчет производится исходя из фактически начисленной заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев ( ст. 139 Трудового кодекса РФ ).

Также нужно иметь в виду, что сумма удержания не должна превышать 20 процентов заработка, а, следовательно, взыскание ущерба может растянуться на несколько месяцев.

Ситуация, когда работник признал свою вину

В случае, если работник признает свою вину и не против возместить ущерб добровольно, с него лучше взять расписку с обязательством погасить сумму материального ущерба в оговоренные сторонами сроки. Согласно ч. 4 ст. 248 ТК РФ работник, виновный в причинении ущерба работодателю, может добровольно возместить его полностью или частично; по соглашению сторон трудового договора допускается возмещение ущерба с рассрочкой платежа. В этом случае работник представляет работодателю письменное обязательство о возмещении ущерба с указанием конкретных сроков платежей.

По расписке, данной работником в качестве обязательства погашения ущерба, работник имеет право погашать сумму задолженности и более среднего месячного заработка — в той сумме, которая оговорена им в расписке. Не будет нарушением и досрочное погашение долга работником в сумме регулярных платежей большей, нежели определено в расписке, — до покрытия всей суммы ущерба. Ограничений в данном случае законом не установлено. Даже если работник будет увольняться и откажется погашать остаток задолженности по возмещению ущерба, организация-работодатель на основании этого письменного обязательства сможет взыскать с него задолженность в судебном порядке.

В силу ч. 1 ст. 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, — 50% заработной платы, причитающейся работнику.

Как рассчитывать указанное ограничение: со всей начисленной суммы или после удержания НДФЛ? По мнению представителей Минздравсоцразвития России, размер удержаний из заработной платы работника исчисляется из суммы, оставшейся после удержания налогов (Письмо от 16.11.2011 N 22-2-4852).

При этом, если работник соглашается на погашение причиненного материального ущерба и принимает на себя обязательство по возмещению ущерба в добровольном порядке, то это означает что он имеет право представить соответствующее заявление работодателю об удержании суммы ущерба из заработной платы свыше 20% (Определение Санкт-Петербургского городского суда от 16.01.2013 N 33-303/2013, Апелляционное определение ВС Республики Башкортостан от 28.06.2012 по делу N 33-7367/2012 и др.).

Проще всего если работник разом внесет в кассу работодателя свои личные денежные средства в размере, соответствующем оценке причиненного им ущерба. Также с согласия работодателя работник может передать ему для возмещения причиненного ущерба равноценное имущество или исправить то, что повреждено.

Возможен и комбинированный вариант – когда часть суммы ущерба работник погашает сразу (наличными деньгами, имуществом или иным способом), а остальная часть ежемесячно удерживается из его заработной платы до полного погашения задолженности.

Обратите так же внимание на следующее. Пунктом 5.3 Методических указаний по инвентаризации установлено, что взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.

О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии. В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.

При этом работодатель вправе отказать виновному лицу в зачете излишков при определении материальной ответственности, так как в п. 5.3 Методических указаний по инвентаризации указано, что такой зачет допускается только в порядке исключения, т.е. обязанность работодателя осуществлять зачет не установлена.

Ситуация, когда работник не признал свою вину

Если же работник добровольно возмещать ущерб не хочет, работодателю нужно издать распоряжение о взыскании с виновного суммы причиненного ущерба. На его основании можно взыскать сумму, не превышающую среднего месячного заработка. Такое распоряжение составляется в произвольной форме и может быть сделано не позднее одного месяца со дня окончания мероприятий по определению размера ущерба и причин его возникновения.

Конечно же, в распоряжении (приказе) о взыскании ущерба должна присутствовать и подпись виновного работника о его ознакомлении и согласии с содержанием приказа.

Если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить причиненный работодателю ущерб, то взыскать его можно только через суд.

В судебном порядке придется взыскивать ущерб и в случаях, когда:

— работник не согласен добровольно возместить ущерб, размер которого превышает его средний месячный заработок (ст. 248 Трудового кодекса РФ);

— работник дал письменное обязательство о возмещении ущерба, но затем уволился и отказался его исполнять (ст. 248 Трудового кодекса РФ).

При этом необходимо учитывать следующее. На основании ст. 392 ТК РФ работодатель имеет право обратиться в суд по спорам о возмещении работником ущерба, причиненного работодателю, в течение одного года со дня обнаружения причиненного ущерба. При пропуске по уважительным причинам сроков, установленных ч. 1 и 2 ст. 392 ТК РФ, они могут быть восстановлены судом (Апелляционное определение Омского областного суда от 19.09.2012 по делу N 33-5469/2012).

Отражение в учете

В соответствии с пп. «б» п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, пп. «б» п. 30, п. 128 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм покрываются за счет виновных лиц. Недостача материальных ценностей списывается со счетов учета по их фактической себестоимости и отражается по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций расчеты с работниками организации по возмещению материального ущерба, причиненного ими организации, ведутся на счете 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба». В дебет этого субсчета с кредита счета 94 списывается сумма недостающих МПЗ по фактической себестоимости В соответствии со ст. 246 ТК РФ размер ущерба, причиненного работодателю при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени его износа.

В силу абз. 3 п. 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации» возмещение причиненных организации убытков признается в составе доходов в бухучете в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником. Это касается образующейся разницы между рыночной стоимостью МПЗ, подлежащей взысканию с виновного лица, и стоимостью, по которой эти ценности были учтены в балансе. То есть эту сумму нужно учесть в доходах на дату признания причиненного ущерба виновным лицом независимо от фактического погашения (возмещения) долга.

Выявление недостачи и взыскание ущерба с виновных лиц отражаются в бухгалтерском учете аптеки следующим образом:

Дебет 94 Кредит 41 — выявлена недостача товара на основании результатов инвентаризации;

Дебет 73-2 Кредит 94 — отражена сумма недостачи, подлежащая взысканию с виновных лиц, на основании приказа руководителя;

Дебет 91-2 Кредит 94 — отражена разница между размером недостачи и суммой, которая взыскивается с работников;

Дебет 70 Кредит 73-2 — произведено удержание из заработной платы в счет возмещения ущерба;

Дебет 50 Кредит 73-2 — отражено погашение недостачи наличными денежными средствами в кассу организации;

Дебет 94 Кредит 73-2 — отражена сумма ущерба, во взыскании которой отказано по решению суда.

Законодательство не предусматривает особой методики расчета среднемесячного заработка в таком случае. Для всех случаев сохранения среднего заработка установлен единый порядок его расчета на основании среднедневного (часового) заработка (ст. 139 ТК РФ). Поэтому при расчете суммы материального ущерба необходимо использовать именно его.

Стоимость ущерба, удерживаемого из дохода сотрудника, не должна превышать его среднемесячного заработка (ч. 1 ст. 248 ТК РФ). В данном случае среднемесячный заработок следует рассчитывать на основании среднедневного (часового) заработка и рабочих дней (часов) в течение того месяца, в котором был обнаружен материальный ущерб (ст. 139 ТК РФ, п. 9 и 13 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2007 г. № 922).

Добавить в «Нужное»

Актуально на: 11 октября 2017 г.

Как учесть недостачи и потери материальных и иных ценностей (включая деньги), выявленные в процессе их заготовления, хранения или продажи? Для этих целей Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Бухучет на счете 94: отражение недостач

94 счет бухгалтерского учета – это активный синтетический счет, по дебету которого отражается недостача ценностей, а по кредиту – ее списание на определенный источник покрытия потерь.

Например, если в результате инвентаризации склада выявлена недостача ТМЦ, фактическая себестоимость таких запасов списывается в состав потерь бухгалтерской записью:

Дебет счета 94 – Кредит счетов 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция»

А если недостача была выявлена при проверке кассы, то отражается она аналогично: Дебет счета 94 – Кредит счета 50 «Касса»

По недостающим или полностью испорченным объектам основных средств в дебет счета 94 относится уже не их учетная величина, а остаточная стоимость:

Дебет счета 94 – Кредит счета 01 «Основные средства»

Если недостача или порча ценностей выявлены при их приемке от поставщика, то в пределах предусмотренных в договоре величин такие потери отражаются следующим образом:

Дебет счета 94 – Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

А потери сверх оговоренных сумм будут учтены так: Дебет счета 94 – Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Списание недостач и потерь со счета 94

Суммы, отраженные по дебету счета 94, подлежат списанию. При этом дебетуемый счет будет зависеть от вида недостачи, причин ее образования и источников компенсации потерь.

Так, списание недостач и порчи ТМЦ в пределах значений, предусмотренных в договоре, и если такие потери выявлены при заготовлении ТМЦ, относятся на себестоимость заготовляемых ценностей:

Дебет счетов 10, 41 – Кредит счета 94

Если же эти потери выявлены при хранении или продаже ценностей, то:

• в пределах норм естественной убыли они относятся на затраты на производство или расходы на продажу: Дебет счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» — Кредит счета 94;
• сверх норм естественной убыли – на финансовые результаты организации в составе прочих расходов: Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» — Кредит счета 94

Конечно, если известен виновник недостачи, являющийся работником организации, а сама организация не отказывается от взыскания ущерба с такого лица, потери относятся на него:

Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» — Кредит счета 94

В том случае, когда с виновных лиц взыскивается не фактическая себестоимость утраченного имущества, а, например, его рыночная стоимость, разница между такой стоимостью и суммой отраженной на счете 94, учитывается в составе доходов будущих периодов:

Дебет счета 73 – Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов»

По мере взыскания недостачи с виновного лица разница, учтенная на счете 98, переносится в состав прочих доходов: Дебет счета 98 – Кредит счета 91

Публикация

Как правило, крупные торговые компании, принимающие от покупателей наличные денежные средства, самостоятельно не отвозят их в банк, так как это не только неудобно, но и небезопасно. Для организации доставки выручки в банк компании заключают договоры с инкассаторскими службами учреждений банков или специализированными инкассаторскими службами, имеющими лицензию Банка России на осуществление соответствующих операций по инкассации денежных средств и других ценностей. Право организаций на заключение подобных договоров установлено в п. 2.2. Положения Центрального Банка Российской Федерации «О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации» от 5 января 1998г. № 14-П (далее – Положение об организации наличного денежного обращения).
Порядок ведения кассовых операций, а так же правила хранения, перевозки и инкассации наличных денежных средств отражены в Положении Центрального Банка Российской Федерации «О порядке ведения кассовых операций и правилах хранения, перевозки и инкассации банкнот и монеты Банка России в кредитных организациях на территории Российской Федерации» от 24 апреля 2008г. № 318-П (далее – Положение о порядке ведения кассовых операций).
Согласно п. 1.7 Положения о порядке ведения кассовых операций с должностными лицами, ответственными за сохранность ценностей, заключаются договоры о полной материальной ответственности в соответствии с законодательством РФ.
Оказание банком услуг по инкассации денежной наличности осуществляется на основании договора, заключенного между банком и организацией. Это требование содержится в п. 1.12 Положения о порядке ведения кассовых операций.
При заключении договора об инкассации денежной наличности организация представляет в банк образцы пломб, которыми будут опломбировываться сумки, или описание вида упаковки. Предоставленные образцы пломб или описание вида упаковки заверяются руководителем банка или его заместителем на основании п. 4.1 Положения о порядке ведения кассовых операций. Только после проведения этой процедуры организация может пользоваться услугами инкассаторов.
Согласно п. 4.2 о порядке ведения кассовых операций сумки с наличными деньгами, подлежащие сдаче в банк, формируются и опломбировываются кассовым работником организации таким образом, чтобы их вскрытие было невозможно без видимых следов нарушения целости сумки и пломбы. На сумку с наличными деньгами, подлежащую сдаче в кредитную организацию, в организации составляется препроводительная ведомость к сумке 0402300 (Приложение 8 к Положению о порядке ведения кассовых операций).
В случае сдачи сумки с наличными деньгами инкассаторскими работниками ведомость к сумке 0402300 вкладывается организацией в сумку с наличными деньгами, квитанция к сумке 0402300 остается в организации, накладная к сумке 0402300, явочная карточка 0402303 (Приложение 12 к Положению о порядке ведения кассовых операций) представляются в банк вместе с сумкой с наличными деньгами (абз. 3 п. 4.2 Положения N 318-П). Кроме того, в сумку вкладывается реестр проведенных операций (абз. 4 п. 4.2 Положения о порядке ведения кассовых операций).
Так как организация сдает наличные денежные суммы в пломбированной сумке, то пересчет денежных средств производится непосредственно в банке перед зачислением их на расчетный счет организации.
В бухгалтерском учете операция по передачи денежных средств инкассаторам и дальнейшее их зачисление на расчетный счет организации оформляется следующими записями:

№ п/п	Дебет	Кредит	Документ-основание	Хозяйственная операция
	57 «Переводы в пути»	50 «Касса»	Квитанция к сумке	Денежные средства переданы инкассаторам для перевозки в банк
	51 «Расчетный счет»	57 «Переводы в пути»	Выписка банка	Денежные средства, переданные инкассаторам для перевозки в банк, зачислены на расчетный счет организации

В п. 1.12 Положения о порядке ведения кассовых операций указано, что при выявлении излишков, недостач наличных денег, сомнительных, неплатежеспособных и имеющих признаки подделки денежных знаков Банка России при пересчете в банке, а также несоответствия фактического наличия наличных денег данным кассовых документов банк устанавливает причины возникновения указанных расхождений и принимает меры по их урегулированию. Так, согласно п. 4.6 Положение о порядке ведения кассовых операций, при выявлении недостачи в сумке с наличными деньгами, принимаемой от инкассаторских работников, составляется акт пересчета наличных денег в трех экземплярах. Такой акт составляется в произвольной форме или по форме, утвержденной банком. Первый экземпляр акта пересчета передается заведующему кассой, второй экземпляр акта пересчета направляется организации, третий экземпляр акта пересчета передается инкассаторским работникам.
Получив акт пересчета, руководитель организации назначает внеплановую ревизию кассы, для того, чтобы определить, чем вызвана недостача при инкассировании денежных средств.
Если по результатам инвентаризации обнаружится, что на сумму недостачи в инкассаторской сумке имеется излишек в кассе, то выявленные излишки приходуются по дебету счета 50 «Касса». Дело в том, что, согласно п. 27 Порядка ведения кассовых операций в РФ, утвержденного ЦБ РФ 22.09.1993 N 40, выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма считается недостачей и взыскивается с материально-ответственного лица (с кассира). Согласно ст. 238 Трудового кодекса РФ, работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. Под прямым действительным ущербом понимается, в частности, реальное уменьшение наличного имущества работодателя.
Однако в данном случае сумма выявленной банком недостачи равна сумме излишка, выявленного при инвентаризации денежных средств в кассе организации, подтвержденного результатами проведенной инвентаризации.

№ п/п	Дебет	Кредит	Документ-основание	Хозяйственная операция
	50 «Касса»	57 «Переводы в пути»	Результаты проведенной инвентаризации	Оприходованы излишки, выявленные при инвентаризации

Если же в результате инвентаризации обнаружено, что остаток денежной наличности совпадает с данными бухгалтерского учета, то недостача, обнаруженная при пересчете инкассированных денежных средств в банке, взыскивается с материально-ответственного лица организации (с кассира):

№ п/п	Дебет	Кредит	Документ-основание	Хозяйственная операция
	94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»	57 «Переводы в пути»	Результаты проведенной инвентаризации	Отражен размер выявленной недостачи
	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»	Приказ руководителя организации	Выявленная недостача отнесена на счет материально-ответственного лица

Сумму недостачи материально-ответственное лицо может внести в кассу организации:

№ п/п	Дебет	Кредит	Документ-основание	Хозяйственная операция
	50 «Касса»	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	Приходный кассовый ордер	Сумма недостачи возмещена материально-ответственным лицом путем внесения денежных средств в кассу организации

Так же сумма недостачи может быть удержана из заработной платы материально-ответственного лица. Согласно ст. 138 Трудового кодекса РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20 процентов заработной платы, причитающейся работнику.

№ п/п	Дебет	Кредит	Документ-основание	Хозяйственная операция
	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	Приходный кассовый ордер	Сумма недостачи возмещена материально-ответственным лицом путем внесения денежных средств в кассу организации

В то же время работодатель имеет право с учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника (ст. 240 ТК РФ). Причем такой отказ допустим независимо от того, несет ли работник ограниченную материальную ответственность либо материальную ответственность в полном размере, а также независимо от формы собственности организации (п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 16.11.2006 N 52 «О применении судами законодательства, регулирующего материальную ответственность работников за ущерб, причиненный работодателю»). В таком случае выявленная недостача списывается с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом сумма выявленной недостачи не уменьшает налогооблагаемую прибыль организации пп. 5 п. 2 ст. 265, п. 16 ст. 270 Налогового кодекса РФ).

№ п/п	Дебет	Кредит	Документ-основание	Хозяйственная операция
	94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»	57 «Переводы в пути»	Результаты проведенной инвентаризации	Отражен размер выявленной недостачи
	91 «Прочие доходы и расходы»	94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»	Приказ руководителя организации	Выявленная недостача списана в убыток организации

Подписывая трудовой договор, работник может наблюдать пункт о несении материальной ответственности на вверенном ему участке работы. Это означает, что в соответствии с трудовым кодексом работодатель защищает себя от возможных потерь, связанных с некорректным исполнением своих обязанностей подчиненными. В статье расскажем про удержание недостачи из заработной платы, дадим примеры проводок.

Причинение материального ущерба работником организации

В случае фиксации факта недостачи или материального ущерба работодатель имеет право взыскать из зарплаты сумму причиненного ущерба. Удержание должно проводиться в правовых рамках:

• Должна быть организована специальная проверка для определения величины понесенного ущерба;
• Проверку производит комиссия, которая оформляет акты о причинах и величине ущерба и определяет виновного;
• Сотрудник, виновный в причинении ущерба, обязан ознакомиться с актами и оформить в письменном виде причины, по которым был причинен ущерб организации;
• На сотрудника возлагается обязанность по возмещению ущерба.

В соответствии c трудовым законодательством, работник несет полную материальную ответственность в следующих ситуациях:

• Недостача наличных средств или товаров возникла при исполнении обязанностей конкретного сотрудника.
• Сотрудник несет материальную ответственность за определенные товары или средства в рамках подписанного с организацией трудового договора. Читайте также статью: → «Договор о материальной ответственности. Пример составления».
• Сотрудник намеренно причинил ущерб, или он возник вследствие наркотического либо алкогольного опьянения или в результате злого умысла (установлено в судебном порядке).
• Сотрудник причинил ущерб материальным ценностям организации не в рабочее время;
• Ущерб произошел по причине бездействия или неполного исполнения своих обязанностей конкретным сотрудником;

Бухгалтерские проводки: удержание недостачи из заработной платы

После проведения всех необходимых процедур бухгалтер обязан провести удержание по соответствующим счетам и изъять необходимую сумму из заработной платы сотрудника.

Дебет	Кредит	Описание
73	10 (01, 41,…)	Обнаружена недостача материальных ценностей (ОС, денеги, товары и т.д.)
70	73	Удержание недостачи из заработной платы работника
50	73	Добровольное возмещение ущерба работником
91.2	73	Списание на прочие расходы в случае неполного возмещения недостачи работником
73	98	Отражение суммы, предназначенной к возмещению
98	91.1	По мере того как работник будет возмещать недостачу, сумму включают в состав прочих доходов

Размер удержания из заработной платы

Удержания из заработной платы можно классифицировать как:

• Обязательные: НДФД, удержание по исполнительным документам.
• Удержание по инициативе работодателя.

Согласно трудовому законодательству максимально возможная сумма удержания из заработной платы составляет 20% от оклада, если не предусмотрено иное. Только при наличии обоснованной причины работодатель может рассчитывать на большую сумму, не превышающую размер среднемесячной заработной платы. Хотя в некоторых случаях решение суда может предписать возместить сумму в разы превышающую оклад работника, но это скорее исключение, чем правило и зависит от каждого конкретного случая в рамках существующего законодательства.

Максимальный размер (в %), часть от заработной платы	Обоснование
20	НДФЛ, исполнительные документы
50	Случаи, предусмотренные ФЗ РФ
70	Алименты, причинение вреда здоровью, преступление
100	Недостачи, ущерб при наличии правового обоснования
Больше	Решение суда

По договоренности с нанимателем сотрудник имеет право возместить ущерб посредством передачи равноценный материальных ценностей.

Удержание из заработной платы недостачи при инвентаризации

Проведение инвентаризации – самый эффективный способ выявить что же было потеряно, сломано или украдено и определить виновных, которые понесут материальную ответственность за причинённой ущерб. Но прежде чем выдвигать обвинения необходимо выяснить является ли недостача естественной нормой убыли, которая определена законом. Если все же выявлено явное нарушение и недостача, оформлено соответствующими актами, то стоит определить реальную сумму ущерба, которую обязан возместить сотрудник.

Очень часто ущерб или недостача влекут за собой сопутствующие расходы, на восстановление оборудования, приобретение и доставку новых материалов, ремонты, установки и т.д. Это означает то, что по факту сумма ущерба увеличивается на сопутствующие расходы и также может быть удержана из заработной платы сотрудника или возвращена им через кассу. Читайте также статью: → «Выявление недостачи при инвентаризации, составление описи и проводок».

Недостача в кассе, удержание из заработной платы кассира

Обнаружение недостаточной суммы денег в кассе, также является ущербом. Если случился такой прецедент необходимо провести ревизию кассы. Порядок проведения ревизии должен быть закреплен внутренними правовыми документами. Как и при проведении инвентаризации (ревизия выступает одной из форм инвентаризации) необходимо удостовериться, что сумма недостачи превышает естественную норму убыли, определенной законом.

Проведя полностью необходимую процедуру по фиксации факта недостачи и ознакомления виновных с документами о проведении ревизии, организация имеет полное право взыскать из зарплаты сумму недостачи, если та не превышает размер среднемесячной заработной платы. Процедура взыскания визируется генеральным директором в специальном приказе, который должен быть издан в течение месяца после составления всех актов, в противном случае недостача может быть удержана по предписанию исполнительного органа власти.

Удержание из заработной платы при увольнении сотрудника

Встречаются ситуации, когда недостача выявлена, все документы оформлены, а сотрудник изъявляет желание уволиться из организации. В этой ситуации работодатель имеет право:

• Предложить сотруднику остаться до момента полной отработки своего долга перед организацией, но это скорее не правовые меры, а личные между сотрудником и работодателем;
• Работодатель имеет право удержать сумму ущерба не превышающую заработную плату или, имея добровольное согласие подчиненного, удержать всю сумму ущерба из полагающихся при увольнении выплат;
• Взыскать ущерб через исполнительные органы власти.

Увольнение сотрудника не может причиной уклонения от возмещения ущерба организации, если вся процедура проходила в установленных российским законодательством правовых рамках.

Пример расчета удержания из заработной платы сотрудника

Сотрудник компании, специализирующейся на прокате автомобилей получил штраф за неправильную парковку служебного автомобиля, при использовании его в нерабочее время. Штраф был выписан на организацию и составил 5 000,00 рублей. Среднемесячная заработная плата работника составляет 27 000,00 рублей. По факту понесенного ущерба компания составила соответствующие акты, с которыми был ознакомлен виновник.

Расчет:

1. В начале месяца сотруднику был выдан аванс в размере 10 000,00 рублей (НДФЛ не начисляется), с этой суммы может быть удержано 20%: 10 000,00 * 0,2 = 2 000,00 рублей
2. За весь месяц была начислена заработная плата в размере 27 000,00 рублей, НДФЛ составляет 3 510,00 рублей, рассчитаем сумму возмещения.
3. (27 000,00 – 3 510,00 – 10 000,00)*0,2 = 2 698, 00 рублей
4. Сумма остатка 5 000,00 – 2 000,00 – 2 698,00 =302, рубля

Часто встречающиеся ошибки при удержании из заработной платы

1. Нарушение установленного порядка, предусмотренного трудовым законодательством, в части установленных сроков и составления соответствующих актов. Если такое произойдет, сотрудник будет иметь право обратиться в суд за обжалованием действий нанимателя;
2. Удержание слишком больших сумм, которые не предусмотрены трудовым законодательством;
3. Удержание из заработной платы по причине, не относящейся к правовым нарушениям, установленным трудовым кодексом. В некоторых организациях работодатели применяют внутреннюю систему штрафов за сидение в социальных сетях в рабочее время, курение, внешний вид и т.д.

Все эти ошибки и нарушения могут стать причиной для привлечения работодателя к административной ответственности, помимо обязательства вернуть удержанные деньги и выплатить компенсацию за моральный ущерб, придется уплатить штраф за задержку выплаты заработной платы. Читайте также статью: → «Удержания из заработной платы работника: причины, инструкция, документы».

Распространенные вопросы и ответы на них

Вопрос №1. В ситуации, когда работник полностью отказывается от возмещения ущерба, возможно ли провести удержание из заработной платы без его письменного согласия.

Если сотрудник является материально ответственным лицом в соответствии с трудовым законодательством и факт недостачи был выявлен и зафиксирован при проведении всей необходимой правовой процедуры, то нет никаких препятствий чтобы удерживать ущерб из заработной платы ежемесячно пока не будет полностью покрыт ущерб организации.

Вопрос №2. Приказ о взыскание недостачи был составлен по прошествии нескольких месяцев после фиксации факта выявления недостачи, является ли правомерным удержание заработной платы.

Удержание из заработной платы будет правомерным, если до издания приказа была затребована объяснительная от материально ответственного лица о факте понесенного ущерба и, впоследствии, работник был ознакомлен с приказом, в котором причина удержания является правомерной и соответствуют федеральному закону Российской Федерации.

Вопрос №3. Генеральный директор издал внутренний приказ о штрафах за ошибки в документах, является ли это правомерным.

Сам по себе такой приказ не может быть правомерным, потому что не соответствует трудовому законодательству. В ситуации, когда ошибки в документах приводят к материальному ущербу компании, например ошибки в налоговой декларации могут привести к штрафу, выписанному на организацию, даже в этом случае должна быть организована специальная комиссия для выявлении виновных лиц, получение объяснительных от них. И уже только потом издается приказ о взыскании ущерба с данных конкретных лиц по конкретному случаю.

Вопрос №4. Возможно ли погасить задолженность перед компанией без удержания из заработной платы.

Возможно. По договоренности с генеральным директором сотрудник может добровольно выплатить ущерб через кассу, а также предоставить равноценное имущество, провести необходимый ремонт и т.д. В данном случае способы решения, сложившейся ситуации, могут обсуждать лично между заинтересованными лицами.