Для определения размера материальных расходов налогоплательщик в учетной политике для целей налогообложения прибыли должен закрепить метод оценки сырья и материалов, используемых при производстве товаров, выполнении работ и оказании услуг, а для определения стоимости приобретения товаров — метод оценки покупных товаров при их реализации.

В пункте 8 ст. 254 НК РФ предусмотрены четыре метода оценки сырья и материалов:

по стоимости единицы запасов (товара);

по средней стоимости;

по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) *(1).

Обратите внимание! Налоговое законодательство только перечисляет методы оценки, но не раскрывает их содержания. Поэтому следует воспользоваться правилами расчета, содержащимися в бухгалтерском учете, а именно в Положении по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденном приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее — ПБУ 5/01).

Учитывая, что метод ЛИФО с 2008 г. применяться не будет, возникла парадоксальная ситуация: метод ЛИФО есть в НК РФ, но как его применять, там не указано. В других отраслях законодательства расшифровки этого метода нет. Что делать? По мнению автора, пользоваться отмененной в бухгалтерском учете расшифровкой и надеяться, что законодатели рано или поздно ликвидируют этот пробел.

Как правило, метод оценки сырья и материалов по стоимости единицы запасов применяется в отношении только тех материальных запасов, которые используются в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни, предметы искусства и т.п.) или в отношении имущества, которое обычным образом заменить чем-либо другим крайне сложно, как, например, дорогостоящее оборудование. Применение данного метода целесообразно только в уникальных или специальных производствах.

При большом количестве используемых материалов и сырья обычно целесообразно применять метод средней стоимости. Его применяют также в розничной торговле и при больших объемах продаж. Другие методы оценки в таких случаях использовать несколько затруднительно, так как это может значительно усложнить налоговый учет ( пример 9).

Оценка материально-производственных запасов по средней стоимости производится путем деления общей стоимости определенного вида запасов на их количество:

Сср = (Снм + Стм) : (Кнм + Ктм),

где Сср — оценка материально-производственных запасов по средней стоимости;

Снм — стоимость остатка запасов на начало месяца;

Стм — стоимость запасов, поступивших в течение месяца;

Кнм — количество остатка запасов на начало месяца;

Ктм — количество запасов, поступивших в течение месяца.

Пример 9

ООО «Талан» на начало февраля 2008 г. имеет остаток сырья в количестве 400 единиц общей стоимостью 240 000 руб.

В течение этого месяца было приобретено еще три партии сырья:

— 100 единиц на сумму 65 000 руб.;

— 110 единиц на сумму 73 700 руб.;

— 95 единиц на сумму 59 850 руб.

Остаток сырья на конец этого месяца составил 360 единиц.

Общая себестоимость единицы данного сырья за указанный месяц равна 438 550 руб. (240 000 + 65 000 + 73 700 + 59 850).

Общее количество сырья за февраль 2008 г. составляет 705 единиц (400 + 100 + 110 + 95).

Средняя себестоимость единицы сырья за данный месяц равна 622 руб./ед. (438 550 руб. : 705 ед.).

Стоимостная оценка его остатка получилась равной 223 920 руб. (622 руб./ед. х 360 ед.).

Соответственно, стоимость списанного в течение месяца сырья будет равна 214 630 руб. (438 550 — 223 920).

Если стоимость приобретаемых товаров, работ или услуг постоянно возрастает, то имеет смысл применять метод оценки по стоимости последних по времени приобретений — ЛИФО (last in — first out).

ЛИФО — это метод, позволяющий оценивать материально-производственные запасы по ценам последних закупок. Списание их в расход производится по стоимости последнего приобретения материальных ценностей, затем предыдущего и т.д.

Оценка по стоимости последних по времени приобретения МПЗ основана на том допущении, что ценности, первыми поступающие в производство или продажу, должны быть оценены по стоимости последних в последовательности приобретения. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе на конец месяца, производится по фактической стоимости более ранних по времени приобретения, а в стоимости проданных товаров, продукции, работ или услуг учитывается стоимость более поздних по времени приобретения (пример 10).

Пример 10

ООО «Талан» на начало февраля 2008 г. имеет остаток сырья в количестве 400 единиц общей стоимостью 240 000 руб.

В течение этого месяца было последовательно приобретено еще три партии сырья:

— 100 единиц на сумму 65 000 руб.;

— 110 единиц на сумму 73 700 руб.;

— 95 единиц на сумму 59 850 руб.

Остаток сырья на конец этого месяца составил 360 единиц.

Общее количество сырья за февраль 2008 г. составляет 705 единиц (400 + 100 + 110 + 95).

Следовательно, за этот месяц было израсходовано 345 единиц (705 — 360).

Исходя из метода ЛИФО, в расход пошли:

— 95 единиц на сумму 59 850 руб.;

— 110 единиц на сумму 73 700 руб.;

— 100 единиц на сумму 65 000 руб.;

— 40 единиц (345 — 95 — 110 — 100) на сумму 24 000 руб. (240 000 руб. : 400 ед. х 40 ед.).

Обратите внимание! Поскольку в бухгалтерском учете метод ЛИФО с 2008 г. не будет применяться, то, избрав данный метод для целей налогового учета, организация не сможет пользоваться им в бухгалтерском. Из-за этого в учете организации появятся временные разницы, которые придется отражать согласно ПБУ 18/02.

Таким образом, хотя применение метода ЛИФО иногда позволяет отсрочить уплату налога на прибыль, выгоду от такой отсрочки следует оценить относительного того, что у бухгалтерии возникнут дополнительные учетные проблемы.

Если стоимость приобретаемых товаров, работ или услуг постоянно снижается, то рекомендуется использовать метод оценки по стоимости первых по времени приобретений — ФИФО (first in — first out).

ФИФО — это метод, позволяющий оценивать материально-производственные запасы по ценам первых по времени закупок. Расходуемые сырье и материалы сначала оцениваются по цене первой по времени закупки, затем второй, третьей по очередности до полного списания их в расход.

Оценка по стоимости первых по времени приобретения партий основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения. Говоря иначе, партии сырья и материалов, первыми поступающие в производство, должны быть оценены по стоимости первых по времени приобретений с учетом стоимости запасов, числящихся на начало месяца.

При применении этого способа оценки стоимость МПЗ, находящихся в запасе на конец месяца, производится по фактической стоимости более поздних по времени приобретений. В стоимости же реализованных товаров, продукции, работ или услуг учитывается стоимость более ранних по времени приобретений.

Пример 11

ООО «Талан» на начало февраля 2008 г. имеет остаток сырья в количестве 400 единиц общей стоимостью 240 000 руб.

В течение этого месяца было последовательно приобретено еще три партии сырья:

— 100 единиц на сумму 65 000 руб.;

— 110 единиц на сумму 73 700 руб.;

— 95 единиц на сумму 59 850 руб.

Остаток сырья на конец этого месяца составил 360 единиц.

Общее количество сырья за февраль 2008 г. составляет 705 единиц (400 + 100 + 110 + 95).

Следовательно, за этот месяц было израсходовано 345 единиц (705 — 360).

Исходя из метода ФИФО, в расход пошли 345 единиц из остатка на начало месяца. Их средняя стоимость составляет 600 руб./ед. (240 000 руб. : 400 ед.).

Обратите внимание! При методе ЛИФО общество списало в феврале на налоговые расходы стоимость сырья в размере 222550 руб. Если бы в бухгалтерском учете организация выбрала метод ФИФО, то она смогла бы учесть в бухгалтерских расходах стоимость сырья только в размере 207000 руб. Возникло бы отложенное налоговое обязательство в размере 3732 руб. ((222550 руб. — 207000 руб.) х 24%). Оно отражается проводкой: Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77.

Существуют четыре метода оценки покупных товаров (п. 1 ст. 268 НК РФ):

по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);

по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);

по средней стоимости;

по стоимости единицы товара.

Механизм расчета аналогичен расчету в отношении товарно-материальных ценностей.

При списании в производство материально-производственных запасов или ином их выбытии Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) предписывает осуществлять оценку одним из следующих способов (п. 58):

• по себестоимости единицы запасов;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

Положением же по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н) предлагается использовать один из указанных способов по группе (виду) МПЗ в течение отчетного года, отразив его в учетной политике организации исходя из допущения последовательности ее применения (п. 16 ПБУ 5/01).

Напомним, что способ оценки по себестоимости единицы запасов Минфин России рекомендует применять по МПЗ (п. 17 ПБУ 5/01):

• используемым организацией в особом порядке (таковыми могут быть драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.);
• которые не могут обычным образом заменять друг друга.

При списании (отпуске) МПЗ по себестоимости каждой единицы запасов могут применяться два варианта исчисления себестоимости единицы, включая:

• все расходы, связанные с приобретением запаса;
• только стоимость МПЗ по договорной цене (упрощенный вариант).

Применение упрощенного варианта допускается при отсутствии возможности непосредственного отнесения транспортно-заготовительных и других расходов, связанных с приобретением запасов, на их себестоимость (например, при централизованной поставке ценностей).

В этом случае величина отклонения (разница между фактическими расходами по приобретению МПЗ и его договорной ценой) распределяется пропорционально стоимости списанных (отпущенных) запасов, исчисленной в договорных ценах (п. 74 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

Оценка МПЗ по средней себестоимости производится по каждой группе запасов путем деления общей себестоимости этой группы на их количество. Причем обе эти величины складываются соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца (п. 18 ПБУ 5/01).

Оценка по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ основана на допущении, что запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления). То есть МПЗ, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения с учетом запасов, числящихся на начало месяца. Исходя из этого оценка МПЗ, находящихся в запасе на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретения, а в себестоимости проданных товаров (продукции, работ, услуг) учитывается фактическая себестоимость запасов, ранних по времени приобретения (п. 19 ПБУ 5/01).

По каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки.

Оценка МПЗ на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа их оценки при выбытии, то есть по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретения.

Упомянутые Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ вводят вариантность оценки при использовании способа средней себестоимости и ФИФО — взвешенной и скользящей. Вариантность заключается в различии исходных данных при проведении исчисления стоимости отпускаемых ценностей.

Способ средней себестоимости — взвешенная оценка

При оценке МПЗ по средней себестоимости с применением взвешенной оценки в расчете используются количество и фактическая себестоимость запасов на начало месяца и все поступления за месяц, то есть определяется среднемесячная фактическая себестоимость единицы МПЗ:

,

где — средневзвешенная стоимость по виду (группе) МПЗ за месяц; — стоимость остатка МПЗ данного вида на начало месяца; — стоимость МПЗ данного вида, поступивших в течение месяца; — количество МПЗ данного вида, оставшихся на начало месяца; — количество МПЗ данного вида, поступивших в течение месяца.

Произведение от перемножения средней стоимости по каждому виду МПЗ на количество запасов данного вида, отпущенных в производство или использованных для хозяйственных нужд в течение месяца, затем включается в бухгалтерском учете в состав материальных затрат.

При использовании данного варианта расчета стоимость, по которой МПЗ будут списываться в бухгалтерском учете, можно определить только по окончании месяца. Поскольку же средневзвешенная стоимость списываемых запасов определяется лишь по окончании месяца, то расчет стоимости каждой партии МПЗ, переданных в производство в течение данного месяца, логично не производить.

Пример 1. На 1 июля стоимость остатка МПЗ — 469 640 руб., общее их количество — 200 единиц. Дважды в неделю в организацию поступают партии данных запасов по 120 единиц, стоимость каждой партии и единицы, а также даты их оприходования приведены в таблице 1. Через один рабочий день начиная с 1-го числа данный вид запасов отпускается в производство по 80 единиц. Даты их отпуска также приведены в таблице 1. Учетной политикой предусмотрено при списании и ином выбытии МПЗ использование способа средней себестоимости с применением взвешенной оценки.

Таблица 1

Дата	Стоимость (партии), руб.	Количество	Себестоимость единицы, руб.	Отпущено
Дата	Количество
На 01.07	469 640		2348,20
Поступило
	285 840
	285 360
	288 120
	293 040
	294 720
	295 320
	296 880
	298 920
Итого	2 338 200
Всего	2 807 840		2420,55

За июль приобретено 960 единиц МПЗ (120 ед/парт. x 8 парт.) на сумму 2 338 200 руб. (285 840 + 285 360 + … + 296 880 + 298 920).

Всего за месяц произведено 12 передач МПЗ по 80 единиц, поэтому выбыло 960 единиц МПЗ (80 ед/парт. x 12 парт.).

Для определения сумм, приходящихся на расходную и остающуюся на 1 августа часть МПЗ, при взвешенной оценке необходимо исчислить среднюю себестоимость единицы запасов. Данная величина определяется как частное от деления суммы фактических себестоимостей остатка МПЗ на 1 июля и приобретенных за месяц на их общее количество. Искомая величина — 2420,55 руб/ед. ((469 640 руб. + 2 338 200 руб.) : (200 ед. + 960 ед.)).

Перемножив ее на количество отпущенных в июле МПЗ (960 ед.), получаем сумму фактической себестоимости списываемых запасов в производство за месяц — 2 323 728 руб. (2420,55 руб/ед. x 960 ед.). В бухгалтерском учете данное списание в последний день июля сопровождается проводкой:

Дебет 20 Кредит 10

• 2 323 728,00 руб. — списана фактическая себестоимость МПЗ, переданных в производство в июле.

Величина средней себестоимости при этом оказывается в пределах минимальной и максимальной стоимости единицы запаса поступивших партий (2348,20 < 2420,55 < 2491).

— скользящая оценка

Скользящая оценка предполагает определение средней стоимости МПЗ не по завершении месяца, а непосредственно в момент их отпуска в производство. В расчете средней стоимости на момент списания при этом участвуют количество и стоимость запасов на начало месяца и все поступления МПЗ данного вида с начала месяца до момента передачи (отпуска) их в производство.

Приведенное выше выражение для определения средневзвешенной стоимости в таком случае преобразуется в вид:

,

где — стоимость МПЗ данного вида, поступивших с начала месяца до момента j включительно; — количество МПЗ данного вида, поступивших с начала месяца до момента j; j при этом изменяется от 1 до числа поступивших в рассматриваемом месяце партий МПЗ данного вида.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1 при наличии в учетной политике пункта использования при списании и ином выбытии МПЗ способа средней себестоимости с применением скользящей оценки. При выбытии и поступлении МПЗ в один день стоимость передаваемых в производство запасов рассчитывается исходя из себестоимости единицы, определенной на конец предыдущего дня.

При варианте скользящей оценки среднюю себестоимость единицы МПЗ необходимо рассчитывать на каждый день их передачи в производство.

На 1 и 3 июля таковой будет средняя себестоимость оставшихся на начало месяца МПЗ — 2348,20 руб. (469 640 руб. : 200 ед.). Исходя из этого фактическая себестоимость переданных в производство в эти дни 80 единиц запасов составит 187 856 руб. (2348,20 руб/ед. x 80 ед.). Их передача в соответствующие дни (1-го и 3-го числа) сопровождается проводкой:

Дебет 20 Кредит 10

• 187 856 руб. — списана фактическая стоимость МПЗ, переданных в производство 1 (3) июля.

По данной величине фактической себестоимости единицы 7 и 9 июля будет списано по 80 единиц МПЗ, их общая сумма (за день) — 189 884 руб. (2360,88 руб/ед. x 80 ед.).

В этот день вновь необходимо будет произвести расчет средней себестоимости единицы МПЗ, так как поступает очередная (третья) партия запасов. В числителе к упомянутой стоимости 1 040 840 руб. добавляется стоимость поступившей партии МПЗ — 288 120 руб., в знаменателе к 440 единицам — 120. Искомое значение 2373,14 руб. (1 328 960 руб. : 560 ед.) используется при определении стоимости передаваемых 15 июля в производство МПЗ, которая равна 189 850 руб. (2373,14 руб/ед. x 80 ед.).

Поступление 20 июля пятой партии МПЗ (120 ед.) влечет за собой еще большее возрастание средней себестоимости единицы запаса — до 2395,90 руб. ((1 916 720 руб. : 800 ед.), где 1 916 720 руб. = 1 622 000 + 294 720, 800 ед. = 680 + 120). Данная себестоимость единицы используется дважды — при определении стоимости передаваемых в производство МПЗ 21 и 23 июля. В каждый из этих дней в состав материальных затрат включается по 191 672 руб. (2395,90 руб/ед. x 80 ед.).

30 июля поступает заключительная в этом месяце партия МПЗ (восьмая). Ее стоимость (298 920 руб.) в совокупности с ранее полученными 2 508 920 руб. дает величину числителя 2 807 840 руб. (298 920 + 2 508 920) при определении средней себестоимости единицы запаса, знаменатель же достигает 1160 ед. (120 + 1040). Исходя из этого приходим к той же самой величине средней себестоимости единицы запаса 2420,55 руб/ед. (2 807 840 руб. : 1160 ед.), которая использовалась при взвешенной оценке.

Но если при взвешенной оценке по этой величине списывались все переданные в производство за июль 960 единиц МПЗ, то при скользящей — лишь передаваемые 31 июля 80 единиц, их стоимость — 193 644 руб. (2420,55 руб. x 80 ед.).

На эту сумму, но в большую сторону отличается стоимость оставшихся на 1 августа 200 единиц МПЗ: 38 028 руб. ((522 138 — 484 110), где 522 138 руб. (469 640 + 2 338 200 — 2 285 702) — стоимость оставшихся на 1 августа МПЗ при скользящей оценке (разница в 2 руб. (38 028 — 38 026) объясняется округлением до копеек)).

Преимущество скользящей оценки, как видно из сравнения примеров 1 и 2, в том, что она позволяет определять фактическую себестоимость списываемых МПЗ в момент их отпуска.

Но это помимо усложнения расчета приводит также к уменьшению относимой в расходы суммы за месяц и, соответственно, к возрастанию остатка стоимости МПЗ на конец месяца. Возрастание остатка повлечет за собой увеличение сумм, относимых в расходы при списании данного вида МПЗ в последующем месяце.

Отметим, что стоимость единицы МПЗ по поступившим партиям в примерах в целом за месяц возросла на 5% (104,8% (2491 / 2378 x 100%)), увеличение же стоимости от партии к партии было в пределах от 0,5 до 1%.

Если же стоимость единицы МПЗ в поступающих партиях будет уменьшаться, то будет наблюдаться противоположная картина.

Пример 3. Стоимость остатка МПЗ на 1 июля и их количество остаются прежними — 469 640 руб. и 200 ед., себестоимость единицы — 2348,20 руб. В левой части таблицы 2 приведены стоимости поступающих партий МПЗ, которые уменьшаются по мере поступления. Себестоимость единицы запаса каждой партии приведена в графе 4, вначале она превосходит себестоимость единицы МПЗ на 1 июля, а затем (с третьей партии) становится меньше.

Таблица 2

В правой части приведены данные стоимости отпущенных в июле МПЗ при взвешенной оценке 2 206 243,20 руб. (графа 7 строки «Итого») и скользящей — 2 245 909,65 руб. (графа 10 строки «Итого»).

В графе 4 строки «Всего» приведена средняя стоимость единицы запаса при взвешенной оценке. Ее величина определяется как частное от деления совокупностей фактических себестоимостей остатка МПЗ на 1 июля и приобретенных за месяц на их общее количество — 2298,17 руб/ед. ((469 640 + 2 196 240) / (200 + 960)).

Указанная выше стоимость, 2 206 243,20 руб., получается как произведение средней стоимости 2298,17 руб/ед. на количество отпущенных в производство за июль 960 единиц МПЗ. Стоимость же оставшихся на 1 августа 200 единиц МПЗ, 459 634 руб. (2298,17 руб/ед. x 200 ед.), приведена в графе 7 строки «На 01.08».

В графе 9 строк, соответствующих датам отпуска МПЗ в производство, указана средняя стоимость единицы запаса на этот день. Она определяется как частное от деления совокупностей фактических стоимостей остатка МПЗ на 1 июля и приобретенных за период с начала месяца до рассматриваемой даты отпуска на их общее количество. Так, при отпуске 17 июля 80 единиц МПЗ себестоимость каждого запаса равнялась 2344,18 руб/ед. ((469 640 руб. + 285 840 руб. + 282 720 руб. + 280 080 руб. + 275 760 руб.) : (200 ед. + 120 ед. + 120 ед. + 120 ед.)), общая же их стоимость, включаемая в материальные расходы, 187 344,40 руб. ((2344,18 руб/ед. x 80 ед.) (разница в 0,28 руб. (187 344,40 — 187 344,12))), возникает из-за округления до копеек себестоимости единицы 2344,1765.

Превышение стоимости отпущенных МПЗ за месяц при скользящей оценке над идентичной стоимостью при взвешенной составляет 39 666,45 руб. (2 245 909,65 — 2 206 243,20). На эту же величину будет отличаться и стоимость при разных оценках оставшихся на 1 августа 200 единиц МПЗ — 39 666,45 руб. ((459 634 — 419 970,35), где 419 970,35 руб. (469 460 + 2 196 240 — 2 245 909,65) — стоимость остатка МПЗ на 1 августа при скользящей оценке).

Как видим, при использовании скользящей оценки средняя стоимость единицы МПЗ рассчитывается на каждую дату отпуска МПЗ в производство или на хозяйственные нужды. После чего полученную среднюю стоимость умножают на количество запасов данного вида (группы), фактически переданное в этот день на производственные или хозяйственные нужды. В этом случае определяется фактическая стоимость запасов в момент их отпуска.

— «идеальный» вариант

Более точный учет относимых сумм в материальные расходы при передаче МПЗ в производство и остающихся запасов возможен в случае модернизации скользящей оценки, выраженной в учете выбывающих единиц и их стоимости.

Пример 4. Воспользуемся данными примера 2.

Стоимость первых двух передач МПЗ в производство (1 и 3 июля) не отличается от стоимости, полученной при стандартной скользящей оценке, поскольку при определении списываемой суммы используется средняя себестоимость оставшихся на начало месяца МПЗ — 2348,20 руб. (469 640 руб. : 200 ед.). Исходя из этого фактическая стоимость переданных в производство в эти дни 80 единиц запасов составит 187 856 руб. (2348,20 руб/ед. x 80 ед.).

6 июля поступает первая партия МПЗ, что приводит к изменению средней себестоимости единицы МПЗ. Для ее определения:

• в числитель войдут стоимости:

запасов на 1 июля и поступившей партии МПЗ с положительным знаком и

выбывших на этот момент 160 единиц — с отрицательным;

• знаменатель же составит совокупность количества МПЗ на 1 июля и поступившей партии за минусом выбывших запасов.

Поступившая 9 июля вторая партия МПЗ приводит к необходимости определения средней себестоимости единицы запаса на конец этого дня. Она будет равна себестоимости запаса этой партии — 2378 руб/ед. (285 360 руб. / 120 ед.). По этой себестоимости будут списываться МПЗ, передаваемые в производство 13 июля, общая их величина — 190 240 руб. (2378 руб/ед. x 80 ед.).

В этот день вновь необходимо будет произвести расчет средней себестоимости единицы МПЗ, так как поступает очередная (третья) партия запасов. В числителе к стоимости остатка МПЗ (95 120 руб. (285 360 — 190 240)) добавляется стоимость поступившей партии МПЗ — 288 120 руб., в знаменателе к 40 единицам добавляется еще 120. Искомое значение — 2395,25 руб. (383 240 руб. (95 120 + 288 120) : 160 ед.) — используется при определении стоимости передаваемых 15 июля в производство очередных 80 единиц запаса, их сумма — 191 620 руб. (2395,25 руб/ед. x 80 ед.).

Используемый в примере 4 вариант расчета позволяет определять себестоимость единицы МПЗ на каждый день месяца. Поэтому такой способ позволяет верно определять как фактическую стоимость списываемых МПЗ, так и стоимость остающихся на учете запасов.

В таблице 3 приведены данные расчета по третьему варианту с исходными показателями примера 3:

• в графе 5 указана стоимость выбывающих МПЗ;
• в графе 6 — стоимость оставшихся запасов;
• в графе 7 — себестоимость единицы МПЗ, определяемой как частное от деления значения, приведенного в графе 6, на показатель графы 2.

Таблица 3

Для наглядности приведены стоимости остатка МПЗ при скользящей оценке (графа 3), а также себестоимость единицы запаса, определяемой как частное от деления показателя графы 4 на значение, приведенное в графе 2.

Напомним, что при взвешенной оценке за июль в состав материальных затрат при отпуске МПЗ было включено 2 206 245,17 руб., стоимость оставшихся 200 единиц запаса на 1 августа — 459 634,00 руб., себестоимость же единицы — 2298,17 руб/ед. (459 634,00 руб. : 200 ед.).

При скользящей оценке за рассматриваемый месяц в материальных затратах учтено 2 245 909,65 руб.

При виде показателей себестоимости единицы МПЗ на начало следующего месяца при скользящей оценке, которые либо превосходят максимальное значение себестоимости единицы МПЗ, поступивших за рассматриваемый месяц, либо меньше минимальной себестоимости единицы МПЗ из поступивших партий, сразу возникает сомнение в их правильности исчисления, ведь используется способ по средней себестоимости. Но такое вполне возможно, поскольку используется специальный алгоритм для определения средней стоимости МПЗ в момент их отпуска.

Способ ФИФО

При способе ФИФО последовательность списания МПЗ следующая: сначала списывается остаток на начало месяца, затем поступления в отчетном месяце начиная с первой партии в последовательности поступления, пока не наберется общее количество, подлежащее списанию в данном месяце.

Пример 5. Воспользуемся данными примера 1 с условием, что учетной политикой предусмотрено использование при списании и ином выбытии МПЗ способа ФИФО.

Первые две передачи МПЗ в производство (1 и 3 июля) осуществляются за счет остатка МПЗ на начало июля. Себестоимость единицы запаса (2348,20 руб. (469 640 руб. : 200 ед.)) позволяет включить в состав материальных затрат по каждой передаваемой партии 187 856 руб. (2348,20 руб/ед. x 80 ед.).

При передаче МПЗ в производство 7-го числа используются остаток запасов на начало месяца (40 единиц) и такое же количество из первой поступившей партии. С учетом этого фактическая стоимость отпущенных МПЗ — 189 208 руб. (2348,20 руб/ед. x 40 ед. + 2382 руб/ед. x 40 ед.).

Оставшиеся 80 единиц запасов из первой партии передаются в производство 9 июля, их фактическая стоимость — 190 580 руб. (2382 руб/ед. x 80 ед.).

В следующую передачу (13 июля) используются МПЗ только из второй партии, их стоимость — 190 240 руб. (2378 руб/ед. x 80 ед.).

Остаток второй партии, 40 единиц, и такое же количество запасов из третьей партии передаются в производство 15 июля, их фактическая стоимость — 191 160 руб. (2378 руб/ед. x 80 ед. + 2401 руб/ед. x 40 ед.).

В графе 8 таблицы 4 приведены данные фактической стоимости отпускаемых в производство МПЗ по каждой из 12 передач рассматриваемого месяца.

Таблица 4

В графе 7 таблицы по каждой передаче приведены количество единиц используемых партий (под нулевой (0) партией понимается остаток МПЗ на начало месяца).

За месяц в состав материальных затрат будет включено 2 311 000 руб. (187 856 + 187 856 + … + 196 480 + 196 880 + 197 400).

В примере расчета списания материалов способом ФИФО при взвешенной оценке (Приложение 1 к Методическим указаниям по бухгалтерскому учету МПЗ) после исчисления общей стоимости выбывших за месяц МПЗ определяется себестоимость единицы запаса, после чего находятся суммы по соответствующим видам их выбытия. Таковыми помимо передачи МПЗ в производство могут быть использование запасов на хозяйственные нужды, их продажа, списание ввиду негодности и т.д. При взвешенной оценке такое «распределение» осуществляется в конце месяца путем перемножения величины себестоимости единицы запаса на соответствующее количество передаваемых МПЗ по каждому виду выбытия.

Примеров расчета списания МПЗ по обоим способам при скользящей оценке Минфин России в Методических указаниях по бухгалтерскому учету МПЗ не привел. Авторы лишь уточнили, что пересчет средней цены запасов может осуществляться исходя из выбранного в организации варианта (средней себестоимости, ФИФО) на момент (по мере) каждого отпуска материала. При этом алгоритм расчета аналогичен порядку, изложенному в варианте со взвешенной оценкой.

Если последовать этому, то отличие при использовании способа ФИФО со скользящей оценкой от его аналога при взвешенной оценке заключается в дополнительном определении себестоимости единицы запаса по каждому выбытию МПЗ и распределении списываемой суммы по данному выбытию на виды выбытия. Если же все передаваемые в партии МПЗ используются для одной цели, то никаких дополнительных действий производить не следует.

Общие же результаты по итогам месяца — величины себестоимости списанных МПЗ и их остатка на конец месяца — при использовании способа ФИФО с применением взвешенной или скользящей оценки будут одинаковыми. Так как в обоих случаях при отпуске запасов списывается фактическая себестоимость наиболее ранних партий, а порядок поступления партий идентичен для обоих вариантов, независимо от того, как производится расчет — по итогам месяца (взвешенная оценка) или же на момент передачи МПЗ (скользящая оценка), будут использованы одни и те же значения.

И.Богатый

Аудитор

Взвешенные оценки компаний-конкурентов были рассчитаны на основе данных полученных в пункте 2.2.1.

В первую очередь, был проведен расчет весовых коэффициентов для каждого оцениваемого показателя. Для этого была использована методика парных сравнений. Группа экспертов определила значение каждого фактора относительно других, используя пятибалльную шкалу. Оценка проводилась построчно, то есть если на пересечение фактор в строчке важнее фактора в столбике, целое число ставится в строчку. Для расчета весовых показателей использовался следующий алгоритм.

• 1) Все оцениваемые факторы записываются в таблицу, на пересечении одинаковых факторов ставятся единицы;
• 2) Построчно оценивается каждый фактор: в строке предпочитаемого показателя ставится целое число х.

А во второй ячейке с аналогичным пересечением рассчитывается обратное число 1/х;

• 3) Затем вычисляется сумма каждого столбца;
• 4) В следующей таблице значение каждой ячейки вычисляется как доля соответствующей оценки от общей суммы столбца, в котором она находится;
• 5) Для нахождения веса каждого показ;
• 6) Во второй таблице вычисляется сумма по строке. Если веса вычислены верно, их сумма будет равняться единице.

Сравнение параметров и вычисление весов показано в таблице 4 и таблице 5.

Таблица 4. — Парное сравнение оцениваемых показателей:

Таблица 5. — Вычисление весов показателей:

После расчета весов всех показателей можно выделить четыре наиболее важных (обладающих наибольшими весами): качество, предпродажное обслуживание, ассортимент, цена. Ассортимент и цена имеют одинаковые весовые значения. Самым большим весом обладает фактор качества. Это определяется спецификой отрасли и рынка. В данном случае качество может рассматриваться как совокупность нескольких факторов: соответствие техническим требованиям (различные стандарты, инновационные технологии), срок службы без ремонта и долговечность продукции. Компрессорное оборудование применяется в различных условиях: критические температурные режимы, различный уровень влажности и давления, поэтому для многих потребителей важно, чтобы оборудование функционировало в сложных условиях, а цена и другие характеристики отходят на второй план.

Наименее важным из выделенных факторов, по мнению экспертов, стал имидж. Хотя оставшиеся 5 показателей имеют небольшую разницу в весовых показателях, поэтому ни один из них не может быть неучтен компанией при разработке программы повышения конкурентоспособности.

Следующий этап расчета уровня конкурентоспособности по данной методике: перерасчет оценок предприятий с учетом вычисленных весов. Суммарный рейтинг конкурентоспособности предприятия вычисляется как среднее арифметическое всех его оценок.

Таблица 6. — Расчет рейтинга конкурентоспособности с учетом весов показателей:

В результате получается следующее распределение компаний по уровню конкурентоспособности (от большего к меньшему):

• 1) «Atlas Copco»;
• 2) «Dalgakiran», «ЧКЗ»;
• 3) «Ремеза».

При обработке результатов, полученных методом взвешенной оценки конкурентов, следует рассматривать не только итоговый рейтинг исследуемых компаний, но и каждый отдельный показатель. Это связано с тем, что в некоторых ситуациях высокий рейтинг может быть связан с лидерством по нескольким категориям с низкими весами, но при этом показатель с наибольшим весом может иметь низшую среди всех оценку.

По результатам данного расчета, неоспоримым лидером является шведский концерн «Atlas Copco», имеющий высшую оценку по семи из девяти показателям, включая три из четырех самых важных. ЗАО «ЧКЗ» и «Dalgakiran» в данном случае, в отличие от предыдущего метода, получили одинаковый рейтинг.

Это объясняется тем, что «Челябинский Компрессорный Завод» получил большие оценки по трем важным параметрам: качество, цена и ассортимент. Но при этом меньшую оценку по параметру предпродажного обслуживания.

Исходя из взвешенных оценок, можно сделать вывод, что сильными сторонами ЗАО «ЧКЗ» являются качество продукции, широкая сеть распределения и уровень цен. Кроме того, рассматриваемое предприятие является лидером в таком показателе как ассортимент. ЗАО «ЧКЗ» предоставляет потребителям наиболее широкую номенклатуру продукции, включающую не только компрессоры разных видов, но и различные сопутствующие товары, а также готовые решения по снабжению сжатым воздухом для различных отраслей. Преимуществом «Челябинского компрессорного Завода» перед конкурентами является то, что они не только внимательно следят за новыми технологиями и внедряют их в производство, но и разрабатывают свои.

В настоящее время для целей бухгалтерского учета применяются следующие способы оценки себестоимости товарно-материальных ценностей:

• по себестоимости каждой единицы;
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

Указанные способы перечислены в ПБУ 5/01 (утв. приказом Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н).
Для целей налогового учета организацией могут применяться следующие способы оценки материально-производственных запасов при их выбытии:

• метод оценки по стоимости единицы запасов;
• метод оценки по средней стоимости
• метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
• метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

В частности, указанные методы применяются для целей налогообложения в следующих случаях: 📌 Реклама

• при определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг) способы закреплены в пункте 8 статьи 254 НК РФ;
• при реализации покупных товаров способы закреплены в пп.3 п.1 ст. 268 НК РФ;
• при реализации или ином выбытии ценных бумаг способы закреплены в п. 9 ст. 280 НК РФ.

Заметим, что различие в количестве применяемых способов оценки МПЗ для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения возникло сравнительно недавно. Из правил бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей исключен метод ЛИФО с 1 января 2008 года на основании приказа Минфина РФ от 26 марта 2007 г. N 26н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету».

Это объясняется стремлением сблизить отечественные стандарты бухгалтерского учета с международными. Однако для целей налогообложения по-прежнему применяют четыре метода оценки материально-производственных запасов.
Кратко опишем каждый из методов.

📌 Реклама

По себестоимости каждой единицы оцениваются МПЗ, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга. Такой способ применяется в исключительных случаях или при небольшой номенклатуре ТМЦ. Он характеризуется особенной трудоемкостью, при условии, что применяется на предприятиях с большой номенклатурой.

Например.
Компания производит корпусную мебель. Остаток на начало месяца витражного стекла составляет 5 листов на сумму 125 000,00 рублей.
В течение месяца приобретено: 3 листа витражного стекла на сумму 84 000,00 рублей.
Транспортные расходы включаются в себестоимость и составляют 3000 рублей.
В течение месяца было израсходовано 2 листа из остатка, 1 лист из поступления витражного стекла.

📌 Реклама

Определим фактическую себестоимость остатка: 125 000 / 5 = 25 000 рублей за лист;
Определим фактическую себестоимость поступления: (84 000 + 3 000) / 3 = 29 000,00 рублей за лист;

Стоимость израсходованного в процессе производства сырья за месяц составит: 25 000 * 2 + 29 000 = 79 000 рублей.
Как показывает пример, при применении этого метода нет необходимости производить дополнительные расчеты. Если есть возможность точно определить, какие именно материалы используются в производстве, применение этого метода имеет преимущества, поскольку списание материалов производится по их реальной стоимости, без отклонений.

Расчет по средней стоимости производится путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших в течение месяца запасов. Этот способ является наиболее распространенным, включается в типовые версии бухгалтерских программ.

📌 Реклама

Например, организация занимается производством корпусной мебели. Остаток ДСП на начало месяца составляет 300 листов на сумму 600 000,00 рублей.
В течение месяца поступление производилось несколькими партиями, в том числе:

• 100 листов на сумму 180 000,00 рублей;
• 50 листов на сумму 105 000,00 рублей.

Израсходовано в течение месяца: 410 листов ДСП.

При способе ФИФО запасы, первыми поступающие в производство (продажу), оцениваются по себестоимости запасов первых по времени приобретения с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. Таким образом, последовательность списания при применении этого метода следующая: сначала списываются остатки на начало периода, затем первая партия, далее по порядку. Иначе этот метод можно назвать конвейерным. В условиях роста цен на приобретаемые материалы себестоимость приобретенной продукции минимальна, при этом оценка запасов и прибыли максимальна. А при падении цен — наоборот, запасы и прибыль минимизируются.

📌 Реклама

При применении метода ФИФО при расчете стоимости материалов, отпущенных в производство можно воспользоваться одним из нижеприведенных способов:
Первый способ основан на списании стоимости каждой партии по порядку: сначала списывается стоимость остатка, если количество списанных материалов больше остатка, списывается первая поступившая партия, далее вторая и последующие. Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Второй способ основан на определении остатка материалов на конец месяца по цене последних по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).
Воспользовавшись условиями предыдущего примера, произведем расчет по методу ФИФО с применением двух вариантов.

📌 Реклама

Вариант 1:
Списано на производство:
300 листов на сумму 600 000,00 рублей; 100 листов на сумму 180 000,00 рублей; 10 листов на сумму 21 000,00 рублей. Всего: 801 000,00 рублей. Остаток на конец месяца 40 листов на сумму 84 000,00 рублей.

Вариант 2:
Остаток ДСП на конец месяца составляет 40 листов (300 + 150 – 410), весь остаток из второй партии. Соответственно стоимость остатка составляет: 84 000,00 рублей;
Рассчитаем стоимость списанного ДСП: 600 000 + 180 000 + 105 000 – 84 000 = 801 000,00
Средняя себестоимость одного листа ДСП, списанного на производство, составляет 801 000 / 410 = 1953,66 рублей за 1 лист.

При способе ЛИФО запасы, первыми поступающие в производство (продажу), оцениваются по себестоимости последних в последовательности приобретения. Метод ЛИФО является методом, противоположным методу ФИФО. В условиях роста цен — минимальная оценка запасов и прибыли. В условиях падения цен — максимизация оценки запасов и прибыли.

📌 Реклама

Существует два способа расчета стоимости материалов, отпущенных в производство с применением метода ЛИФО. Способы аналогичны вышеприведенным для метода ФИФО, с той разницей, что для первого варианта расчета используется стоимость последней поступившей партии, далее партии списываются в обратном порядке. Для определения остатка на конец периода используется стоимость наиболее ранней приобретенной партии. Для краткости воспользуемся последним способом расчета.

Условия примера те же.
Остаток ДСП на конец месяца переходит из остатка на начало месяца, поскольку на производство израсходовано 410 листов ДСП, из них 50 листов из последней партии, 100 листов из первой партии, 260 листов из остатка на начало месяца.
Итак, остаток составит 40 листов по цене 2000 рублей за лист, на сумму 80 000,00 рублей.

Определим стоимость ДСП, израсходованного на производство: 600 000 + 180 000 + 105 000 – 80 000 = 805 000,00
Средняя себестоимость 1 листа списанного на производство ДСП равна 1963,41 руб.
Оговоримся, что на практике используются два варианта применения способов средних оценок фактической себестоимости ТМЦ при отпуске в производство или списании на иные цели:

📌 Реклама

Первый, предполагает взвешенную оценку исходя из среднемесячной фактической себестоимости, в этом случае в расчет включаются количество, и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период).
Второй способ основан на определении фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), в этом случае расчет средней оценки производится на основании количества и стоимости материалов на начало месяца и всех поступлений до момента отпуска.

Таким образом, выбор даты, на которую производится оценка ТМЦ, определяет разницу между взвешенной и скользящей оценкой.
Применение скользящей оценки должно быть экономически обосновано и обеспечено соответствующими средствами вычислительной техники.

Варианты исчисления средних оценок фактической себестоимости материалов для целей бухгалтерского и налогового учета должны раскрываться в учетной политике организации.
Сравниваем полученные результаты:

📌 Реклама

Показатель	Метод средней стоимости	Метод ФИФО	Метод ЛИФО
Списано на производство (руб.)	806 334,70	801 000,00	805 000,00
Средняя себестоимость списанных в пр-во (руб.)	1 966,67	1953,66	1963,41
Остаток на конец месяца (руб.)	78 666,80	84 000,00	80 000,00
Средняя себестоимость материалов в остатке	1 966,67	2 100,00	2 000,00

В приведенном примере не прослеживается яркой тенденции к различиям полученных значений при применении различных способов оценки МПЗ, поскольку условиями примера предусмотрено колебание цены приобретения материалов. Так себестоимость остатка на начало составляет 2 000,00 рублей, в отчетном периоде материалы приобретались по цене 1800,00 и 2 100,00 рублей. 📌 Реклама

При условии устойчивого роста цен, наиболее выгодным, бесспорно, является метод ЛИФО, поскольку себестоимость списанных ТМЦ возрастает, а прибыль, соответственно снижается. Когда цены снижаются, наблюдается прямо противоположная картина при применении метода ФИФО. Во избежание скачков бухгалтера, как правило, выбирают и для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения метод списания МПЗ по средней себестоимости. Этот метод проверен временем и не вызывает сложностей в расчетах, а так же дает средние показатели при любых изменениях цен на рынке.

Для принятия верных управленческих решений в области управления запасами существует необходимость выбора способа оценки МПЗ для целей бухгалтерского учета.
Для целей налогообложения тот или иной метод оценки материалов применяется для оптимизации налогообложения, в частности для уменьшения платежей по налогу на прибыль при условии выбора того метода который предусматривает списание на уменьшение налоговой базы максимальных из числа возможных расходов.

📌 Реклама

Последствия применения разных методов оценки запасов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

Каким же образом учесть разницы, возникающие при применении разных методов оценки запасов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. В этом случае возникает необходимость применения требований ПБУ 18/02.

Итак, организация применяет разные методы оценки запасов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Какие же возникают разницы?

В случае, если сумма расходов, отраженная в бухгалтерском учете превышает сумму расходов, принятую для налогообложения, возникает вычитаемая временная разница, и, как следствие, отложенный налоговый актив (ОНА). Если сумма расходов, отраженная в бухгалтерском учете меньше, чем сумма расходов, принятая для исчисления налога на прибыль возникает налогооблагаемая временная разница, и, как следствие, отложенное налоговое обязательство. Рассмотрим возникновение разниц на основании данных нашего примера.

📌 Реклама

При расчете методом средней себестоимости, сумма относимая на себестоимость составляет 806 334,70 рублей, при методе ФИФО – 801 000,00 рублей, при методе ЛИФО 805 000,00 рублей.

Применяемая оценка МПЗ для целей		Возникающие разницы	ОНА/ОНО
Бухгалтерского учета	Налогообложения
По средней себестоимости 806 334,70	С применением метода ФИФО 801 000,00	Вычитаемая временная разница	ОНА
По средней себестоимости 806 334,70	С применением метода ЛИФО 805 000,00	Вычитаемая временная разница	ОНА
С применением метода ФИФО 801 000,00	По средней стоимости 806 334,70	Налогооблагаемая временная разница	ОНО
С применением метода ФИФО 801 000,00	С применением метода ЛИФО 805 000,00	Налогооблагаемая временная разница	ОНО

Оптимальным методом оценки МПЗ для целей налогового учета в организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения, является метод ФИФО, поскольку способ оценки МПЗ по средней себестоимости для целей налогового учета расходов при УСН не позволяет соблюдать требования ст. 346.17 НК РФ, в части контроля оплаты расходов. При этом у организации сохраняется возможность вести учет МПЗ «по средней» в бухгалтерском учете. 📌 Реклама

Конечно, возникновение разниц между бухгалтерским и налоговым учетом приводит к усложнению учетного процесса, как следствие к большему количеству ошибок. Однако конъюнктура рынка, наличие множественных подходов пользователей бухгалтерской отчетности (например, организации выгодно показать прибыль для выплаты дивидендов в большем размере) и последние изменения в законодательстве увеличивают количество ситуаций, когда эти разницы возникают. Кроме того, если номенклатура материалов (товаров) невелика и у бухгалтера есть возможность партионного учета, следует задуматься, а так ли удобен и практичен с точки зрения налогообложения метод средневзвешенной оценки.

ПБУ 5/01 предусматривает следующие направления оценки материалов:

• оценка материалов при их принятии к бухгалтерскому учету;
• оценка материалов при их отпуске в производство и ином выбытии. Вначале рассмотрим оценку материалов при их принятии к бухгалтерскому учету.

В соответствии с ПБУ 5/01 оценка материалов при их принятии к бухгалтерскому учету осуществляется по фактической себестоимости.

В зависимости от способов поступления материалов в организацию предусмотрены различные варианты определения фактической себестоимости материалов.

Фактической себестоимостью материалов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на до­бавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

В общем случае в фактическую себестоимость материалов, приобретенных за плату, включаются:

• стоимость материалов по договорным ценам;
• транспортно-заготовительные расходы;
• расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к исполь­зованию в предусмотренных в организации целях.

Стоимость материалов по договорным ценам представляет собой сумму оплаты, установленную соглашением сторон (покупателя и поставщика) в возмездном договоре непосредственно за материалы.

Транспортно-заготовительные расходы — это затраты организации, непосредст­венно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию.

В состав транспортно-заготовительных расходов входят:

• расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору;
• расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых материалов, работников специальных заготовительных контор, складов и агентств, организованных в местах заготовления (закупки) материалов, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) мате­риалов и их доставкой (сопровождением) в организацию, отчисления на социальные нужды указанных работников;
• расходы по содержанию специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовок (кроме расходов на оплату труда с отчислениями на социальные нужды); —
• наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям;
• плата за хранение материалов в местах приобретения, на железнодорожных станци­ях, портах, пристанях;
• плата по процентам за предоставленные кредиты и займы, связанные с приобретени­ем материалов до принятия их к бухгалтерскому учету;
• расходы на командировки по непосредственному заготовлению материалов;
• стоимость потерь по поставленным материалам в пути (недостача, порча) в пределах норм естественной убыли;
• другие расходы.

Расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию, включают в себя затраты организации по переработке, обработке, до­работке и улучшению технических характеристик приобретенных материалов, не связан­ные с производственным процессом.

Работы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использо­ванию в предусмотренных организацией целях, могут выполняться как собственными си­лами организации-покупателя, так и сторонними организациями. 330

При выполнении таких работ сторонними организациями в расходы по доведению включается стоимость выполненных работ и расходы по перевозке к месту выполнения работ и обратно, по погрузке и выгрузке, выполненные сторонними организациями.

Фактическая себестоимость материалов при их изготовлении силами организации определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством материалов.

Учет и формирование затрат на производство материалов осуществляется организа­цией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Таким образом, себестоимость изготовления материалов самой организацией опреде­ляется точно так же, как и себестоимость изготавливаемой этой организацией продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг), и включает в себя стоимость исходных мате­риалов, заработную плату рабочих, прочие прямые затраты, а также накладные расходы общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Фактическая себестоимость материалов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из денежной оценки, согласо­ванной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законода­тельством РФ.

В фактическую себестоимость материалов, поступающих в организацию в счет вклада в уставный капитал, могут включаться также фактические затраты организации на доставку материалов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Фактическая себестоимость материалов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

В фактическую себестоимость материалов, поступающих в организацию по договору дарения или безвозмездно, могут включаться также фактические затраты организации на доставку материалов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Фактической себестоимостью материалов, полученных по договорам, предусмат­ривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, призна­ется стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организаций, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

В фактическую себестоимость материалов, поступающих в организацию по указанным выше договорам, могут включаться также фактические затраты организации на доставку материалов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Нормативными документами разрешено в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения материалов применять учетные цены.,

В качестве учетных цен на материалы могут применяться:

• договорные цены. В этом случае другие расходы, входящие в фактическую себе­стоимость материалов, учитываются отдельно в составе транспортно-заготовительных расходов;
• фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года). В этом случае отклонения между фактиче­ской себестоимостью материалов текущего месяца й их учетной ценой учитываются в со­ставе транспортно-заготовительных расходов;
• планово-расчетные цены. В этом случае отклонения договорных цен от планово-расчетных учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов. Они предна­значены для использования внутри организации.

Планово-расчетные цены разрабатываются и утверждаются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов;

• средняя цена группы. В этом случае разница между фактической себестоимостью материалов и средней ценой группы учитывается в составе транспортно-заготовительных расходов.

Средняя цена группы представляет собой разновидность планово-расчетной цены.

Средняя цена группы устанавливается в тех случаях, когда производится укрупнение номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких размеров; сортов, видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах.

При существенных отклонениях планово-расчетных цен и средних цен от рыночных цен они подлежат пересмотру. Такие отклонения не должны превышать, как правило, десять процентов.

В организациях, ведущих учет материалов по планово-расчетным ценам, разрабатыва­ется номенклатура-ценник.

Номенклатура-ценник составляется в разрезе субсчетов счета ТО «Материалы». Внутри субсчетов они подразделяются по группам (видам). Наименования материалов записыва­ются с указанием марки, сорта, размера, других отличительных признаков. Каждому такому наименованию присваивается номенклатурный номер (шифр). Далее указываются единица измерения, учетная цена и последующие изменения цен (новая цена и с какого времени она действует).

При выборе способа оценки материалов следует принимать во внимание периодич­ность поступления материалов, условия их поставки, стоимость услуг, связанных с их при­обретением и др.

< Предыдущая