Учетная политика для целей налогового учета

Как уже было отмечено в предыдущих статьях, при возникновении налоговых споров, решающим аргументом, подтверждающим правоту налогоплательщика в арбитражном суде, могут стать положения учетной политики. На что обратить внимание при формировании учетной политики для целей ведения налогового учета? Как учетная политика влияет на налоговый учет в компании?

НЕОБХОДИМО ФОРМИРОВАНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ? ОБРАЩАЙТЕСЬ В ROSCO!

Учетная политика для целей налогового учета организации разрабатывается в соответствии с НК РФ и является документом, призванным обеспечить формирование полной и достоверной информации об объектах налогообложения и налоговых базах отчетных (налоговых) периодов, организацию единого учетного процесса в организации, осуществление контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджеты различных уровней налогов и сборов с учетом особенностей финансово-экономической деятельности организации.

По общему правилу, под налоговым учетом в целях исчисления налога на прибыль понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по этому налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в порядке, предусмотренном налоговым законодательством, нормативными правовыми актами РФ.

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ: ПРИМЕР

Методы учетной политики.

Как должна выглядеть учетная политика в целях налогового учета по налогу на прибыль? Приведем фрагмент учетной политики:

«…1. Порядок признания доходов и расходов

Доходы и расходы в целях исчисления налога на прибыль признаются с применением метода начисления в соответствии со статьями 271 и 272 НК РФ.

Полученные доходы и понесенные расходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте и в условных единицах, учитываются в совокупности с доходами (расходами), стоимость которых выражена в российских рублях.

Моментом признания доходов от оказания санаторно-курортных и оздоровительных услуг является дата заезда отдыхающих (дата начала действия путевки).

СОСТАВЛЕНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

Расходы принимаются к налоговому учету в том подразделении (головное подразделение, филиал), в котором имели место хозяйственные операции, в результате которых возникли данные расходы.

2. Раздельный учет доходов и расходов

В целях исчисления налога на прибыль организация ведет раздельный учет доходов и расходов по следующим видам деятельности, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибылей и убытков:

• по операциям обслуживающих производств и хозяйств, по которым убыток принимается для целей налогообложения;
• по операциям обслуживающих производств и хозяйств, по которым убыток не принимается для целей налогообложения;
• от реализации амортизируемого имущества (в том числе раздельно по основным средствам и нематериальным активам);
• от реализации прав требования как финансовых услуг;
• от реализации прав требования, в том числе:
• до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа;
• после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа;
• по операциям хеджирования.

3. Расходы, связанные с производством и реализацией

Расходы на производство и реализацию продукции, работ, услуг в организации подразделяются на прямые и косвенные расходы.

К прямым расходам на производство и реализацию продукции относятся:

• материальные затраты, определяемые в соответствии с пп.1,4 и 6 п.1 ст.254 НК РФ;
• расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование, на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда (учитываемые на счете 20 «Основное производство»);
• суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (учитываемые по статье «ОПР Амортизация производственного оборудования»).
• К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст.265 НК РФ.

4. Порядок оценки незавершенного производства

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

АУДИТ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ! С ROSCO БЫСТРО И ЛЕГКО!

Организация осуществляет распределение прямых расходов на незавершенное производство (НЗП) и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы) пропорционально заработной плате производственного персонала, учитываемой на счете 20 «Основное производство».

5. Методы оценки сырья и материалов при списании их в производство

При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых в производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), применяется метод оценки по средней стоимости.

При списании (отпуске) материалов, оцениваемых по средней стоимости, такая стоимость определяется в каждом подразделении организации по каждой группе (виду) запасов как частное от деления общей стоимости группы (вида) запасов на их количество (складывающихся соответственно из стоимости и количества по остаткам на начало месяца и по поступившим запасам в этом месяце).

При этом применяется взвешенная оценка средней стоимости, в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления материалов за месяц.

6. Метод и порядок начисления амортизации

По всем амортизационным группам основных средств организация применяет линейный метод начисления амортизации.

Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности организации).

Срок полезного использования принимаемого в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества подлежит определению приемочной комиссией в соответствии с требованиями НК РФ, оформляется актом и утверждается руководителем организации.

Специальные коэффициенты, учитывающие работу основных средств в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, не используются.

К норме амортизации основных средств, являющихся предметом договора лизинга и учитываемых на балансе, применяется коэффициент 3. Данный коэффициент не распространяется на основные средства, относящиеся к 1-3 амортизационным группам.

Пониженные нормы амортизации по объектам основных средств не применяются…».

Источник: Журнал «Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение»

Документ, аналогичный бухгалтерской учетной политике, но применяемый в целях налогообложения, сложнее составить из-за того, что каких-либо указаний и рекомендаций по его составлению нет. Поэтому бухгалтерам только и остается, что разрабатывать налоговую политику приблизительно так же, как и бухгалтерскую, но руководствуясь нормами налогового законодательства. В данной статье мы предлагаем выделить основное, что следует указать в этом немаловажном документе в части тех налогов, плательщиком которых признается спортивное учреждение.

Что такое налоговая политика?

Учетная политика для целей налогообложения – это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (п. 2 ст. 11 НК РФ). Этот термин упоминается во многих статьях, в которых рассматриваются те или иные вопросы налогообложения, налогового учета, подлежащие, в свою очередь, отражению в учетной политике для целей налогообложения. Кроме того, целесообразно утвердить в данной учетной политике решения отдельных вопросов, которые не были раскрыты при регламентации расчетов с бюджетом по тому или иному налогу либо не имеют однозначного толкования.

Налоговая политика, как и бухгалтерская, утверждается соответствующим приказом или распоряжением руководителя учреждения (организации) и применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. При этом налоговая политика, принятая вновь созданным юридическим лицом, утверждается не позднее окончания первого налогового периода, а применяется со дня со­здания организации или учреждения. Учетная политика для целей налогообложения является обязательной для всех обособленных подразделений юридического лица (п. 12 ст. 167 НК РФ). Если учреждение физической культуры и спорта начало заниматься новыми видами деятельности, то оно должно в своей налоговой политике определить принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности (абз. 7 ст. 313 НК РФ), что можно сделать в течение налогового периода.

Бухгалтеру нет необходимости каждый год утверждать учетную политику для целей налогообложения заново, достаточно внести изменения в действующий распорядительный документ. Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций или объектов налогообложения производится при изменении законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений в налоговую политику при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах – не ранее чем с момента вступления в силу этих изменений (ст. 313 НК РФ, Письмо ФНС РФ от 27.06.2014 № ГД-4-3/12247).

Налог на прибыль

В правилах исчисления данного налога, описанных в гл. 25 НК РФ, термин «учетная политика для целей налогообложения» встречается наиболее часто. Начнем с того, что в названном документе следует определить порядок признания доходов (п. 3 ст. 248 НК РФ): по методу начисления (ст. 271 НК РФ) или по кассовому методу (ст. 273 НК РФ). То же самое нужно сделать по учитываемым налоговым расходам (п. 5 ст. 252 НК РФ). Кассовый метод описан в ст. 273 НК РФ, метод признания по начислению – в ст. 272. У обычных налогоплательщиков – коммерческих организаций данный вопрос является базовым. У коллег – некоммерческих организаций ключевой проблемой, которую следует решить в налоговой политике, является раздельный учет облагаемых и необлагаемых доходов и расходов по видам осуществляемой деятельности.

Раздельный учет. Требование о ведении названного учета для налогоплательщиков, получающих средства целевого финансирования, установлено пп. 14 п. 1 и п. 2 ст. 251 НК РФ. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего эти средства, они рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. Как именно вести раздельный учет доходов и произведенных за их счет расходов, в гл. 25 НК РФ не сказано, поэтому данный неурегулированный момент бухгалтер должен прояснить в налоговой политике.

Например, если в бухгалтерском учете учреждения доходы и расходы разделяются между уставной (целевой необлагаемой) и прибыльной (облагаемой) деятельностью, то регистры бухгалтерского учета могут быть использованы и как налоговые регистры, в которых ведется требуемый гл. 25 НК РФ раздельный учет. Если же в регистрах бухучета недостаточно информации, то налогоплательщик вправе сам дополнить их необходимыми реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные налоговые регистры (абз. 3 ст. 313 НК РФ).

Важно разграничить расходы на управление учреждением и другие затраты, относящиеся ко всем видам деятельности (так называемые косвенные). Изначально последние должны финансироваться за счет необлагаемых целевых поступлений, поскольку связаны с уставной деятельностью учреждений физической культуры и спорта. Но часть таких затрат может финансироваться еще и за счет приносящей доходы деятельности. Разделение косвенных расходов производится исходя из фактических объемов их финансирования.

Амортизируемое имущество. Правила определения такого имущества прописаны в ст. 256 НК РФ и их дополнять не нужно. Другое дело, что в налоговой политике следует выбрать метод начисления амортизации (п. 1 ст. 259 НК РФ) – линейный или нелинейный. Практика показывает, что выбор чаще делается в пользу более простого, хотя для снижения налоговой нагрузки лучше предпочесть сложный метод начисления амортизации.

Выбранный метод применяется ко всем основным средствам вне зависимости от даты их приобретения. Также вне зависимости от установленного в учетной политике для целей налогообложения метода линейный метод применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в 8-ю – 10-ю амортизационные группы, независимо от срока их ввода в эксплуатацию (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Допускается по решению руководителя, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения, начисление амортизации по нормам ниже установленных гл. 25 НК РФ. Такое решение о фактическом применении понижающего коэффициента закрепляется вместе с выбором метода начисления амортизации. При реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими пониженные нормы амортизации, остаточная стоимость таких объектов определяется исходя из фактически применяемой нормы амортизации (п. 4 ст. 259.3 НК РФ).

Амортизационная премия. Напомним, под такой премией подразумеваются капитальные расходы, которые можно учесть единовременно в размере не более 10% (30% – в отношении ОС 3-й – 7-й амортизационных групп) первоначальной стоимости основных средств (исключение – полученные безвозмездно основные средства); расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (п. 9 ст. 258 НК РФ).

В частности, названная премия предусмотрена для амортизируемого имущества. Между тем не подлежит амортизации имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности (пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ). Поэтому лишь в части «предпринимательских» объектов ОС спортивного учреждения может применяться амортизационная премия.

Применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика. А значит, использование этого права должно быть закреплено в учетной политике учреждения для целей налогообложения, в которой нужно прописать размер данной премии и перечень объектов, к которым она применяется.

Материальные расходы. При определении размера данных затрат при списании сырья и материалов, используемых для оказания услуг, в налоговой политике устанавливается один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов (п. 8 ст. 254 НК РФ): по стоимости единицы запасов, по средней стоимости, по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО). В аналогичном порядке бухгалтер учреждения может оценить покупные товары, приобретенные для перепродажи, что также надо закрепить в учетной политике для целей налогообложения (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Прямые и косвенные расходы. Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). В названной статье дан перечень рекомендованных затрат, которые могут считаться прямыми, все остальные – это косвенные. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (абз. 8 п. 1 ст. 318).

Заметим, из приведенных норм следует, что деление расходов на прямые и косвенные обязательно для всех налогоплательщиков, как производящих продукцию, продающих товары, так и выполняющих работы и оказывающих услуги. Другой вопрос, что налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации, как и в случае с косвенными. Но в декларации по налогу на прибыль данные виды затрат все же показываются отдельно.

Резервирование расходов. Плательщики налога на прибыль – некоммерческие организации вправе создавать резерв предстоящих расходов, связанных с ведением предпринимательской деятельности и учитываемых при определении налоговой базы (п. 1 ст. 267.3 НК РФ). Государственное (муниципальное) учреждение самостоятельно принимает решение о создании резерва предстоящих расходов и определяет в налоговой политике виды расходов, в отношении которых создается резерв (п. 1 ст. 267.3 НК РФ). Из наиболее часто встречающихся можно выделить расходы на ремонт (дорогостоящий) объектов ОС, а также на оплату отпусков персонала, пик которых приходится на лето.

Отдельно в учетной политике для целей налогообложения нужно сказать о резерве по сомнительным долгам. Он создается не столько в целях равномерного списания затрат, сколько для заблаговременного списания части задолженности, которая впоследствии из разряда сомнительной перейдет в разряд безнадежной. Поэтому в налоговой политике при формировании данного резерва целесообразно дать ссылку не на общую для некоммерческих организаций ст. 267.3 НК РФ, а на специальную ст. 266.

Как показывает практика, для резервирования расходов целесообразно предусмотреть отдельный налоговый регистр, в котором и отражать резервы по разным видам предстоящих расходов. Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов налогоплательщик разрабатывает самостоятельно и устанавливает приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения (абз. 7 ст. 314 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

В расчетах с бюджетом по данному налогу «поле для маневра» у налогоплательщика невелико: в гл. 21 НК РФ все нюансы исчисления налога прописаны достаточно четко и ясно. Тем не менее есть вопрос, отданный на откуп налогоплательщику. Как, возможно, догадался читатель, речь идет о раздельном учете по облагаемым и не облагаемым НДС операциям. У учреждений физкультуры и спорта к последним относятся:

• услуги по присмотру и уходу за детьми в организациях, осуществляющих образовательную деятельность по реализации образовательных программ дошкольного образования, услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях (пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ);
• услуги в сфере образования, оказываемые некоммерческими образовательными организациями по реализации общеобразовательных и (или) профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных), программ профессиональной подготовки (пп. 14 п. 2 ст. 149);
• услуги населению по организации и проведению физкультурных, физкультурно-оздоровительных и спортивных мероприятий (абз. 6пп. 4 п. 2 ст. 149);
• реализация входных билетов, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, организациями физической культуры и спорта на проводимые ими спортивно-зрелищные мероприятия (пп. 13 п. 3 ст. 149);
• предоставление в аренду спортивных сооружений для подготовки и проведения указанных мероприятий (пп. 13 п. 2 ст. 149).

Перечисленные операции относятся к необлагаемым (освобожденным от налогообложения). Все остальные операции, например реализация спортивных товаров и атрибутики, оказание консультационных и рекламных услуг спонсорам, не относящихся к образовательным, и другие не поименованные в ст. 149 НК РФ операции – облагаемые.

Нет необходимости перечислять в учетной политике спортивного учреждения облагаемые и необлагаемые операции, это можно сделать в отдельном приложении. В самой же политике важно описать порядок ведения раздельного учета. Фактически его базовые правила описаны в гл. 21 НК РФ и их не нужно дублировать в налоговой политике. В ней необходимо указать способ разделения НДС, предъявленного поставщиками по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Способ на самом деле простой: пропорция разделения «входного» НДС по косвенным расходам определяется исходя из доли стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за налоговый период. Данная доля как раз и определяет ту часть НДС, которая включается в стоимость товаров (работ, услуг) и не предъявляется к вычету. Вся остальная часть «входного» НДС ставится к вычету в уменьшение налога, начисленного с облагаемых операций. Все это позаимствовано из п. 4 и 4.1 ст. 170 НК РФ. Зачем же это прописывать в налоговой политике?

Дело в том, что в учетной политике, вернее, в приложениях к ней, конкретизируются операции, не подлежащие и подлежащие обложению. Кроме этого, в ней легче описать налоговые правила, например, о том, что по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, бухгалтер вправе определять пропорцию, исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Проще говоря, пропорция определяется ежемесячно и лишь в последнем месяце – в целом за квартал.

Помимо этого, конкретизируя в учетной политике раздельный учет, бухгалтер получает дополнительный аргумент для правомерного применения освобождения от НДС, прописанного в ст. 149 НК РФ. Ведь именно в данной статье установлено требование о ведении раздельного учета при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций.

Неурегулированным вопросом ведения раздельного учета по НДС является начисление налога с получаемых налогоплательщиками так называемых обезличенных предоплат (под осуществление облагаемых и необлагаемых операций). Чаще всего данные авансы получают продавцы товаров, с реализации которых НДС начисляется по разным налоговым ставкам. Целевое финансирование и поступления от приносящей доходы деятельности не могут быть объединены или обезличены. При оказании услуг, как правило, указывается наименование конкретной услуги, под которую перечисляются деньги, поэтому бухгалтер может определить налоговую природу аванса (облагаемый или необлагаемый). Следовательно, весь его раздельный учет заключается в том, чтобы оформлять документы (договоры, счета на предоплату и т. д.) правильно, не допуская неопределенности в квалификации «авансовой» операции для целей налогообложения.

Куда нужно представлять налоговую политику?

Действующее законодательство не содержит требования о представлении налоговой политики как декларации в налоговые органы. При этом камеральная проверка отчетности проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ). Вместе с тем проверяющие не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено законодательством (п. 7 ст. 88). Как видим, ни в той, ни в другой норме об учетной политике для целей налогообложения не сказано, а в числе документов, представляемых в налоговый орган, она прямо не поименована. Значит, делать это не обязательно, но можно пойти навстречу инспекторам при возникновении у них вопросов, так как в противном случае они затребуют налоговую политику в ходе выездной проверки, а налогоплательщик должен будет ее представить как документ, предусмотренный НК РФ. Неисполнение этого требования может быть квалифицировано как непредоставление налоговому органу сведений для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ).

* * *

Подведем итог. Нет необходимости переписывать в налоговой политике учреждения физической культуры и спорта нормативные акты. Нужно указать только те моменты, в отношении которых налогоплательщику предоставлено право выбора, а также описать правила налогового учета в не урегулированных налоговым законодательством ситуациях. В статье мы выделили наиболее распространенные вопросы, включаемые в налоговую политику таких учреждений. Рассмотрены два налога – НДС и налог на прибыль, так как именно в части их учета есть варианты и налогоплательщику нужно принять решение самостоятельно. Что касается иных налогов, например налога на имущество и транспортного, при их исчислении на федеральном уровне все четко и предельно ясно установлено, налогоплательщику не из чего выбирать, разве что региональные власти иногда предоставляют возможность определиться с тем или иным нюансом налогообложения. Но такое встречается редко, поскольку любая неопределенность может обернуться налоговыми спорами. А при их разрешении грамотно написанная налоговая политика – это достаточно весомый аргумент в пользу налогоплательщика, который ревизорам сложно оспорить, в том числе в суде.

Приложение 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, форма которой утв. Приказом ФНС РФ от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@.

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Как уже отмечалось, важнейшими новшествами в части налога на прибыль являются:
1) организация обособленного, параллельного, самостоятельного налогового учета доходов, расходов, прибыли и налоговой базы;
2) разработка второй учетной политики для целей налогообложения.
Это означает, что с 01.01.2002 г. каждая организация должна разработать и иметь две учетные политики:
1) учетную политику для целей бухгалтерского учета;
2) учетную политику для целей налогообложения.
Основное назначение учетной политики по бухгалтерскому учету:
1) выбор вариантов оценки имущества, начисления амортизации и т.д.;
2) определение способов (порядка) ведения бухгалтерского учета операций, по которым этот порядок не отражен в нормативных документах, регулирующих вопросы бухгалтерского учета (пункт 8 ПБУ 1/98).
В учетную политику на 2002 г. нами добавлены еще два вопроса:
1) Механизм перехода от прежнего к Новому плану счетов;
2) Порядок применения важнейших счетов бухгалтерского учета в свете новых нормативных документов.
В статье 313 главы 25 НК РФ раскрыто основное назначение и вытекающее из этого содержание учетной политики для целей налогового учета.
Основное назначение учетной политики — установить порядок ведения налогового учета для целей налогообложения и утвердить этот порядок приказом руководителя (абзац 4 ст.313 НК РФ).
Основное содержание учетной политики для целей налогообложения:
1) отразить порядок учета доходов в налоговом учете;
2) отразить порядок учета расходов;
3) отразить порядок определения доли и суммы некоторых видов или групп расходов, которые должны быть учтены для целей налогообложения в текущем отчетном (налоговом) периоде;
4) определить порядок расчета расходов и убытков, которые подлежат переносу на следующие налоговые периоды;
5) определить порядок расчета различных резервов;
6) определить порядок расчета налоговой базы (ст.315 НК);
7) определить порядок учета и расчета суммы задолженности по расчетам с бюджетами трех условий по налогу на прибыль (абзац 7 ст.313 НК РФ).
В статье 314 НК РФ также указано, что организации обязаны самостоятельно разработать формы регистров налогового учета и утвердить их в составе приложения к учетной политике организации.
По нашему мнению, в учетной политике для целей налогообложения необходимо отразить и раскрыть следующие вопросы:
1) Выбор вариантов из нескольких способов ведения расчета или учета показателей для целей налогового учета, которые предусмотрены главой 25 Налогового Кодекса;
2) Порядок отражения в аналитических регистрах налогового учета информации из первичных документов;
3) Формы и порядок расчета некоторых показателей, необходимых для отражения в регистрах налогового учета (например, расходов в пределах нормы, расчет прямых расходов на остаток незавершенного производства и т.д.);
4) Порядок составления расчета (или расчетов) налоговой базы;
5) порядок организации раздельного учета некоторых хозяйственных операций в случаях, предусмотренных главой 25 НК РФ;
6) порядок организации налогового учета объектов налогового учета.
В качестве приложений к учетной политике для целей налогообложения необходимо приложить:
1) формы аналитических регистров налогового учета по доходам и расходам;
2) формы первичных документов, необходимых для осуществления различных расчетов;
3) формы различных разработочных таблиц, справок бухгалтера и иных документов налогоплательщика, предназначенных для группировки информации об объектах учета для целей налогообложения (абзац 2 ст.314 НК РФ).
При этом объектами для целей налогообложения являются:
а) хозяйственные операции, в результате совершения которых происходит появление тех или иных доходов и (или) различных видов расходов (абзац 3 ст.314 НК РФ);
б) реализуемые объекты амортизируемого имущества (основных средств) (ст.323 НК РФ);
в) объекты амортизируемого имущества, по которым предстоит начислять амортизацию (п.2 ст.259).
В отношении налогового учета материалов четких указаний в Налоговом Кодексе нет.
Однако в ст.313 НК отражено исходное правило:
«Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если статьями настоящей главы предусмотрены порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета».
В отношении учета материалов в гл.25 особые требования не отражены. В этом случае данные бухгалтерского учета о движении материалов могут быть использованы в качестве данных и для налогового учета при следующих условиях:
1) приход материалов оценивается по полной фактической себестоимости без обособленного учета отклонений (т.е. в бухгалтерском учете, вероятно, не должен применяться счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;
2) оценку сырья и материалов при их списании в расход в налоговом учете предусмотрено производить тем же методом, что и в бухгалтерском учете (например, по средней себестоимости).
При этом мы предлагаем применить следующую кодировку документов:
1) регистров налогового учета — РНУ (01,02 и т.д.) (или Р-01, Р-02 и т.д.);
2) документов для расчета показателей -ДНУ (21,22 и т.д.) (ДН-32,
ДН-22 и т.д.);
3) документов для учета объектов налогового учета — ОНУ.

Глава 2. Практическая часть

Заключение

Приложение

Список используемой литературы

Введение

Важными решениями, которые принимаются руководством организации, являются составление и утверждение учетной политики для налогового учета. При формировании учетной политики для целей налогообложения нужно исходить из того, что грамотно сформированная учетная политика может помочь в решении такой немаловажной задачи для организации, как оптимизация налогообложения. Искусство формирования учетной политики заключается в выборе оптимальных для данной организации способов учета, позволяющих на законном основании снизить налоговую нагрузку.

К перечню мероприятий, позволяющих сэкономить на налогах с помощью учетной политики, относятся оценка используемых элементов учетной политики и анализ использования возможных альтернативных вариантов. Все вопросы определения доходов и расходов, их признания, оценки, распределения, учета, неясно или неоднозначно прописанные в НК РФ, либо не прописанные вообще, должны становиться вопросами учетной политики. И если они будут согласованы с другими нормами действующего законодательства, то учетная политика поможет снизить налоговые платежи и выиграть спор с налоговым органом.

Налогоплательщик самостоятельно в установленных НК РФ рамках разрабатывает и утверждает элементы учетной политики. Наибольшее количество положений, подлежащих закреплению в учетной политике, касается исчисления налога на прибыль.

Однако следует отметить, что значение учетной политики для целей налогообложения недооценивается многими предприятиями, в которых к её разработке относятся формально, не изучают последствия применения тех или иных элементов.

Актуальность данной темы заключается в необходимости исследования вопросов формирования оптимальной учетной политики для целей налогообложения прибыли, моделировании критериев ее разработки и принципов формирования в соответствии с видами деятельности организации.

Целью написания данной курсовой работы является подробное изучение элементов учетной политики для целей налогообложения прибыли организаций.

Для выполнения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи:

раскрыть сущность учетной политики для целей налогообложения;

дать характеристику элементам учетной политики для целей налогообложения прибыли;

рассмотреть учетную политику в целях налогообложения как инструмент налогового планирования при переходе с упрощенной системы налогообложения на общий налоговый режим.

Предметом исследования являются отношения государства и налогоплательщика при взимании налога на прибыль.

Объектом исследования являются нормативно-правовые акты, регулирующие порядок формирования учетной политики для целей налогообложения прибыли.

В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, сравнения, индукции и дедукции.

Теоретической базой при написании работы явились законодательные и нормативные акты, источники научной литературы, а также статьи в периодической печати.

1. Сущность и задачи учетной политики организации

Варианты методов налогового учета появлялись в НК РФ постепенно.

Учетная политика для целей налогообложения появилась значительно позже бухгалтерской.

Первое упоминание о необходимости организации учетной политики в целях налогообложения содержалось в главе 21 НК РФ, вступившей в действие с 1 января 2001 года. Затем требования об определении вариантов учета для целей налогообложения появились в главе 25 НК РФ, вступившей в силу с 2002 года, и уже потом в отношении специальных налоговых режимов — с 2003 года. И только Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ в законодательство о налогах и сборах было введено понятие «учетная политика для целей налогообложения».

В соответствии с терминологией, приведенной в пункте 2 статьи 11 НК РФ, под учетной политикой для целей налогообложения понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Учетная политика формируется главным бухгалтером организации (фирмой, осуществляющей бухгалтерский учет на предприятии) на основе нормативных актов по бухгалтерскому учету и утверждается руководителем организации. При этом в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» N 129-ФЗ утверждаются:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

• методы оценки активов и обязательств;

• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

• правила документооборота и технология обработки учетной информации;

• порядок контроля за хозяйственными операциями;

• другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Процесс формирования учетной политики организации включает:

• определение объектов бухгалтерского учета, в отношении которых должна быть разработана учетная политика;

• выявление, анализ, оценка и ранжирование факторов, под влиянием которых производится выбор способов ведения бухгалтерского учета;

• выбор и обоснование исходных положений построения учетной политики;

• идентификация потенциально пригодных для применения организацией способов ведения бухгалтерского учета по каждому приему метода учета и для каждого объекта учета;

• отбор способов ведения бухгалтерского учета, пригодных для применения организацией в их взаимосвязи;

• оформление избранной учетной политики.

Учетная политика составляется для решения четырех основных задач:

1. Выбор одного из нескольких взаимоисключающих вариантов учета, присутствующих в законодательстве. Если организация не внесет нужный элемент в учетную политику, то налоговый учет будет вообще невозможен. Классический пример — выбор метода оценки стоимости покупных товаров (по стоимости товаров, первых по времени приобретения (ФИФО); по средней стоимости; по стоимости единицы товара).

2. Отказ от метода учета, предусмотренного «по умолчанию». Если налогоплательщик хочет воспользоваться альтернативным вариантом, предусмотренным в Налоговом кодексе, он должен об этом заявить в своей учетной политике.

Например, есть два варианта учета в расходах процентов по займам/кредитам: либо по реально заплаченным процентам, либо по расчетной ставке рефинансирования. Если не отразить метод списания в учетной политике, то списать на расходы можно будет только по 1,1 расчетной ставки рефинансирования (сейчас она составляет 11% годовых). Отразив – по реальным процентам, что значительно выгоднее.

3. Сближение бухгалтерского и налогового учета, а, соответственно, уменьшение объема работы бухгалтера. Налоговые консультанты часто предлагают директорам пристально изучить ученую политику, даже приводят инструкции какие строки с какими надо сравнивать, чтобы выявить, что бухгалтерия делает как проще, а не как выгоднее. Следует иметь в виду, что конечная стоимость больших различий в налоговом и бухгалтерском учете и, как следствие, повышение вероятности ошибок, увеличение времени на само ведение учета может свести на нет всю экономию.

4. Минимизация ожидаемых (прогнозируемых) налогов. Грамотная учетная политика позволит реально уменьшить налоговые выплаты. Например, при отнесении затрат на производство/реализацию, можно установить для налогового учета иной перечень прямых расходов чем для бухгалтерского учета. В этом случае списание затрат можно будет осуществить сразу, не растягивая на длительный период, минимизировав таким образом налоговые выплаты. Однако следует понимать, что возникает разница между бухгалтерским и налоговым учетом, а бухгалтеру придется выполнять дополнительную работу, применяя ПБУ 18/02, призванное согласовать разницу учетов.

Отметим, что само понятие учетной политики для целей налогообложения в действующем налоговом законодательстве на данный момент отсутствует. Однако с 1 января 2007 года оно появилось в Налоговом кодексе. Ведь пункт 2 статьи 11 кодекса дополнен таким абзацем: “учетная политика для целей налогообложения определяется как выбранная фирмой совокупность допускаемых кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения”. Кроме того, это понятие включает в себя “учет иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика”2.

Обычно налоговая учетная политика состоит из трех основных разделов:

• принципы ведения налогового учета;

• методы расчета того или иного налога;

• регистры налогового учета.

Раньше одним из основных положений учетной политики был метод расчета НДС (кассовый или начисления). С этого года все обязаны платить налог только по методу начисления. Следовательно, устанавливать данный способ в учетной политике не нужно. Еще несколько слов об НДС. Если фирма ведет операции, как облагаемые так и не облагаемые этим налогом, вам следует определить порядок их раздельного учета. Основная часть учетной политики будет касаться налога на прибыль.

Учетная политика для целей налогообложения появилась значительно позже бухгалтерской, однако недооценивать ее значение было бы неправильно.

Ведь именно порядок налогового учета непосредственно влияет на правильность определения сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, а допущенные ошибки в учете могут стоить очень дорого.

Принципы построения учетной политики в целях налогового учета «разбросаны» по различным главам НК РФ. И зачастую бухгалтеры полагают, что налоговая учетная политика существует только в рамках учета по налогу на прибыль. Вместе с тем анализ норм законодательства о налогах и сборах показывает, что право выбора у налогоплательщика (варианта учета) существует в том или ином виде независимо от применяемой организацией системы налогообложения.

От выбора, сделанного руководством организации при формировании учетной политики, в немалой степени зависят суммы налогов, перечисляемых в бюджет, а также время их уплаты. Следовательно, именно налоговая учетная политика является одним из законных инструментов оптимизации налогообложения, что особенно важно в условиях экономической нестабильности.

В ряде случаев бухгалтерская и налоговая политика взаимозависимости. И только при их продуманном сочетании будет возможна оптимизация налогообложения. Например, если вести речь о налоге на имущество, то следует напомнить, что налоговая база по данному налогу рассчитывается исходя из остаточной стоимости имущества, учитываемого в качестве основных средств, определяемой по данным бухгалтерского учета. Соответственно, на сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, оказывает непосредственное влияние порядок организации учета основных средств, определенный в бухгалтерской учетной политике.

Таким образом, в текущей ситуации без грамотно составленного приказа об учетной политике как в части бухгалтерского учета, так и налогообложения не обойтись.

> Теоритические основы формирования учетной политики для целей налогообложения

Формирование учетной политики для целей налогообложения

Первоочередной задачей любой организации является формирование рациональной учетной политики, которая утверждается и для целей бухгалтерского учета, и для целей налогообложения.

Учетная политика для целей налогообложения — выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Иначе говоря, это совокупность закрепляемых в приказе обязательных правил, по которым систематизируется и обобщается информация о хозяйственных операциях в течение отчетного (налогового) периода с целью определения налоговой базы по конкретным налогам. Основной задачей при разработке учетной политики для целей налогообложения является создание оптимальной системы налогового учета.

Практически любому налогоплательщику приходится выбирать тот или иной вариант налогообложения. Решение в пользу сделанного выбора следует оформить документально.

Учетная политика для целей налогообложения должна быть утверждена соответствующим приказом (распоряжением) руководителя организации. п. 12 ст. 167 и ст. 313 НК РФ Унифицированной, «жесткой» формы приказа об учетной политике нет.

Принятая организацией учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Этот документ принимается по организации в целом и обязателен для применения всеми ее обособленными подразделениями.

Изначально предполагается, что налоговую учетную политику организация применяет с момента создания и до момента ликвидации. Поэтому, если она не меняется, каждый год снова принимать ее не надо. Налоговая учетная политика, срок действия которой в приказе не ограничен календарным годом, применяется вплоть до момента утверждения новой учетной политики. При необходимости в принятую учетную политику можно вносить поправки, оформленные отдельным приказом. Впрочем, если изменений много, целесообразнее принять новую учетную политику.

Изменения в учетную политику можно вносить в двух случаях:

• 1) если организация решила изменить применяемые методы учета;
• 2) если внесены изменения в законодательство о налогах и сборах.

В первом случае изменения в учетную политику для целей налогообложения принимаются с начала нового налогового периода, то есть со следующего года. Во втором случае — не ранее момента вступления в силу указанных изменений.

Эти положения применяются к налогу на прибыль, так как они предусмотрены ст. 313 НК РФ. Ст. 313 Налоговый Кодекс Российской Федерации

Изменение учетной политики применительно к НДС возможно только с 1 января года, следующего за годом ее утверждения, то есть один раз в год. Других вариантов гл. 21 НК РФ не предусмотрено.

В случае появления новых видов деятельности вносить дополнения в учетную политику можно в любой момент отчетного года. При этом нужно определить и отразить в учетной политике принципы и порядок учета этих видов деятельности для целей налогообложения.

Основными разделами положения об учетной политике для целей налогообложения являются:

• — общие и организационно-технические вопросы;
• — методологические аспекты.

К общим и организационно-техническим вопросам организации налогового учета относятся:

• — распределение функциональных обязанностей работников бухгалтерии, назначение лиц, ответственных за ведение налогового учета;
• — применение аналитических регистров налогового учета;
• — технология обработки учетной информации.

В этот раздел включаются также основные правила ведения налогового учета.

Если организация имеет обособленные подразделения, важно определить:

• — срок представления сведений в головное отделение организации для сводного налогового учета;
• — перечень налогов, перечисляемых по месту нахождения филиалов;
• — порядок уплаты налогов организацией и обособленными подразделениями.

Во втором разделе отражаются методы ведения налогового учета, которые организация выбирает самостоятельно, методы оценки активов и обязательств, порядок формирования налоговой базы и налогового учета для целей налогообложения и другие методологические аспекты. Этот раздел удобнее составить по видам налогов.

В приложении к учетной политике необходимо утвердить формы регистров налогового учета.

Регистрами налогового учета могут быть:

• — регистры бухгалтерского учета, дополненные необходимыми реквизитами;
• — регистры налогового учета, разработанные организацией самостоятельно.

Кроме того, в учетной политике также следует указать способ ведения аналитических регистров налогового учета — с использованием компьютерной техники либо ручным способом.

Учетная политика для целей налогообложения организаций торговли и общественного питания

Обращаем внимание, что всем предприятиям и организациям независимо от организационно-правовой формы, формы собственности и осуществляемых ими видов деятельности помимо учетной политики по бухгалтерскому учету необходимо в обязательном порядке составлять также учетную политику для целей налогообложения.

Данное требование содержится в действующем налоговом законодательстве (в части обложения НДС — пункт 12 статьи 167 части второй НК РФ, в части формирования состава затрат для обложения налогом на прибыль — глава 25 части второй НК РФ).

О том, с какими особенностями могут столкнуться организации торговли и общественного питания при разработке такой учетной политики рассмотрено в настоящей статье.

Общий порядок формирования учетной политики для целей налогообложения

Под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по определенному налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в установленном порядке.

В организациях торговлии общепита должна быть установлена единая система ведения налогового учета.Ее целью является установление единых принципов и подходов корганизации системы налогового учета в организации с целью правильного иточного исчисления налогов, сборов, других обязательных платежей, их удержаниеи внесение в установленные законодательством сроки в бюджеты разных уровней ивнебюджетные фонды.

Основными задачамисистемы организации налогового учета являются:

• определение общих принципов разделения полномочий и ответственности налоговых и учетных служб на каждом уровне управления (по вертикали) и внутри каждого уровня управления (по горизонтали);
• создание единой системы внутрифирменных документов, регламентирующих деятельность налоговых и учетных служб в системе ведения налогового учета организации.

Такими документами могутявляться:

• Положения о налоговых и учетных службах;
• учетная политика в целях налогообложения;
• различного рода внутренние инструкции и положения, составленные на основании действующего налогового законодательства, но с учетом специфики деятельности предприятия.

Следует отметить, что системаналогового учета организуется предприятиями самостоятельно, исходя изпринципа последовательности применения норм и правил налогового учета. Этоозначает, что данная система должна применяться последовательно от одногоналогового периода к другому. При этом порядок ведения налогового учетаустанавливается организациями торговли и общепита в своей учетной политике дляцелей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением)руководителя.

Изменение порядка налогового учетаотдельных хозяйственных операций или объектов может осуществляться предприятиемкак в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемыхметодов учета, так и по своему желанию (в установленных налоговымзаконодательством пределах). Решение о внесении изменений в учетную политикудля целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается сначала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах исборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанногозаконодательства.

Изменения учетной политики для целей налогообложения такжеследует утвердить приказом (или распоряжением) руководителя организации.

Структура учетной политики в целях налогообложения

Учетная политика для целей налогообложенияможет быть сформирована как в виде отдельно утвержденного документа, так и ввиде раздела общей учетной политики предприятия, принимаемой и длябухгалтерского учета, и в целях налогообложения. Поскольку обязательностьпринятия отдельного положения налоговым законодательством не регламентирована,организации торговли и общепита могут самостоятельно выбирать порядок ееутверждения.

В части построения учетнойполитики для целей налогообложения каких-либо рекомендаций налоговых или иныхорганов не существует. Есть только отдельные положения налоговогозаконодательства (касающиеся налога на прибыль и НДС), подлежащие отражению вэтом документе.

Ниже предлагаетсяпримерная форма построения такой учетной политики,включающая в себя три основных раздела:

1) организационные моменты налогового учета в организации;

2) методы и способы налогообложения;

3) налоговые учетные регистры.

Рассмотрим особенностиформирования каждого из указанных разделов.

Организационные моменты налогового учета

Этот раздел целесообразно начать с общих принципов построенияналогового учета в организациях торговли или общественного питания.

Поскольку такой учет осуществляется на всех уровняхуправления предприятием, то ведение такой работы может быть возложено либо набухгалтерию организации (в частности, ее отдел, отвечающий за процессналогообложения данного предприятия), либо на специально созданное ворганизации налоговое управление (отдел, службу), входящее в структуруорганизации в качестве отдельного подразделения. Данный момент должен бытьобязательно отражен в учетной политике для целей налогообложения.

Также возможно отражение в учетной политике отраслевыхособенностей предприятия, которые могут оказать влияние на построениеналогового учета.

Если организация имеет территориально обособленныеструктурные подразделения (филиалы, представительства), которыенаделены функциями расчета и уплаты налогов в бюджеты субъектов РФ и местныебюджеты, необходимо определить сроки представления данных расчетовналоговым органам по месту нахождения филиала (представительства), а такжеголовному подразделению для ведения налогового учета в целом по предприятию.

Естественно, необходимо также предусмотреть правилаутверждения самой учетной политики в целях налогообложения (кто утверждает,сроки принятия учетной политики на отчетный год, каким образом данный документформируется: в составе общей учетной политики предприятия или отдельнымположением и т.п.), порядок внесения в нее изменений.

Если организация относится к субъектаммалого предпринимательства либо перешла на упрощенную систему налогообложения, то данный факт также следует отразить в учетной политикедля целей налогообложения, так как для таких предприятий существуют некоторыеособенности налогового учета и налогообложения.

Правила и способы налогообложения

В данном разделе отражаются правила и способы (методы)ведения налогового учета.

Правила ведения налогового учета касаются случаев, когдазаконодательными или нормативными документами не предусматривается вариантностьведения учета, но допускается детализация и конкретизация порядка учета самойорганизацией. Соответственно в учетной политике отражаются только такие моменты(правила), которые имеют некоторые специфические особенности налогового учета(налогообложения).

Под способами ведения налогового учета подразумевается тотфакт, что законодательными или нормативными документами предусмотренавариантность применения отдельных принципов налогообложения. В этом случаеорганизация торговли (общепита) самостоятельно выбирает один из возможныхвариантов (способов, методов).

Ниже приводится примерный перечень позиций, который следуетотразить в учетной политике организаций торговли и общественного питания дляцелей налогообложения в разрезе отдельных налогов.

Налог на добавленную стоимость

В учетной политике для целейналогообложения организациям торговли и общественного питания целесообразнозафиксировать следующую информацию.

1. Определение момента возникновения налоговых обязательствпо НДС

Основным положением, которое в обязательном порядке должнобыть зафиксировано в учетной политике для целей налогообложения — это моментвозникновения налогового обязательства по исчислению НДС для уплаты в бюджет(пункт 1 статьи 167 НК РФ):

• «по оплате»;
• «по отгрузке».

Еслиорганизация торговли или общепита утвердила в своей учетной политике для целейналогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки ипредъявлении покупателю расчетных документов («по отгрузке»), датойвозникновения налоговых обязательств по НДС будет являться день отгрузки(передачи) товара (работ, услуг).

Для предприятий, утвердивших в своей учетной политикедля целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступленияденежных средств («по оплате»), датой возникновения налоговыхобязательств по НДС будет являться день оплаты отгруженных товаров (выполненныхработ, оказанных услуг).

Впоследнем случае в учетной политике также необходимо отразить, какие в даннойситуации могут возникнуть варианты определения даты реализации товаров (работ,услуг) в целях исчисления НДС. При этом такие даты реализации товаров (работ,услуг) признаются на основании требований пунктом 2 и 4 статьи 167 части второйНК РФ.

Кпримеру, исходя из особенностей финансово-хозяйственной деятельностипредприятия, оплатой товаров (работ, услуг) могут признаваться следующиеварианты прекращения встречного обязательства приобретателя указанных товаров(работ, услуг) перед организацией — налогоплательщиком, котороенепосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнениемработ, оказанием услуг), а именно:

• поступление денежных средств на счета или в кассу организации (либо его комиссионера, поверенного или агента);
• прекращение обязательства зачетом (с оформлением акта зачета взаимных (встречных) требований);
• передача предприятием права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом;
• поступление имущества в оплату реализованных товаров (работ, услуг) по товарообменным договорам;
• по операциям реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе — дата фактической передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг);
• при прекращении встречного обязательства покупателя товаров (работ, услуг) путем передачи покупателем собственного векселя датой оплаты указанных товаров (работ, услуг) признается погашение покупателем-векселедателем (либо иным лицом) указанного векселя или передача предприятием данного векселя по индоссаменту третьему лицу.

Вслучае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по правутребования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товара(выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты этих товаров (работ, услуг)признается наиболее ранняя из следующих дат (пункт 5 статьи 167 части второй НКРФ):

а) день истечения указанного срока исковой давности;

б) день списания дебиторской задолженности.

Последнееположение фактически является правилом налогового учета (не имеет вариантов илиособенностей учета). Поэтому его отражение в учетной политике для организациинеобязательно (либо будет носить просто информационный характер).

2. НДСпо нормируемым затратам

Порасходам, принимаемым для налогообложения налогом на прибыль в пределахустановленных нормативов, НДС также принимается к зачету только в пределахтаких норм (абзац 2 пункта 7 статьи 171 части второй НК РФ).

Применяя данное правило налогового учета, организацииторговли и общепита тем не менее в своей учетной политике для целейналогообложения должны определить порядок распределения сумм НДС по такого родарасходам.

В частности, в пределах установленных норм принимаютсяпредставительские расходы, включаемые в расходы организаций для целейналогообложения в отчетном (налоговом)периоде в размере 4 процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда заэтот период (пункт 2 статьи 264 части второй НК РФ) и часть расходов нарекламу в пределах 1 процента от выручки отчетного (налогового) периода (пункт4 статьи 264 части второй НК РФ).

Пример 1. Организацией торговли (общепита) в отчетном (налоговом) периоде были произведены представительские расходы в размере 9 600 рублей. Расходы на оплату труда в этом же периоде составили 150 000 рублей.

НДС с величины представительских расходов определяется расчетным путем (пункт 7 статьи 171, пункт 4 статьи 164 части второй НК РФ):

9 600 руб. : 1,2 х 20% = 1 600 руб.

При этом вся сумма исчисленного подобным образом налогаподлежит отнесению в бухгалтерском учете на счет 19 «Налог на добавленнуюстоимость по приобретенным ценностям»:

дебет счета 19 кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» — 1 600 руб. — отражен в учете НДС, уплаченный по представительским расходам.

Однако для целей налогообложения по налогу на прибыльпредставительские расходы принимаются только в пределах 4 процентов от величинырасходов на оплату труда, а именно в пределах 6 000 рублей (150 000 руб. Ѕ 4%).

Исходя из этого и НДС в качестве вычета может быть приняттолько в пределах следующей суммы:

6 000 руб. х 20% = 1 200 руб.

или

1 600 руб. х (6 000 руб. : (9 600 руб. — 1 600 руб.) х 100%) = 1 200 руб.

Следовательно, в бухгалтерском учете нужно сделать такуюзапись:

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС» кредит счета 19 — 1 200 руб. — принят к вычету НДС, исчисленный с представительских расходов в пределах установленных норм.

Соответственно, разница в сумме НДС, исчисленного со всейвеличины представительских расходов и их нормативного размера, не можетприниматься в качестве налогового вычета, а относится на внереализационныерасходы организации без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль:

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» кредит счета 19 — 400 руб. (1 600 руб. — 1 200 руб.) — не принятая к вычету сумма НДС по сверхнормативным представительским расходам отнесена на прочие расходы организации.

3. Распределение «входящего» НДС между операциями,облагаемыми налогом и освобожденными от налогообложения

Если организация торговли или общепита наряду с облагаемымиНДС операциями, осуществляет также деятельность, по которой имеет правовоспользоваться льготами по НДС, предусмотренными действующим налоговымзаконодательством (статья 149 части второй НК РФ), то ей необходимо вестираздельный учет таких операций (пункт 4 статьи 149 части второй НК РФ).

Такой учет может вестись как в отдельных налоговых регистрах,так и с использованием счетов бухгалтерского учета (к примеру, к счету 90″Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» можно вести дополнительный аналитический учетпо субсчетам 90-1-1 «Выручка от реализации товаров (работ, услуг), облагаемыхНДС» и 90-1-2 «Выручка от реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС»).Выбранный вариант, естественно, должен быть отражен в учетной политике дляцелей налогообложения.

Кроме того, в данном случае следует учесть, что НДС,уплаченный поставщикам и подрядчикам по материальным ресурсам, работам илиуслугам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг), освобождаемых отуплаты налога, включается в стоимость таких ресурсов, работ или услуг (пункт 2статьи 170 части второй НК РФ).

Однако не во всех ситуациях можно заранее определить, будутли связаны произведенные расходы (издержки обращения) с реализацией товаров(работ, услуг), облагаемых или не облагаемых НДС.

Поэтому суммы НДС по оплаченным и оприходованным материальнымценностям (работам или услугам) включаются в издержки обращения или налоговыевычеты в той пропорции, в которой указанные материальные ценности (работы,услуги) используются в операциях, облагаемых НДС и освобожденных отналогообложения. Пропорция при этом может определяться исходя из стоимоститоваров (или услуг общепита), операции по реализации которых подлежатналогообложению (освобождены от налогообложения) в общем объеме выручки отреализации товаров (услуг).

Пример 2. Организация розничной торговли в числе прочих товаров реализует очки, продажа которых согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 149 части второй НК РФ, а также Перечню линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных), реализация которых не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утвержденному постановлением Правительства РФ от 28 марта 2001 г. № 240, не облагается НДС.

За отчетный период выручка от реализации очков составила 40 000 рублей, а выручка от продажи иных товаров — 720 000 рублей (с учетом НДС 20% — 120 000 рублей).

Сумма «входящего» НДС по издержкам обращения составила 20 000 рублей.

Определение величины НДС, приходящегося на операции, необлагаемые налогом, будет выглядеть следующим образом:

20 000 руб. х (40 000 руб. : (40 000 руб. + 720 000 руб. — 120 000 руб.) х 100%) = 1 250 руб.

С помощью счетов бухгалтерского учета такое распределение «входящего» НДС можно отразить так:

*Поскольку с 1 января 2004 г. отменяется налог с продаж в примере расчет данного налога не приводится.

4. Способ определения налогового периода

В зависимости от величины выручки от реализации продукции(работ, услуг) налоговый период для налогоплательщиков может устанавливатьсякак месяц, так и квартал.

Если у организации торговли или общепита в течение кварталаежемесячные суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг) в среднем непревышают 1 миллиона рублей (безучета НДС), то она вправе уплачивать налог за истекший квартал не позднее 20-гочисла месяца, следующего за истекшим кварталом. В этот же срок такими организациямипредставляются в налоговые органы и налоговые декларации по НДС.

Все остальные предприятия уплачивают НДС и представляют вналоговые органы налоговую декларацию ежемесячно не позднее 20-го числа месяца,следующего за истекшим месяцем (пункт 1 статьи 174 части второй НК РФ).

В том случае, если организация предполагает, что величина выручки у нее не будет превышать указанную выше сумму, она должна данный принцип зафиксировать в своей учетной политике для целей налогообложения.

Также в данной статье читайте:

• Налог на прибыль
• Учет доходов и расходов для целей налогообложения
• Способы оценки имущества и обязательств для целей налогообложения
• Методы начисления амортизации в целях налогообложения
• Создание резерва по ремонту основных средств
• Прочие резервы
• Учет непроизводственных расходов
• Особенности формирование фактической стоимости товаров в налоговом учете
• Особенности оценки имущества для целей налогообложения
• Порядок определения и учета расходов
• Оценка остатков незавершенного производства в организациях общепита
• Оценка остатков готовой продукции на складе в организациях общепита
• Оценка остатков отгруженной, но не реализованной продукции в организациях общепита
• Создание оценочных резервов
• Налоговые учетные регистры
• Прочие налоги

*Согласно пункту 2 статьи 259 начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.