Что такое подарочный сертификат?

Законодательство не содержит разъяснения такого понятия как «подарочный сертификат». Поэтому обратимся к Письмам Минфина РФ от 25.04.2011 № 03-03-06/1/268 и УФНС РФ по г. Москве от 22.10.2009 № 17-15/110609, где найдем следующее определение:

Подарочный сертификат — это документ, удостоверяющий право его обладателя (держателя) приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, равную номинальной стоимости этого сертификата.

Организация, как правило, раздает подарочные сертификаты покупателям, деловым партнерам или иным контрагентам в рамках проводимых рекламных акций и подобных мероприятий с целью:

• рекламы собственного товара или продукции;
• вручения подарков.

Курсы повышения квалификации для бухгалтеров и главных бухгалтеров на ОСНО и УСН. Учтены все требования профстандарта «Бухгалтер». Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы.

Бухгалтерский учет подарочных сертификатов

Если организация заказывает изготовление подарочных сертификатов определенного номинала у специализированной организации (например, типографии), то поступление и выбытие подарочных сертификатов в бухгалтерском учете отражается следующими бухгалтерскими проводками:

Д 44 К 60 (76) — отражены расходы на изготовление подарочных сертификатов (без НДС)

Д 19 К 60 (76) — учтен НДС

Д 006 — оприходованы подарочные сертификаты

При вручении подарочных сертификатов происходит их выбытие:

К 006 — выбытие подарочных сертификатов

Д 91.2 К 68.2 — начислен НДС с безвозмездной передачи подарочных сертификатов

Подарочные сертификаты учитываются на забалансовом счете 006 «Бланки строгой отчетности», в условной оценке или в сумме фактических затрат на их изготовление (без учета НДС). Поскольку расходы на изготовление подарочных сертификатов напрямую связаны с реализацией товаров, для бухгалтерского учета таких расходов используется счет 44 «Издержки обращения», согласно п. 2 и п. 5 ПБУ 10/99.

Вручение подарочного сертификата покупателям, расценивается контролирующими органами, как безвозмездная передача имущества, которая является объектом налогообложения НДС. В связи с этим, при передаче подарочного сертификата необходимо начислить НДС.

Если организация приобретает подарочные сертификаты определенного номинала у сторонних торговых организаций, то поступление и выбытие подарочных сертификатов в бухгалтерском учете отражается следующими бухгалтерскими проводками:

Д 50.3 К 60 (76) — оприходованы подарочные сертификаты

Д 19 К 60 (76) — учтен НДС

В данном случае, подарочные сертификаты могут относиться к денежным документам и учитываться на счете 50.3 «Денежные документы» в сумме фактических затрат на их приобретение (без учета НДС), поскольку такие сертификаты представляют собой право требования и приобретения определенных товаров (услуг).

Также, подарочные сертификаты, приобретенные у сторонних торговых организаций, могут учитываться на счете 10 «Материалы» в сумме фактических затрат на их приобретение (без учета НДС). Выбранный организацией способ необходимо закрепить в учетной политике.

Д 10 К 60 (76) — оприходованы подарочные сертификаты

Д 19 К 60 (76) — учтен НДС

Выбытие при раздаче подарочных сертификатов, соответственно, отражается:

Д 91.2 (44) К 50.3 (10) — списаны подарочные сертификаты

Д 91.2 К 68.2 — начислен НДС с безвозмездной передачи подарочных сертификатов

Налоговый учет подарочных сертификатов

Безвозмездная раздача подарочных сертификатов клиентам или покупателям при проведении рекламной акции, либо при вручении в качестве подарка, относится к рекламным расходам организации.

При распространении собственных подарочных сертификатов, очевидно, что на подарочном сертификате отображается логотип организации. Такие подарочные сертификаты полностью соответствуют определению рекламы в ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ и поэтому считаются рекламой.

Аналогичный подход применяется и при безвозмездной раздаче, в качестве подарков и призов, подарочных сертификатов сторонних торговых организаций.

Прибыль

Для целей налогообложения прибыли расходы на подарочные сертификаты учитываются в качестве нормируемых рекламных расходов, в пределах 1% от выручки. Согласно разъяснениям, приведенным в Письме Минфина РФ от 10.03.2017 № 03-07-11/13704, если подарочные сертификаты вручаются покупателям в рамках проведения рекламной акции, то стоимость указанных призов (сертификатов) учитывается на основании п. 4 ст. 264 НК РФ в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Выручка, для целей нормирования рекламных расходов, определяется без учета суммы НДС и акцизов. Как следует из положений ст. 248 НК РФ, при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав). При определении выручки от реализации, для расчета норматива расходов на рекламу, в нее не включаются внереализационные доходы (Письма Минфина РФ от 21.04.2014 № 03-03-06/1/18216, от 23.12.2016 № 03-03-06/77417, от 22.04.2015 № 03-03-06/22913).

НДС

Бесплатная передача подарочных сертификатов, проводимая в рамках рекламных мероприятий или акций, подпадает под действие п. 1 ст. 39 НК РФ, так как происходит передача права собственности и квалифицируется в качестве безвозмездной реализации, так как у получающей стороны не возникает встречных обязательств по оплате в любом виде. Такое мнение выражено в Письмах Минфина РФ от 20.07.2017 № 03-07-11/46167, от 19.10.2010 № 03-03-06/1/653.

Объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), в том числе на безвозмездной основе (п. 1 ст. 146 НК РФ). В этом случае налоговая база по НДС определяется исходя из цены приобретения (себестоимости) подарочного сертификата. То есть, на дату передачи подарочного сертификата покупателю, деловому партнеру или любому иному контрагенту, организация обязана начислить на его стоимость НДС. При этом, входной НДС, уплаченный поставщикам при приобретении подарочных сертификатов, принимается к вычету в общеустановленном порядке.

Пример

Торговая организация «Альфа», применяющая ОСНО, для проведения рекламной акции среди покупателей, приобретает у гипермаркета «М.Видео» 30 штук подарочных сертификатов (карт) номиналом 1 000 рублей каждый.

Бухгалтер «Альфы» сделает следующие проводки:

Д 60 (76) К 51 — 30 000 — оплачены подарочные сертификаты

Д 50.3 (10) К 60 (76) — 25 423,73 — оприходованы подарочные сертификаты

Д 19 К 60 (76) — 4 576,27 — учтен НДС

Д 68.2 К 19 — 4 576,27 — НДС принят к вычету

Д 91.2 (44) К 50.3 (10) — 25 423,73 — переданы подарочные сертификаты покупателям

Д 91.2 К 68.2 — 4 576,27 — начислен НДС при передаче подарочных сертификатов

УСН

Затраты на приобретение подарочных сертификатов для проведения рекламных мероприятий и акций учитываются организациями, применяющими УСН, в составе расходов на рекламу, согласно пп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Расходы на рекламу при УСН учитываются в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), то есть, расходы на рекламу учитываются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации. Организации, применяющие УСН, нормируют рекламные расходы, исходя из оплаченной выручки (Письмо Минфина РФ от 11.02.2015 № 03-11-06/2/5832).

Документальное оформление подарочных сертификатов

Расходы организации по приобретению и дальнейшей передаче подарочных сертификатов покупателям, деловым партнерам или иным контрагентам в рамках проводимых рекламных акций, лучше всего подтвердить следующими документами:

1. Приказ руководителя организации на приобретение подарочных сертификатов для дальнейшей раздачи их покупателям (в рамках проводимого рекламного мероприятия или акции)

2. Договор на приобретение подарочных сертификатов

3. Накладная на получение подарочных сертификатов

4. Смета расходов на мероприятие, в ходе которого происходит раздача подарочных сертификатов покупателям, утвержденная приказом руководителя

5. Программа самого мероприятия или акции

Завершаем бухгалтерский год

Допустим, что руководитель предприятия оптовой торговли по итогам года решил поощрить своих самых крупных контрагентов-покупателей и подарить им сертификаты на бытовую технику. Подарочные сертификаты будут приобретаться у продавца бытовой техники. Все одариваемые покупатели являются физлицами-единщиками. Рассмотрим в консультации, как предприятию-дарителю учесть такую операцию и какие налоговые последствия она за собой повлечет.

Что такое подарочный сертификат

Подарочный сертификат – это документ, который подтверждает право лица, которое его предъявило, получить определенный товар (работы, услуги) у лица, выпустившего сертификат в обращение. При этом:

• лицо, выпустившее подарочный сертификат, назовем эмитентом;
• лицо, предъявившее сертификат эмитенту для получения подарка, – держателем;
• лицо, которое приобрело сертификат для передачи держателю, – дарителем.

Статус подарочного сертификата законодательно не регулируется, а условия выпуска, обращения и погашения самостоятельно определяются эмитентом. Подарочный сертификат подтверждает обязательства эмитента по предоставлению держателю такого сертификата определенных активов. Более подробная информация об обязательствах эмитента может размещаться, например, на его сайте.

В нашем случае эмитентом сертификата является продавец бытовой техники. Держатель сертификата (у нас – физлицо-единщик), получив его в качестве подарка от предприятия-дарителя, сможет отоварить сертификат у эмитента по своему усмотрению. Конечно, в рамках обозначенных продавцом условий.

Учетные особенности операций с сертификатом у дарителя

Как отразить в учете приобретение подарочного сертификата?

Особенность этой операции состоит в том, что даритель, с одной стороны, приобретает сертификат, а с другой – вносит эмитенту предоплату за товар стоимостью, соответствующей номиналу сертификата.

Считаем, что даритель должен рассматривать подарочный сертификат для целей:

• бухгалтерского учета – как денежный документ на субсчете 331 «Денежные документы в национальной валюте» по аналогии с оплаченными путевками в дома отдыха, санатории, почтовыми марками, проездными документами (Инструкция № 291);
• учета НДС – как приобретение специфического товара. Поскольку эмитент расценивает продажу сертификата как внесение предоплаты за товар, обеспеченный таким сертификатом, он начисляет НДС в обычном порядке (по первому событию). При этом даритель, приобретая сертификат, по общему правилу отражает налоговый кредит по НДС на основании налоговой накладной (см. ниже);
• учета налога на прибыль – тоже как приобретение товара.

Как отразить в учете передачу подарочного сертификата контрагенту?

Выдача подарочных сертификатов контрагентам оформляется приказом руководителя предприятия. В нем указываются цель приобретения и раздачи таких сертификатов, их количество и стоимость, а также конкретный перечень лиц, которым они будут выдаваться.

В нашем случае целью приобретения и раздачи сертификатов является поощрение наиболее активных покупателей для дальнейшего стимулирования продаж.

Операцию передачи сертификатов следует рассматривать как бесплатную передачу актива.

Бухгалтерский учет

При бесплатной передаче сертификата даритель не признает доход, так как не выполняются критерии, установленные п. 5 П(С)БУ 15.

При этом в том отчетном периоде, в котором состоялась бесплатная передача, в учете отражаются расходы в сумме стоимости сертификата записью Дт 949 «Прочие расходы операционной деятельности» или 93 «Расходы на сбыт» – Кт 331.

Налог на прибыль

Если при определении объекта налогообложения плательщик:

• не корректирует финрезультат на разницы, установленные разд. III НК, то учитывается бухгалтерский результат бесплатной передачи сертификата, то есть убыток в сумме стоимости сертификата;
• корректирует финрезультат на разницы из разд. III НК, то он должен применить корректировку на разницу, предусмотренную пп. 140.5.10 НК.

Поскольку сертификаты планируется передавать контрагентам, которые являются физлицами-единщиками, рассмотрим, как в данном случае может работать норма пп. 140.5.10 НК.

Согласно данному подпункту даритель обязан увеличить финрезультат отчетного периода на сумму бесплатных передач, в частности, неплательщикам налога на прибыль (кроме физлиц). Какие именно физлица здесь имеются в виду, из пп. 140.5.10 НК не ясно. Но из разъяснения в ОИР (категория 102.13) следует, что к таким физлицам относятся только плательщики НДФЛ, в том числе и предприниматели на общей системе налогообложения. Обоснование: единая ставка налога в размере 18 % применяется как для обложения налогом на прибыль, так и для обложения НДФЛ, таким образом ухода от налогообложения в данном случае нет. А вот физлица-единщики, по мнению налоговиков, под это исключение не подпадают. Ведь их доход облагается по более низким ставкам (см. также ИНК ГФС от 24.10.17 г. № 2349/ІПК/26-15-12-03-11, от 03.11.17 г. № 2497/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Однако, в нашей ситуации доход физлица-единщика в виде бесплатного подарочного сертификата как раз и должен облагаться НДФЛ по ставке 18 %, а не единым налогом (далее – ЕН). Ведь он получен физлицом не от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕН (см. ниже).

Следовательно, исходя из вышеприведенной логики ГФС, в нашей ситуации даритель при передаче сертификата физлицу-единщику не должен применять корректировку на разницу согласно пп. 140.5.10 НК. Это подсказка для смелых дарителей, готовых действовать вразрез с мнением контролирующего органа и отстаивать свою правоту в суде.

У осторожных дарителей передача сертификата физлицу-единщику должна сопровождаться увеличением финрезультата отчетного периода на разницу в сумме стоимости такого сертификата. В итоге расходы дарителя, учтенные при формировании финрезультата в бухучете, будут обнуляться в результате применения такой разницы.

Операции по бесплатной передаче третьим лицам подарочных сертификатов, которые предусматривают их обмен на товары/услуги, облагаются НДС в общеустановленном порядке по основной ставке (ОИР, категория 103.02).

В данном случае даритель должен выписать две налоговые накладные:

• одну – на фактическую стоимость поставки (равна нулю) – для держателя сертификата;
• другую – на себя, исходя из базы налогообложения (цены приобретения сертификата) (п. 15 Порядка № 1307, п. 188.1 НК).

НДФЛ и военный сбор

Лицо, которое даритель собирается наделить подарочным сертификатом, является плательщиком ЕН. Однако подарок не связан с деятельностью единщика, облагаемой ЕН. А как следует из п. 292.9 НК, доходы физлица-единщика, не связанные с осуществлением хоздеятельности и не обложенные ЕН, включаются в состав его общего годового дохода, облагаемого НДФЛ. Поэтому бесплатно полученный сертификат как подарок подлежит обложению НДФЛ и, соответственно, военным сбором (далее – ВС).

При этом предприятие-даритель является налоговым агентом такого физлица, а значит, должно удержать налоги и отразить их в форме № 1ДФ.

Обложение сертификата НДФЛ осуществляется по правилам раздела IV НК.

Согласно пп. «е» пп. 164.2.17 НК в общий месячный (годовой) облагаемый НДФЛ доход физлица включается доход, полученный как дополнительное благо (кроме случаев, предусмотренных ст. 165 НК), в виде стоимости бесплатно полученных товаров (работ, услуг). При этом такая стоимость определяется по обычной цене.

В то же время в налогооблагаемый доход физлица не входит стоимость подарков (призов победителям и призерам спортивных соревнований), не превышающая 25 % одной минимальной зарплаты (из расчета на месяц), установленной на 1 января отчетного года, за исключением денежных выплат в любой сумме (пп. 165.1.39 НК). В 2018 году сумма не облагаемого НДФЛ подарка составляет 930,75 грн. (3 723 грн. х 25 %).

Таким образом, если стоимость сертификата:

А поскольку допблаго предоставляется физлицу в неденежной форме, к этой сумме сначала следует применить коэффициент, предусмотренный п. 164.5 НК, а затем ставку НДФЛ 18 %. Коэффициент рассчитывается по формуле

100 : (100 – 18) = 1,2195121.

В форме № 1ДФ стоимость сертификата:

• не облагаемая НДФЛ, отражается с кодом «160»;
• облагаемая – с кодом «126».

ЕСВ

Поскольку получатель сертификата не является работником предприятия, ЕСВ на стоимость сертификата начислять не нужно.

Рассмотрим нашу ситуацию на условном примере.

Пример

В декабре 2018 года предприятие (плательщик налога на прибыль и НДС) приобрело у продавца бытовой техники 10 подарочных сертификатов номиналом 6 000 грн. каждый. Сертификаты были розданы в качестве подарка контрагентам – физлицам-единщикам. Доход предприятия за 2018 год (за вычетом косвенных налогов) превысил 20 млн грн.

Как было сказано выше, предприятие при передаче сертификата должно удержать из дохода контрагента-физлица НДФЛ и ВС. Поскольку стоимость сертификата превышает не облагаемый налогом минимум (930,75 грн.), то полная его стоимость облагается налогами.

Рассчитаем суммы налогов:

• НДФЛ:

• 

  Выбор системы налогообложения

• 

  Кабинет клиента

• 

  Предварительный расчет стоимости услуг

• Главная
• Документы
• Реализация
• Подарочный сертификат

Организация осуществляет розничную торговлю и применяет упрощенную систему налогообложения (далее — упрощенная система, УСН) с использованием в качестве налоговой базы валового дохода и ставки налога при УСН в размере 15 %. Учет ведется в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему.

В целях увеличения объема продаж организация планирует использовать подарочные сертификаты.

Общие правила использования подарочных сертификатов и исчисления налога при упрощенной системе

Подарочный сертификат — это документ, удостоверяющий право его держателя приобрести товары на сумму, эквивалентную номиналу сертификата.

С предпринимательской точки зрения подарочный сертификат — удобный инструмент, позволяющий торговым организациям продвигать свои товары на рынке в целях увеличения объема продаж. Подарочный сертификат оформляется на бланке произвольной формы или в виде пластиковой карты и дает возможность предъявителю обменять его на товары (работы, услуги) на общую указанную в нем сумму.

Использование подарочных сертификатов является элементом маркетинговой политики, которая разрабатывается и принимается организацией-эмитентом сертификатов самостоятельно. Если организация принимает решение о применении подарочных сертификатов в целях увеличения объема продаж, то такое ее решение закрепляется в локальном нормативном акте (например, в маркетинговой политике, приказе или распоряжении руководителя и др.). При этом условия реализации, возврата подарочных сертификатов, приобретения товаров, возврата остатка неиспользованных денежных средств устанавливаются организацией-эмитентом самостоятельно.

При передаче подарочного сертификата третьим лицам в качестве подарка либо в счет оплаты за выполненные работы имеет место передача имущественных прав, подтвержденная сертификатом (см. ответ на вопрос 5 в письме МНС РБ от 30.09.2011 № 2-1-10/10544 (далее — письмо № 2-1-10/10544)).

Организации-эмитенты распространяют подарочные сертификаты, как правило, без взимания платы за бланк документа. При передаче подарочного сертификата его реализации (в налоговом понимании этого слова) не происходит. Сертификат сам по себе не является товаром, а лишь дает своему владельцу право получить от продавца определенные товары (работы, услуги) на некоторую сумму.

В целях налогообложения прибыли при передаче подарочного сертификата организация не получает дохода. У торговой организации-эмитента, принявшей решение об использовании подарочного сертификата, налогообложение возникает в момент реализации товара.

Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок (п.1 ст.31 Налогового кодекса РБ (далее — НК)).

Порядок уплаты налога при УСН регулируется главой 34 НК.

В соответствии с п.1 ст.288 НК объектом обложения налогом при упрощенной системе признается валовая выручка.

Налоговая база налога при УСН определяется исходя из валовой выручки, определяемой как денежное выражение валовой выручки, полученной за отчетный период организациями и индивидуальными предпринимателями от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, и внереализационных доходов.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется организациями в порядке, установленном п.5 ст.31 и п.4 ст.127 НК, с учетом положения части первой п.4 ст.288 НК.

Организации с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 15 человек и индивидуальные предприниматели, валовая выручка которых не превышает 3 400 000 000 бел.руб. в год, осуществляющие розничную торговлю, вправе в отношении указанной деятельности использовать в качестве налоговой базы валовой доход (п.5 ст.288 НК). Валовой доход определяется как разница между валовой выручкой и покупной стоимостью реализованных товаров за отчетный период.

Валовой выручкой признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов.

Покупная стоимость товаров рассчитывается как цена их приобретения (договорная цена), увеличенная на фактические затраты по приобретению (таможенные пошлины и таможенные сборы, налог на добавленную стоимость, комиссионные вознаграждения, расходы на транспортировку, кроме расходов на транспортировку товаров покупателям, хранение) при условии их документального подтверждения.

Ставка налога при УСН для организаций и индивидуальных предпринимателей, использующих в качестве налоговой базы валовой доход, установлена в размере 15 % (п.1 ст.289 НК).

Определение валовой выручки организациями, освобожденными от обязанности ведения бухгалтерского учета и отчетности и ведущими учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему, производится по мере оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (п.4 ст.288 НК).

Рассмотрим в различных ситуациях порядок налогообложения в случае реализации организацией, применяющей УСН, товаров в порядке розничной торговли с использованием подарочных сертификатов.

Порядок налогообложения организации, применяющей упрощенную систему налогообложения, при реализации товаров в порядке розничной торговли с использованием подарочных сертификатов

Ситуация 1 (подарочный сертификат не был использован)

Организация, применяющая УСН, передала подарочный сертификат физическому лицу в качестве подарка. Переданный подарочный сертификат использован не был.

Какой порядок налогообложения применяется в указанной ситуации?

В соответствии с письмом № 2-1-10/10544 (вопрос 5) при передаче подарочного сертификата третьим лицам в качестве подарка либо в счет оплаты за выполненные работы имеет место передача имущественных прав, подтвержденная сертификатом.

При уступке права требования первоначальным кредитором, происходящей из договоров, направленных на реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, налоговая база определяется как сумма превышения размера обязательств по таким договорам.

При безвозмездной передаче подарочного сертификата третьим лицам в качестве подарка налоговая база по НДС будет равняться нулю, поскольку доход от передачи имущественных прав отсутствует. При передаче подарочного сертификата третьим лицам в счет оплаты за выполненные работы налоговая база по НДС будет равняться нулю, если размер стоимости выполненных работ, в оплату которого передается сертификат, не превысит расходов по приобретению сертификата (номинальной стоимости сертификата). Аналогичный порядок следует применять и в отношении налога при УСН.

Таким образом, при передаче подарочного сертификата физическому лицу в качестве подарка и неиспользовании его в последующем налоговой базы по налогу при УСН не возникает.

Ситуация 2 (подарочный сертификат будет предъявлен в следующем отчетном (налоговом) периоде)

Организация, применяющая УСН, в отчетном периоде передала подарочный сертификат физическому лицу, которым в кассу (на банковский счет) организации внесена номинальная стоимость этого сертификата. Ожидается, что подарочный сертификат будет предъявлен в следующем отчетном (налоговом) периоде.

Какой порядок налогообложения и документального оформления данной операции?

Организация передала подарочный сертификат без взимания платы за бланк документа. Но покупатель оплатил номинальную стоимость сертификата в отчетном периоде. При этом у организации возникает обязательство передать товар на сумму, равную номиналу сертификата, а у покупателя сертификата — право требовать товар на эту сумму.

Одновременно с передачей подарочного сертификата физическому лицу выдается кассовый чек на сумму принятых денег в размере номинальной стоимости сертификата.

Порядок документального оформления приема наличных денежных средств регулируется Инструкцией о порядке ведения кассовых операций и порядке расчетов наличными денежными средствами в белорусских рублях на территории Республики Беларусь, утвержденной постановлением Правления Нацбанка РБ от 29.03.2011 № 107. Так, прием юридическими лицами, подразделениями, индивидуальными предпринимателями наличных денег при реализации товаров (работ, услуг) с использованием кассовых суммирующих аппаратов, специальных компьютерных систем, билетопечатающих машин, таксометров, зарегистрированных в налоговых органах, осуществляется в соответствии с законодательством (п.20 названной Инструкции).

Таким образом, поступившая сумма в виде номинальной стоимости сертификата, если подарочный сертификат будет предъявлен организации в следующем отчетном (налоговом) периоде, не включается в налоговую базу налога при УСН по итогам текущего отчетного (налогового) периода.

Ситуация 3 (подарочный сертификат использован по номинальной стоимости)

Физическое лицо — держатель подарочного сертификата, получившее сертификат по номинальной стоимости (например, 1 000 000 руб.), предъявило его организации-эмитенту, применяющему УСН, в обмен на сумму товаров по его номинальной стоимости — в размере 1 000 000 руб. Покупная стоимость реализованных товаров — 800 000 руб.

Какой порядок налогообложения и документального оформления применяется в такой ситуации?

Поскольку физическому лицу — держателю подарочного сертификата при внесении им наличных денежных средств в размере номинальной стоимости сертификата был выдан кассовый чек, то при реализации товара выдавать еще один кассовый чек не нужно. В соответствии с п.2 Положения о порядке оформления документа, подтверждающего факт покупки товара (выполнения работы, оказания услуги), утвержденного постановлением Минторга РБ от 06.05.2002 № 23, при продаже товаров (выполнении работ, оказании услуг) без использования кассовых суммирующих аппаратов и специальных компьютерных систем документом, подтверждающим факт покупки товаров (выполнения работ, оказания услуг), являются: товарный чек либо квитанция к приходному кассовому ордеру, квитанция к отрывному талону, надлежащим образом оформленный технический паспорт, инструкция по эксплуатации, руководство пользователя, иной документ, содержащий сведения о наименовании товара (работы, услуги), стоимости товара (работы, услуги), дате приобретения, продавце (изготовителе, исполнителе).

Так как ранее физическому лицу был выдан кассовый чек, при непосредственной реализации товара организация-эмитент может выписать товарный чек на стоимость покупки.

Отчуждение товаров организацией физическому лицу на возмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары или формы соответствующих сделок признается реализацией товаров (п.1 ст.31 НК). Поэтому в ситуации, когда физическое лицо — держатель подарочного сертификата, получившее сертификат по его номинальной стоимости (1 000 000 руб.), предъявило этот сертификат организации-эмитенту, применяющей УСН, в обмен на сумму товаров по его номинальной стоимости (в размере 1 000 000 руб.), возникает реализация товаров.

Итак, в кассу организации внесена сумма в размере 1 000 000 руб. Реализация товаров произошла на такую же сумму. Следовательно, валовая выручка составляет 1 000 000 руб.

В качестве налоговой базы организация-эмитент использует валовой доход, который определяется как разница между валовой выручкой и покупной стоимостью реализованных товаров за отчетный период. В рассматриваемой ситуации валовой доход равен 200 000 руб. (1 000 000 — 800 000).

Тогда сумма налога при УСН составит 30 000 руб. (200 000 х 15 %).

Ситуация 4 (стоимость реализованных товаров превысила номинальную стоимость подарочного сертификата)

Физическое лицо — держатель подарочного сертификата номинальной стоимостью 1 000 000 руб. предъявило этот сертификат организации-эмитенту, применяющей упрощенную систему, в обмен на сумму товаров, стоимость которых составила 1 700 000 руб. При этом физическое лицо внесло в кассу организации сумму в размере 700 000 руб. Покупная стоимость реализованных товаров равна 1 400 000 руб.

Какой порядок налогообложения применяется организацией-эмитентом в указанной ситуации?

В ситуации когда физическое лицо — держатель подарочного сертификата номинальной стоимостью 1 000 000 руб. предъявило этот сертификат организации-эмитенту, применяющей УСН, в обмен на сумму товаров, стоимость которых составила 1 700 000 руб., возникает реализация товара.

В кассу организации внесена сумма в размере 1 700 000 руб. (1 000 000 + 700 000). Стоимость реализованных товаров также 1 700 000 руб. Следовательно, валовая выручка для исчисления налога при УСН равна 1 700 000 руб.

Валовой доход, определяемый как разница между валовой выручкой и покупной стоимостью реализованных товаров за отчетный период, равен 300 000 руб. (1 700 000 — 1 400 000).

Тогда сумма налога при УСН составит 45 000 руб. (300 000 х 15 %).

Ситуация 5 (стоимость реализованных товаров ниже номинальной стоимости подарочного сертификата)

Физическое лицо — держатель подарочного сертификата номинальной стоимостью 1 000 000 руб. предъявило этот сертификат организации-эмитенту, применяющей упрощенную систему, в обмен на товары, стоимость которых составила 900 000 руб. Покупная стоимость реализованного товара — 600 000 руб.

На оставшуюся сумму (100 000 руб.) подарочный сертификат в последующем предъявляться не будет. Согласно условиям выпуска подарочного сертификата неиспользованные денежные средства держателю сертификата не возвращаются.

Какой порядок налогообложения применяется организацией-эмитентом в указанной ситуации?

В ситуации когда подарочный сертификат использован на сумму меньшую, чем его номинал, и в последующем предъявляться организации-эмитенту не будет, при налогообложении неиспользованную держателем сумму (100 000 руб.) следует учесть как безвозмездно полученные денежные средства, признаваемые в соответствии с подп.3.8 п.3 ст.128 НК внереализационным доходом.

В рассматриваемой ситуации в кассу организации внесена сумма в размере 1 000 000 руб. Стоимость реализованных товаров — 900 000 руб.

На основании п.2 ст.288 НК валовой выручкой признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов. Следовательно, в рассматриваемой ситуации валовая выручка составит 1 000 000 руб. (900 000 + 100 000).

Вместе с тем налоговой базой является валовой доход, который определяется как разница между валовой выручкой и покупной стоимостью реализованных товаров за отчетный период. Поэтому налоговая база равна 400 000 руб. (1 000 000 — 600 000), а сумма налога при УСН — 60 000 руб. (400 000 х 15 %).

Ситуация 6 (держатель предъявил подарочный сертификат позже установленного срока его использования)

Организация-эмитент, применяющая УСН, в январе 2012 г. осуществила выпуск подарочного сертификата со сроком действия по 30 апреля 2012 г. Согласно условиям использования сертификата в случае непредъявления подарочного сертификата в течение срока его действия внесенные при приобретении сертификата денежные средства физическим лицам — держателям не возвращаются.

Физическое лицо — держатель подарочного сертификата в январе 2012 г. получило сертификат номинальной стоимостью 1 000 000 руб. Этот сертификат был предъявлен организации-эмитенту 10 мая 2012 г.

Какой порядок налогообложения применяется в указанной ситуации организацией-эмитентом?

В данной ситуации денежные средства, внесенные при приобретении сертификата (в размере его номинальной стоимости — 1 000 000 руб.), на дату предъявления сертификата (10 мая 2012 г.) учитываются как безвозмездно полученные денежные средства, признаваемые на основании подп.3.8 п.3 ст.128 НК внереализационным доходом.

Напоминаем, что валовой выручкой признается сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов (п.2 ст.288 НК). В рассматриваемой ситуации вся валовая выручка целиком состоит из внереализационного дохода и валовой доход равен 1 000 000 руб. Тогда сумма налога при УСН составит 150 000 руб. (1 000 000 х 15 %).

Порядок ведения учета подарочных сертификатов в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему

Организации с численностью работников в среднем за период с начала года по отчетный период включительно не более 15 человек и индивидуальные предприниматели, размер валовой выручки которых нарастающим итогом с начала года не превышает 3 400 000 000 бел.руб., вправе с начала налогового периода вести учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему (п.1 ст.291 НК). Форма названной книги учета доходов и расходов установлена постановлением МНС РБ, Минфина РБ, Минтруда и соцзащиты РБ и Минстата РБ от 19.04.2007 № 55/60/59/38 (далее — постановление № 55/60/59/38).

Организации и индивидуальные предприниматели, ведущие книгу учета доходов и расходов, отражают в ней в хронологической последовательности все хозяйственные операции за отчетный период на основе первичных учетных документов, подтверждающих факт совершения хозяйственной операции, составленных в момент ее совершения или непосредственно после ее совершения и предназначенных для отражения результата хозяйственной деятельности (подп.2.1 п.2 постановления № 55/60/59/38).

Книга учета доходов и расходов может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении книги учета доходов и расходов в электронном виде по окончании отчетного периода она должна быть выведена на бумажный носитель.

В форму книги учета доходов и расходов при необходимости детализации учета плательщиками могут вводиться дополнительные графы (подп.2.11 п.2 постановления № 55/60/59/38).

Раздел VI книги учета доходов и расходов заполняется организациями и индивидуальными предпринимателями, использующими в качестве налоговой базы валовой доход (подп.2.5 п.2 постановления № 55/60/59/38).

У организации-эмитента в момент выпуска ею подарочного сертификата, передачи его физическому лицу — держателю дохода не возникает, так как в момент внесения денежных средств от физического лица — держателя подарочного сертификата выручка от реализации отсутствует (напоминаем, что выручка от реализации — это денежные средства либо иное имущество в денежном выражении, полученные или подлежащие получению в результате реализации товаров, готовой продукции, работ, услуг по ценам, тарифам в соответствии с договором).

Следовательно, в момент выпуска подарочного сертификата, передачи его физическому лицу, внесения денежных средств от физического лица — держателя подарочного сертификата хозяйственная операция в книге учета доходов и расходов не отражается. Основание для совершения записи в книге учета доходов и расходов возникает в момент, когда произведена отгрузка предварительно оплаченных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Покупная стоимость приобретенных товаров за отчетный период (графа 4 раздела VI книги учета доходов и расходов) отражается на основании данных первичных учетных документов, подтверждающих поступление товаров (абзац 2 подп.2.5 п.2 постановления № 55/60/59/38).

На основании вышеизложенного организации-эмитенту для учета движения подарочных сертификатов рекомендуется самостоятельно разработать отдельную учетную форму, утвердив ее локальным нормативным правовым актом. Эта форма может иметь следующий вид.

Организация, которая применяет УСНО, на основании заключенного с учреждением муниципального контракта продала подарочные сертификаты на покупку товаров в салоне связи (денежные средства поступили на расчетный счет). Покупатели приобрели товары по этим сертификатам. Какие записи следует отразить в бухгалтерском учете при продаже подарочных сертификатов? Нужно ли оформлять кассовые чеки при продаже подарочных сертификатов (с какими признаками)?

Бухгалтерский учет.

Понятие «подарочный сертификат» на сегодняшний день законодательством не определено. В связи с этим Минфин предлагает, к примеру, в целях налогообложения исходить из экономической и юридической природы отношений, возникающих в связи с использованием подарочного сертификата, а также из сложившейся судебной позиции по данному вопросу (Письмо от 08.02.2019 № 03-03-06/3/7605).

Так, высшие арбитры полагаю, что денежные средства, полученные обществом при их реализации, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретаться физическими лицами в будущем. Обмен подарочной карты (сертификата) на товары признается реализацией товара. Как результат, суммы оплаты карт, полученные организацией (продавцом) от покупателей – юридических лиц в счет предстоящей поставки товаров физическим лицам, учитываются в доходах от реализации для целей налогообложения прибыли на дату непосредственной реализации товаров (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 25.12.2014 № 305-КГ14-1498 по делу А40- 65470/2013).

Этот же подход организация должна применить при формировании записей в бухгалтерском учете при продаже подарочных сертификатов.

В момент получения денежных средств за подарочные сертификаты (являющихся, по сути, предоплатой) в бухучете возникает кредиторская задолженность, а не выручка (п. 3, 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Выручка от реализации товаров, оплаченных путем приобретения сертификатов, отражается в бухучете в момент непосредственной передачи товаров.

В связи с этим в бухгалтерском учете при продаже подарочных сертификатов могут быть отражены такие записи:

Учет подарочных сертификатов

	Дебет	Кредит
Отражена сумма денежных средств, полученных в связи с передачей подарочных сертификатов по муниципальному контракту	Счет 51 «Расчетные счета»	Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», суб- счет «Авансы полученные»
Отражена выручка, возникшая в связи с реализацией товаров в салоне связи	Счет 62, субсчет «Расчеты с покупателями»	Счет 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка»
В связи с предъявлением подарочного сертификата сумма полученного аванса зачтена в счет погашения дебиторской задолженности	Счет 62, субсчет «Авансы полученные»	Счет 62, субсчет «Расчеты с покупателями»

Если стоимость товара превышает номинал подарочного сертификата и получатель товара доплачивает разницу, в бухучете делается запись: Дебет 50 (51) Кредит 62, субсчет «Расчеты с покупателями».

Кассовый чек.

Классическая ситуация

В классической (стандартной) ситуации, когда подарочный сертификат покупает физическое лицо, а затем товар, оплаченный сертификатом, получает опять же физическое лицо, ККТ применяется два раза (см. методические указания, приведенные в Письме ФНС РФ от 03.07.2018 № ЕД-4-20/12717):
1) при получении денежных средств за сертификат. В этом случае кассовый чек оформляется с включением в него таких реквизитов:
– признак расчета (тег 1054) «ПРИХОД»;
– признак способа расчета (тег 1214) «АВАНС»;

– признак предмета расчета (тег 1212) «ПЛАТЕЖ» (в печатную форму можно не включать);
– наименование предмета расчета (тег 1030) «Подарочный сертификат на сумму…»;
2) при передаче товаров (работ, услуг) в обмен на сертификат. На этом этапе в кассовый чек включаются такие реквизиты:
– признак расчета (тег 1054) «ПРИХОД»;
– признак способа расчета (тег 1214) «ПОЛНЫЙ РАСЧЕТ» (в печатную форму можно не включать);
– признак предмета расчета (тег 1212) «ТОВАР» (в печатную форму можно не включать);
– сумма по чеку (БСО) предоплатой (зачетом аванса и (или) предыдущих платежей) (тег 1215) «ПРЕДВАРИТЕЛЬНАЯ ОПЛАТА (АВАНС) <сумма расчета, подлежащая оплате ранее внесенной при покупке подарочного сертификата предоплатой (зачетом аванса)>».

Нестандартная ситуация.

В рассматриваемом случае подарочные сертификаты приобретает (оплачивает в безналичном порядке) юридическое лицо, то есть расчеты возникают между двумя организациями. А согласно п. 9 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации» ККТ не применяется при осуществлении расчетов в безналичном порядке между организациями и (или) индивидуальными предпринимателями, за исключением расчетов с использованием электронного средства платежа с его предъявлением.

Соответственно, при поступлении денежных средств на расчетный счет в банке за переданные подарочные сертификаты от юридического лица у организации не возникает обязанности применять ККТ и формировать кассовый чек.

Считаем, что в момент передачи товара в обмен на подарочный сертификат необходимость применения ККТ возникает в том случае, если в качестве получателя и держателя сертификата выступает физическое лицо. Предлагаем в момент передачи товара сформировать кассовый чек, включив в него следующие реквизиты:
– признак расчета (тег 1054) «ПРИХОД»;
– признак способа расчета (тег 1214) «ПОЛНЫЙ РАСЧЕТ» (в печатную форму можно не включать);

– признак предмета расчета (тег 1212) «ТОВАР» (в печатную форму можно не включать);
– сумма по чеку (БСО) встречным предоставлением (тег 1217)

«ИНАЯ ФОРМА ОПЛАТЫ <сумма расчета, подлежащая оплате путем передачи подарочного сертификата>».

Если стоимость приобретаемого товара превышает номинал подарочного сертификата и физическое лицо доплачивает разницу, то в кассовый чек дополнительно включается соответствующий реквизит о такой оплате, например, сумма по чеку (БСО) наличными (тег 1031) «НАЛИЧНЫМИ <сумма расчета, подлежащая уплате наличными денежными средствами>».

* * *

В момент получения денежных средств на счет организации в бухгалтерском учете отражается кредиторская задолженность (Дебет 51 Кредит 62), в момент передачи товаров – выручка (Дебет 62 Кредит 90‑1).

Официальных разъяснений по поводу оформления кассового чека в ситуации, когда подарочные сертификаты оплачивает (приобретает) юридическое лицо, а товары по ним получает физическое лицо, на сегодняшний день нет. Рекомендуем кассовый чек оформить в момент передачи товара (если получателем товара является физическое лицо). Если же получателем товара является юридическое лицо, то кассовый чек формировать не нужно.