Какие принципы налогообложения отражают интересы государства?

  • Поставить закладку
  • Посмотреть закладки

Всеобщее и обязательное

А. Жакупова, судья Актюбинского областного суда

Налоговое законодательство в соответствии со ст.2 Налогового кодекса РК основывается на Конституции РК, состоит из настоящего кодекса, а также нормативных правовых актов, принятие которых предусмотрено настоящим кодексом.

В силу ст. 4 Конституции РК нормативные постановления Верховного Суда РК, регулирующие налоговые правоотношения, также включаются в состав действующего права. Конституцией РК предусмотрено, что уплата законно установленных налогов, сборов и иных обязательных платежей является долгом и обязанностью каждого (ст. 35).

Основанием для налогообложения является совокупность юридических фактов, с которой законодательство РК связывает возникновение обязанности по уплате налога. Данный принцип закреплен нормативно в п. 1 ст. 26 Налогового кодекса РК, согласно которому налоговым обязательством признается обязательство налогоплательщика перед государством, возникающее в соответствии с налоговым законодательством.

Из содержания п. 1 ст. 26 и ст. 27 НК РК следует, что налоговое обязательство появляется у лица при одновременном наличии двух юридических фактов: лицо является плательщиком налога; у лица появляется объект налогообложения.

Где кроется идея

Применительно к налогообложению принципами следует считать базовые идеи и положения, существующие в налоговой сфере. Принципам налогообложения экономисты различных поколений придавали и придают большое теоретическое и практическое значение. Первостепенное значение в этом вопросе отводится Адаму Смиту, который в своей работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776) впервые обосновал основные пять принципов налогообложения, являющихся актуальными и в настоящее время: ставших классическими, желательных в любой системе экономики. Эти принципы присущи налогу как объективной экономической категории вне зависимости от конкретного государства и времени, поэтому их иногда называют фундаментальными принципами.

Экономические принципы налогообложения представляют собой сущностные, базисные положения, касающиеся целесообразности и оценки налогов как экономического явления. Следующие принципы, обоснованные А. Смитом, названы позднее «Декларацией прав плательщика»:

1) принцип хозяйственной независимости и свободы налогоплательщика, основанный на праве частной собственности; как считал А. Смит, все остальные принципы занимают подчиненное данному принципу положение;

2) принцип справедливости, заключающийся в равной обязанности граждан платить налоги соразмерно своим доходам: «…соответственно их доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства»;

3) принцип определенности, из которого следует, что сумма, способ, время платежа должны быть заранее известны налогоплательщику;

4) принцип удобности, согласно которому налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика;

5) принцип экономии, в соответствии с которым издержки по взиманию налога должны быть меньше, чем сами налоговые поступления. (Налог может брать и удерживать из кармана народа гораздо больше, чем он приносит казне, если, например, его сбор требует такой армии чиновников, жалованье которых будет поглощать значительную часть суммы, которую приносит налог.)

Принципы, предложенные А. Смитом, сохранили свою актуальность и поныне. Однако за более чем двухсотлетнее развитие общества система принципов А. Смита претерпела определенные изменения. И в настоящее время реально воплощены на практике четыре следующих экономических принципа налогообложения:

1) принцип справедливости;

2) принцип соразмерности;

3) принцип максимального учета интересов и возможностей налогоплательщиков;

4) принцип экономичности (эффективности).

В проекции на реальность

На основе принципов налогообложения Адама Смита к настоящему времени сложились две реальных концепции налогообложения.

Первая, физические и юридические лица должны уплачивать налоги, пропорционально тем выгодам, которые они получили от государства. Логично, что те, кто получил большую выгоду от предлагаемых правительством товаров и услуг, должны платить налоги, необходимые для финансирования производства этих товаров и услуг. Некоторая часть общественных благ финансируется, главным образом, на основе этого принципа. (Например, налоги на бензин обычно предназначаются для финансирования строительства и ремонта автодорог. Таким образом, те, кто пользуется хорошими дорогами, оплачивают затраты на поддержание и ремонт этих дорог.)

Но всеобщее применение этого принципа связано с определенными трудностями. Например, в этом случае невозможно определить, какую личную выгоду, в каком размере и т.д. получает каждый налогоплательщик от расходов государства на национальную оборону, здравоохранение, просвещение. Даже в поддающейся на первый взгляд оценке случае финансирования автодорог мы обнаруживаем, что оценить эти выгоды очень трудно. Отдельные владельцы автомобилей извлекают пользу из автодорог хорошего качества не в одинаковой степени. И те, кто не имеет машины, также получают выгоду. Предприниматели, безусловно, значительно выигрывают от расширения рынка в связи с появлением хороших дорог. Кроме того, следуя этому принципу (когда физические и юридические лица должны уплачивать налоги, пропорционально тем выгодам, которые они получили от государства) необходимо было бы облагать налогом, например, только малоимущих, безработных, для финансирования пособий, которые они получают.

Вторая концепция предполагает зависимость налога от размера получаемого дохода, т.е. физические и юридические лица, имеющие более высокие доходы, выплачивают и большие налоги и наоборот.

Рациональность данного принципа заключается в том, что существует, естественно, разница между налогом, который взимается из расходов на потребление предметов роскоши, и налогом, который хотя бы даже в небольшой степени удерживается из расходов на предметы первой необходимости. Брать ежемесячно по 500 000 тн. у лица, получающего пять млн. тн. дохода вовсе не значит лишать его источника средств к существованию и определенных удобств жизни. Нельзя сравнить этот эффект с тем, когда берут 5 000 тн. у человека с доходом в 50 000 тн. Жертва последнего не только больше, но и вообще несоизмерима с жертвой первого. Дело в том, что мы, потребители, действуем всегда рационально, т.е. в первую очередь мы тратим свои доходы на товары и услуги первой необходимости, затем на не столь необходимые товары и т.д.

Данный принцип представляется справедливым и рациональным, однако проблема заключается в том, что пока нет строгого научного подхода в измерении чьей-либо возможности платить налоги. Налоговая политика правительства строится в соответствии с социально-экономической сущностью государства, в зависимости от требований момента и потребности правительства в доходах.

Современные налоговые системы используют обе концепции налогообложения, в зависимости от экономической и социальной целесообразности.

Актуальные аспекты взимания

Учение о принципах налогообложения не стояло на месте. Основные принципы, разработанные А. Смитом, были изучены и дополнены новыми, экономически обоснованными положениями. В частности, (немецкий экономист Адольф Вагнер) отдельные ученые выделяют три группы принципов взимания налогов:

1) этические принципы обложения, куда относят:

— всеобщность налогов;

— соразмерность обложения с платежеспособностью;

2) принципы управления налогами, это:

— определенность обложения;

— удобность обложения и взимания налогов для их плательщиков;

— дешевизна взимания;

3) народнохозяйственные принципы, к которым относятся:

— надлежащий выбор источников налогов;

— правильная комбинация совокупности налогов в такую систему, которая обеспечивала бы при возможности соблюдение этических принципов и принципов управления, а также достаточность поступления и эластичность  на случай чрезвычайных государственных нужд.

Также принципы налогообложения подразделяют на экономические, юридические, организационные.

1. Экономические, это:

— принцип хозяйственной независимости;

— принцип справедливости;

— принцип соразмерности;

— принцип учета интересов налогоплательщиков;

— принцип экономичности.

2. Юридические, к ним относятся:

— принцип нейтральности (равного налогового бремени);

— принцип установления налогов законами;

— принцип приоритета налогового закона над неналоговым;

— принцип отрицания обратной силы налогового закона;

— принцип наличия в законе существенных элементов налога;

— принцип сочетания интересов государства и субъектов налоговых отношений.

3. Организационные, такие, как:

— принцип единства налоговой системы;

— принцип подвижности налогообложения;

— принцип стабильности налоговой системы;

— принцип множественности налогов;

— принцип исчерпывающего перечня налогов.

Согласно принципу справедливости (равенства налогообложения) каждый должен принимать участие в финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям. Две центральные идеи — 1) сумма взимаемых налогов должна определяться в зависимости от величины доходов налогоплательщика; 2) кто получает больше благ от государства, тот должен больше платить в виде налогов.

Принцип соразмерности предусматривает сбалансированность интересов налогоплательщика и государственного бюджета.

Задача законодателя — на основе экономически обоснованных предложений установить такой режим налогообложения, который не подавлял бы экономической активности налогоплательщика и в то же время обеспечивал необходимый уровень налоговых поступлений в бюджет.

Учет интересов налогоплательщика

Следовательно, налогообложение как экономическая категория имеет свои пределы, определяемые в соответствии с принципом соразмерности.

Налоговый предел — условная точка в налогообложении, в которой достигается оптимальная для плательщиков и государственной казны доля валового национального продукта, перераспределяемого через бюджетную систему. Сдвиг условной точки в ту или другую сторону порождает противоречивые ситуации, проявлениями которых являются политические конфликты, неподчинение налогоплательщиков налоговым властям, бегство капитала, массовое уклонение от налогов, миграция населения и др.

Принцип учета интересов налогоплательщиков рассматривается через призму двух принципов А. Смита, а именно: принципа определенности (сумма, способ и время платежа должны быть точно известны налогоплательщику) и принципа удобства (налог взимается в такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика). Проявлением этого принципа является также простота исчисления и уплаты налога.

Принцип экономичности базируется еще на одном принципе А. Смита, согласно которому «каждый налог должен быть так устроен, чтобы он извлекал из кармана плательщика возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства». По своей сути принцип экономичности (эффективности) означает, что суммы сборов по отдельному налогу должны, превышать затраты на его обслуживание причем в несколько раз.

Из принципов экономических вытекают принципы юридические — это общие и специальные принципы налогового права, ибо налогообложение есть смена форм собственности.

Налоговый кодекс нашей республики полностью отражает общеустановленные юридические принципы. Например, принцип нейтральности (равного налогового бремени) — налоги для всех налогоплательщиков одинаковы, ни на кого не может быть возложена обязанность по уплате налогов и других обязательных платежей в бюджет, не предусмотренных НК РК, данное положение закреплено в п. 2 ст. 2 НК РК.

В п. 3 названной нормы закреплен принцип установления налогов законами. Так, налоги и другие обязательные платежи в бюджет устанавливаются, вводятся, изменяются или отменяются в порядке и на условиях, установленных НК РК.

Нашел свое отражение в п. 4 ст. 2 НК РК принцип приоритета налогового закона над неналоговым: в налоговых отношениях — при наличии противоречия между настоящим кодексом и другими законодательными актами Республики Казахстан в целях налогообложения действуют нормы настоящего кодекса. Запрещается включение в неналоговое законодательство РК норм, регулирующих налоговые отношения, кроме случаев, предусмотренных настоящим кодексом.

В соответствии с п. 2 ст. 3 НК РК — законодательные акты РК, вносящие изменения и дополнения в настоящий кодекс, за исключением изменений и дополнений по налоговому администрированию, особенностям установления налоговой отчетности, а также улучшению положения налогоплательщиков (налоговых агентов), могут быть приняты не позднее 1 ноября текущего года и введены в действие не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия (принцип отрицания обратной силы налогового закона).

Принцип наличия в законе существенных элементов налога: в Налоговом кодексе установлены виды налогов, плательщики налогов, объекты налогообложения и налогооблагаемый доход.

Принцип сочетания интересов государства и субъектов налоговых отношений регулируется налоговой политикой государства, отраженной в ст. 10 НК РК и определяемой совокупностью мер по установлению новых и отмене действующих налогов и других обязательных платежей в бюджет, изменению ставок, объектов налогообложения и объектов, связанных с налогообложением, налоговой базы по налогам и другим обязательным платежам в бюджет в целях обеспечения финансовых потребностей государства на основе соблюдения баланса экономических интересов государства и налогоплательщиков.

Организационные принципы налогообложения — положения, на которых базируется построение налоговой системы и осуществляется взаимодействие ее структурных элементов. Данные принципы отражают: 1) единство и стабильность налоговой системы; 2) подвижность и множественность налогов.

Из п. 1 ст. 4 НК РК усматривается, что налоговое законодательство Республики Казахстан основывается на принципах налогообложения. К принципам налогообложения относятся: принципы обязательности, определенности, справедливости налогообложения; единства налоговой системы и гласности налогового законодательства.

Принцип обязательности налогообложения означает, что налогоплательщик обязан исполнять налоговые обязательства в соответствии с налоговым законодательством в полном объеме и в установленные сроки.

Законодатель исходит из добросовестности налогоплательщика. Согласно п. 1 ст. 31 НК РК исполнение налогового обязательства осуществляется налогоплательщиком самостоятельно.

Принцип определенности налогообложения означает возможность установления в налоговом законодательстве всех оснований и порядка возникновения, исполнения и прекращения налоговых обязательств налогоплательщика.

Принцип справедливости налогообложения — налогообложение в РК является всеобщим и обязательным. Запрещается предоставление налоговых льгот индивидуального характера.

Принцип единства налоговой системы — налоговая система Республики Казахстан является единой на всей территории Республики Казахстан в отношении всех налогоплательщиков.

Принцип гласности налогового законодательства — нормативные правовые акты, регулирующие вопросы налогообложения, подлежат обязательному опубликованию в официальных изданиях.

Из п. 2 названной нормы следует, что положения налогового законодательства РК не могут противоречить принципам налогообложения, установленным настоящим кодексом.

В дружественной стране

В Налоговом кодексе РФ установлен принцип отсутствия дискриминационного характера налогов: налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться, исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и других подобных критериев. Кроме того, не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от форм собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (кроме ввозных таможенных пошлин); полагаем, что данный принцип перекликается с принципом справедливости.

Также в НК РФ закреплен принцип приоритетности налогоплательщика, так называемая презумпция невиновности налогоплательщика — все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Думается, если бы такой принцип был включен в налоговое законодательство РК, то судебная практика по налоговым спорам складывалась несколько по иному.

Имеются и иные подразделения принципов налогового закона. Например, по своему содержанию юридические принципы налогообложения можно подразделить на следующие группы: принципы налогового права, отражающие сущность налога; принципы, используемые в ходе разработки налогового законодательства; принципы, обеспечивающие реализацию и соблюдение прав и свобод налогоплательщиков.

Завершая, хотелось отметить, что принципы налогового права очень важны. Они имеют не столько теоретическую ценность, сколько практическую. Реализация в полной мере юридических принципов означает демократический подход публичной власти к частным интересам.

УДК 347 ББК 67.304

налоговые обязательства как правовой институт

Андрей сергеевич баринов,

соискатель кафедры финансового права МГИА им. О.Е. Кутафина, старший преподаватель кафедры гражданско-правовых дисциплин Белгородского юридического института МВД России (Бел ЮИ МВД России)

E-mail: as.b8888@mail.ru

Научная специальность 12.00.04 — финансовое право, налоговое право, бюджетное право;

николай николаевич надежин,

кандидат юридических наук, начальник учебного отдела Белгородского юридического института МВД России (Бел ЮИ МВД России) Научная специальность 12.00.03 — гражданское право, предпринимательское право,

семейное право, международное частное право;

руслан николаевич шалайкин,

кандидат юридических наук, доцент, начальник кафедры гражданско-правовых дисциплин Белгородского юридического института

МВД России (Бел ЮИ МВД России) Научная специальность 12.00.03 — гражданское право, предпринимательское право,

семейное право, международное частное право;

Александр Владимирович максименко,

кандидат юридических наук, доцент кафедры гражданско-правовых дисциплин Белгородского юридического института МВД России (Бел ЮИ МВД России)

E-mail: maksimenko_a@bsu.edu.ru, Научная специальность 12.00.03 — гражданское право, предпринимательское право,

семейное право, международное частное право.

Citation-индекс в электронной библиотеке нииОн

Аннотация. Рассматриваются нормы права Российской Федерации как правовой институт налогового права. Раскрываются трехсторонние отношения между налогоплательщиком, налоговым агентом и государством. Обсуждается предмет и объект налоговых обязательств, без которых не может возникнуть налоговые обязательства. В результате чего определяется модель института налоговых обязательств в налоговом праве Российской Федерации.

Ключевые слова: налогоплательщик, налог, государство, налоговый агент, институт налогового права, налоговые обязательства.

Keywords: tax bearer, tax, state, tax agent, tax law institution, tax obligations.

Правовой институт рассматривается как совокупность определенных правовых норм, родственных по содержанию регулируемых ими правоотношений. Налоговые обязательства, являясь ключевым компонентом налогового права, выполняют системообразующую функцию по организации и правовому обеспечению налоговых правоотношений, и потому могут рассматриваться как правовой институт. Кроме того, все компоненты налоговых обязательств имеют взаимосвязь и взаимообусловленность по идеологическим, структурным, содержательным и процессуальным

компонентам, что обуславливает возможность выделения определения особого правового института — института налоговых обязательств.

Институт налоговых обязательств, являясь частью налогового права, обладает специфическими характеристиками, в частности, имеет правовую форму и экономическое содержание. По мнению Е.Ю. Грачевой, вся система налогового права может рассматриваться «…как подотрасль финансового права, представляющего собой совокупность финансово- правовых норм, регулирующих властные отношения, возникающие

при установлении, введении и взимании налогов, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий или бездействии должностных лиц, а также привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения». Именно это дает основание к рассмотрению налоговых обязательств с финансово-правовых позиций. Кроме того, как уже указывалось, институт налоговых обязательств включает в себя, помимо налогового и финансового, элементы гражданского, международного, конституционного права. Следует подчеркнуть, что это не результат формального использования правовых категорий различных отраслей права, а их адаптированный к решению налоговых задач вариант. Таким образом, источниками института налоговых обязательств можно признать Конституцию РФ, законодательство РФ о налогах и сборах, подзаконные нормативные правовые акты по вопросам налогообложения, решения Конституционного Суда РФ, нормы международного права и международные договоры РФ.

Рассмотрение института налоговых обязательств, как взаимозависимого между участниками налоговых отношений процесса, позволяет выделить ряд специфических характеристик данного рода правовых и экономических отношений.

Во-первых, особой характеристикой, позволяющей рассматривать налоговые обязательства как наиболее жизнеспособную форму трактовки налоговых правоотношений, является их волевой характер. Известно, что налоговые правоотношения реализуются не автоматически, а только при наличии в этом воли хотя бы одной из сторон. Следует подчеркнуть, что в данном контексте имеется в виду не только волевое установление государства обязательственного характера, но и право налогоплательщика использовать налоговые льготы (абз. 3 п. 1 ст. 21 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ)) при наличии оснований или отказаться от них, или приостановить их использование, что предусмотрено п.2 ст. 56 НК РФ. Кроме того, само наличие налоговой нормы не означает автоматического возникновения налоговых правоотношений. Без целенаправленных действий хотя бы одной из сторон налоговых обязанностей не возникает.

Во-вторых, налоговые обязательства — это особый вид обязательственных отношений, в которых государство выступает одновременно и кредитором и гарантом исполнения налоговой обязанности гражданина. Исполнение налоговых обязательств регулируется положениями НК РФ, в котором четко обозначено, что налоговые правоотношения охраняются государством. Каждая налоговая норма предусматривает санкции за нарушение установленного порядка поведения или неисполнения обязательств каждой из

трех сторон этого вида правоотношений.

Нарушение налоговых обязательств влечет за собой ряд правовых санкций. Ответная реакция государственного охранительного механизма реализуется как санкции за нарушение исполнения обязательств по объему, срокам, персонификации и т.д. Важно подчеркнуть, что гл. 16 и 18 НК РФ предусматривает ответственность за нарушение законодательства о налогах и сбора всех сторон данного вида правоотношений.. В федеральном законодательстве предусмотрены санкции как по отношению к налогоплательщикам, так и меры ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанностей по обеспечению прав налогоплательщиков, неправомерные действия или бездействия со стороны представителей государства в налоговых обязательственных отношениях.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Существенной характеристикой института налоговых обязательств является наличие специфического методологического подхода к вопросам возникновения, квалификации, развития и прекращения налоговых обязательств, как особой правовой категории.

Институт налоговых обязательств определяет объектный и субъектный состав этого вида правоотношений и описывает методы, принципы налогово-право-вого регулирования, определения правомерности и неправомерности поведения субъектов. Закрепленные в нормативно-правовых актах о налогах и сборах правовые нормы обязательственных отношений являются отражением всей системы налоговых отношений в государстве. Структурные компоненты института налоговых обязательств обеспечивают реализацию основной цели налоговой деятельности — пополнения государственной казны при одновременном соблюдении гражданских и имущественных прав налогоплательщика. Каждый из компонентов данной структуры равноправен по отношению к другим и выполняет индивидуальные функции внутри каждого конкретного налогового правоотношения. Как указывала Ю.А. Крохина: «в налоговом праве все элементы тесно связаны и только в совокупности способны вызвать к жизни и обеспечивать функционирование налоговых правоотношений. Наличие такого состава позволяет налоговому правоотношению выполнить все функции, возложенные на него в механизме налогово-правового регулирования».

В налоговых обязательствах равенство сторон означает наличие у всех сторон правоотношений прав и обязанностей, а не прав у одной и обязанностей у другой. Этот факт отражен в ст. 21, 23, 24, 31 и 32 НК РФ.

Рассмотрим систему прав и обязанностей всех участников налоговых обязательств.

Налоговые обязательства являются совокупностью правовых норм, которые моделируют налоговые правоотношения и реализуются через них. Совокупность правовых норм лежащих в основе налоговых

обязательств определяют их цели и задачи, выражают регулятивный и охранительный механизм, создают потенциал правотворчества и формирования вариативных методов их реализации. Правовые нормы, лежащие в основе налоговых обязательств в свою очередь являются и регулятором налоговых правоотношений.

В такой диспозиции особое место занимают не только обязанности, но и права налогоплательщика — от формально организационных, до системообразующих. Так в п. 1 ст. 21 НК РФ отмечено право налогоплательщика на информирование о налогах и сборах, изменениях в налоговом законодательстве, в частности в абз. 4 п.2 ст. 32 НК РФ. Кроме того, существует ролевая и отраслевая вариативность такого рода обязательств, в частности физические лица и организации, будучи субъектами налогового права, могут выступать в качестве налогоплательщиков, плательщиков сборов, а также налоговых агентов. Как налогоплательщики физические лица и организации имеют общий круг прав и обязанностей (ст. ст. 21 и 23 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ)). В то же время согласно п. 3 ст. 21 НК РФ и п. 2 ст. 24 НК РФ плательщики сборов и налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, следовательно, последним в равной степени также принадлежит и право на защиту. В соответствии с положениями НК РФ налогоплательщикам предоставлено право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующих НК РФ или иным федеральным законам (пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ) (самозащита); право обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц (пп. 12 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов (п. 1 ст. 22 НК РФ). Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права.

Более того, существуют четко определенные критерии приобретения статуса налогоплательщика, определения объекта и субъекта налоговой деятельности. Также определен ряд формально-организационных положений, обозначающих процедуру определения, исполнения и прекращения налоговых обязательств. Совокупность этих характеристик позволяет считать обязательственные правоотношения упорядоченными правовыми нормами взаимодействием и взаимоотношением известных и четко определенных сторон. Это взаимодействие может быть реализовано в различных уровнях (степенях) упорядоченности или конкретизации. От минимальной, определенной ст. 57 Конститу-

ции РФ и ст. 31 НК РФ, до максимальной при индивидуальном определении объекта, субъекта и содержания прав и обязанностей при уплате определенного налога

Рассматривая категорию обязанности государства в структуре налоговых обязательственных отношений можно выделить ряд статей, обозначающих гарантии гражданину в материальном и социальных аспектах. Так можно выделить гарантию на обеспечение правового поля использования своего имущества и способностей в предпринимательской деятельности, согласно ст. 34 Конституции РФ, право на частную собственность и ее защиту (ст. 35, 36, 40)., права на социальное обеспечение в области здравоохранения, образования (ст. 39, 41, 43), судебную и правовую защиту (ст. 45, 46, 48), в том числе и защиту неправомерных действий государственной власти (ст. 53). Таким образом, можно выделить как процессуальные так и материальные виды обязанностей государства по отношению к гражданину, материальным субстратом которых являются налоги как источник реализации ее правовой и социальной деятельности.

Специфическую составляющую института налоговых обязательств составляют способы обеспечения, меры принуждения к ее исполнению и ответственность за несвоевременное, неполное исполнение или уклонение от исполнения. Е.Ю. Грачева выделила три способа правового обеспечения исполнения налоговых обязанностей. «Обеспечение исполнения налоговых обязанностей может осуществляться, как гражданско-правовыми способами, в частности залогом имущества, поручительством, начислением пени или иными способами, фина-совово-правовыми в виде приостановления операции по счетам в кредитных организациях, а также административно-правовыми в виде ареста имущества».

Обобщая содержательный компонент правовых дефиниций обеспечивающих процесс определения, начисления, уплаты налога и др действий с этим связанных можно определить правовое содержание института налоговых обязательств.

Институт налоговых обязательств содержит:

• положения, определяющие субъектный состав налоговых обязательств;

• положения определяющие правовой статус и закрепляющие права и обязанности участников налоговых обязательств;

• положения, определяющие порядок возникновения налоговых обязательств у всех участников налоговых отношений;

• положения, определяющие формы, методы и способы реализации налоговых обязанностей в рамках налоговых обязательств;

• положение определяющие ответственность сторон за нарушение или неисполнение налоговых обязательств.

Все правовые и экономические принципы и механизмы реализации налоговых обязательств рассмотренные выше, позволяют считать их сложившимся экономико-правовым механизмом, направленным на определение, обеспечение процедуры и реализации налоговой обязанности налогоплательщика институтом. Конечной целью существование данного правового института являются пополнение государственного бюджета с сохранением в правовом поле законных прав и интересов налогоплательщиков.

литература:

1. Грачева Е.Ю., Соколова Э.Д. Финансовое право: Учеб. Пособие.- М.: Юристъ, 2002. С 128, 156.

2. Колесова Т.С. Правовое регулирование статуса страховых организаций по законодательству Российской Федерации // Сборник научных трудов Sworld. 2013. Т. 31. № 3. С. 91-93.

3. Крохина Ю.А Налоговое право: учебник для бакалавров/Ю.А. Крохина.- 6-е изд., перераб. И доп.-М.- Издательство Юрайт, 2013., С

1. Gracheva E.Ju., Sokolova E.D. Financial law: The textbook. — M: The Lawyer, 2002. P. 128, 156.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Теория и практика судебной экспертизы в доказывании.

Изложены истоки формирования и развития теории судебной экспертизы, основные теоретические понятия. Рассмотрены теория идентификации и диагностики, современная классификация судебных экспертиз, субъекты судебно-экспертной деятельности и система государственных экспертных учреждений. Раскрыто правовое обеспечение судебно-экспертной деятельности. В соответствии с процессуальным уголовным, гражданским и арбитражным законодательством рассмотрены основные виды экспертиз, назначаемых правоохранительными органами.

Подробно изложены технологическое обеспечение производства судебных экспертиз, их доказательственное значение в раскрытии и расследовании преступлений. Должное внимание уделено информационному обеспечению судебно-экспертной деятельности, комплексным исследованиям, экспертной этике и экспертным ошибкам.

11.11. Майлие

Теория и практика

СУДЕБНОЙ ЭКСПЕРТИЗЫ Б ДОКАЗЫВАНИИ

СПЕЦКУРС

ИСТОРИЧЕСКИМ АСПЕКТ ФОРМИРОВАНИЯ И ЭВОЛЮЦИИ ПРИНЦИПОВ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

УДК:336.201

Анастасия Андреевна Аксёнова

аспирант кафедры Налогов и налогообложения ГОУ ВПО «Московский государственный университет экономики, статистики и информатики» (МЭСИ), Тел. +7 (903) 611-72-71, E-mail: aaksenova@mesi.ru

В статье раскрывается понятие «принципы налогообложения», описывается формирование, а также показываются их изменение и трансформация начиная с XVIII века и до наших дней. Также приводятся юридическая и экономическая точки зрения на процесс формирования принципов налогообложения.

Ключевые слова: теория налогов, налогообложение, этапы формирования принципов налогообложения, юридический и экономический аспект.

Anastasia Andreevna Aksenova

FORMATION AND EVOLUTION OF TAX PRINCIPLES: HISTORICAL ASPECT

Keywords: tax theory, taxation, stages of tax principles formation, economic and legal aspects.

1. Введение

Принципы налогообложения — это основополагающие идеи, правила и положения, применяемые в сфере налогообложения. Теоретически обоснованные принципы должны давать практике налогообложения ясные ответы, или, по крайней мере, рекомендации, на главные вопросы: кто, как, сколько и из какого источника должен платить налоги?

Формирование и эволюция принципов налогообложения имели несколько этапов. В процессе развития практики налогообложения, исчисляемой многими столетиями, появляются практические знания и теоретическое видение этого процесса, которые затем обрабатываются учеными-экономистами, философами, правоведами, приобретая форму научных знаний. До XVIII в. финансовая практика руководствовалась лишь потребностями казны. Устанавливая тот или иной вид налога, государство не задавалось вопросом: что и как облагать? Научно сформулированных принципов налогообложения не существовало, а следовательно, они не находили своего отражения и в юридических актах, не воплощались на практике. В результате налогообложение строилось на основе несправедливого, субъективного, научно необоснованного подхода властей к установлению налогов как основных источников государственных доходов. У истоков формирования универсальных принципов налогообложения стояли классики экономической науки: А. Смит, Д. Рикардо, В. Петти, Ф. Кенэ, А. Вагнер, Н. Тургенев и другие. Именно их фундаментальные работы заложили основы современного налогообложения.

Организация и функционирование налоговой системы, как отмечают большинство современных правоведов, в том числе Г.В. Петрова, Ю.А. Ежов, А.В. Демин, С.Г. Пепеляев, А.В. Брызгалин, И.И. Кучеров и другие, подчинены основополагающим принципам. Построенная названными авторами модель таких принципов показывает возможную юридическую конструкцию акта об основах правового регулирования в сфере налогов и сборов.

2. Становление принципов налогообложения

Финансовая мысль на протяжении более чем трех веков формулировала ответы на вопросы, прежде чем они стали считаться в какой-то мере определенными. Прежде даже чем А. Смит в 1776 г. сформулировал свои известнейшие четыре принципа, ставшие аксиомами теории и практики налогообложения, экономическая наука не стояла на месте, она вплотную подошла к их обоснованию.

Первым актуализировал задачу разработки неких универсальных правил обложения физиократ Ф. Кенэ, хотя и не сформулировал сами правила. Тем не менее, в своем трактате «Налоги» Ф. Кенэ сделал два важных указания. Во-первых, на излишнее бремя налогов вследствие чрезмерных издержек по их взиманию и, во-вторых, на плохую форму обложения. Он предлагал как можно скорее уничтожить произвольные налоги, падающие на земельных арендаторов, поскольку этот вид обложения угрожает поглощению всех доходов государства. Решая дилемму, из какого источника следует брать налоги — с валового или чистого дохода, Ф. Кенэ категорично настаивает на исключительной роли чистого дохода. В связи с этим он предложил все излишнее налоговое многообразие заменить единым поземельным налогом, который уплачивался бы как раз из этого единственного источника.

В. Мирабо в своем сочинении «Друг людей» написанном в 1756 году формулирует правило искусного взимания налогов. По его мнению, искусство правительства при взимании налогов должно состоять в том, «чтобы народ, платя сколь можно более, думал при том, что платит сколь можно менее». Кроме того, В. Мирабо, развивая налоговые воззрения физиократов, попытался сформулировать совокупность из трех правил обложения. В его представлении всякое обложение, во-первых, должно основываться непосредственно на самом источнике дохода, во-вторых, должно быть в известном постоянном соотношении с этими доходами и, в-третьих, не должно быть слишком обременено издержками взимания.

И. Юсти в работе «Система финансового хозяйства» в 1766 году говорит о необходимости: во-первых, равномерности обложения; во-вторых, точного опре-

Экономика, Статистика и Информатика

№3, 2010

деления налогов законом; в-третьих, удобства для плательшика; в-четвертых, возможно меньших расходов взимания. По его мнению, налоги не должны чрезмерно обременять подданных, задерживать рост населения, развитие торговли и промыслов, не должны наказывать промышленность за производственные успехи. И. Юсти не формулирует все это как основы обложения, хотя, по сути, они таковыми являются.

И только спустя десять лет А. Смит в своем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» в 1776 году формулирует четыре принципа налогообложения — «максимы обложения». Глубокая убежденность в непроизводительном характере государственных услуг в данном случае сыграла основополагающую роль, поскольку позволила Смиту сформулировать свои максимы исходя из приоритетных интересов плательшика, а не государства. Именно поэтому позднее изложенные им принципы были названы «декларацией прав плательщика» и «великой хартией вольностей плательщика».

Заслуга А. Смита заключается в том, что он сумел теоретически обосновать потребность государства в собственных финансовых ресурсах. У государства имеются три обязанности. Во-первых, государство обязано оберегать свое общество от внешних врагов; во-вторых, государство обязано оберегать каждого члена общества от всякой несправедливости и притеснения со стороны всякого другого члена общества; в-третьих, государство обязано содержать общественные предприятия и учреждения, устройство и содержание которых не под силу одному или нескольким лицам вместе, поскольку прибыль от деятельности этих предприятий и учреждений не может покрыть необходимые расходы. Эти обязанности, лежащие на государстве, требуют для своего исполнения определенных расходов, а значит, и определенных доходов в пользу государства. «Подданные государства должны по возможности соответственно своей способности и силам участвовать в содержании правительства». То есть граждане государства должны уплачивать налоги, необходимые для формирования государственных финансовых средств, которые, в свою очередь, необходимы государству для выполнения им своих функций. Вместе с тем, для того чтобы налогообложение имело положитель-

№3, 2010

ный эффект, следует соблюдать правила налогообложения. Эти правила вошли в историю науки как «четыре принципа налогообложения Адама Смита».

Первый принцип — принцип справедливости — состоит в том, что каждый налогоплательщик должен участвовать в финансировании государства соразмерно со своими возможностями. При этом размер налогового платежа должен изменяться с ростом доходов индивидуума по прогрессивной шкале. «Не может быть неблагоразумия в том, чтобы богатые принимали участие в расходах государства не только пропорционально своим доходам, но и немного выше».

Второй принцип именуется принципом определенности. Этот принцип сводится к тому, что необходима строгая определенность относительно количества взноса, способа взимания, времени уплаты, причем неопределенность еще губительнее неравенства. «Неопределенность обложения развивает наглость и содействует подкупности того разряда людей, которые и без того не пользуются популярностью даже в том случае, если они не отличаются наглостью и подкупностью».

Третий принцип именуется принципом удобности. В соответствии с этим принципом налог должен быть незаметным для плательщика, то есть должен взиматься в самое удобное время и самым удобным способом.

Наконец, четвертый принцип, именуемый принципом экономии, заключается в том, что расходы, связанные с администрированием системы налогообложения, должны быть значительно ниже доходов, получаемых от сбора налогов. «Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит государственному казначейству».

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Однако следует обратить внимание на то, что для условий XVIII в., когда приоритетной была задача привлечь всех подданных к платежу налогов, отождествление справедливости с пропорциональным обложением доходов являлось вполне обоснованным. В дальнейшем первый принцип подвергался неоднократному пересмотру, в то время как остальные три максимы благодаря их логической завершенности стали настоящими «аксиомами» налоговой политики.

Все последующие уточнения и дополнения неизменно опирались на ставшие каноническими принципы А. Смита. Так, Ж. Б. Сэй в сочинении «Полный курс практической политической экономии» в 1828 году формулирует на их основе пять принципов обложения. По его мнению, налоги должны:

1. Быть умеренными по своим окладам;

2. Причинять податным лицам как можно меньше таких тягостей, которые обременяют их без пользы для казны;

3. Быть равномерными;

4. Быть наименее вредными производству;

5. Быть более благоприятными, чем противными требованиям морали, т.е. сохранению полезных для общества привычек.

В России в 1818 году развивая принципы налогообложения, сформулированные Адамом Смитом Н.И. Тургенев формулирует пять главных правил взимания налогов.

1. Равное распределение налогов: налоги должны быть распределяемы между всеми гражданами в одинаковой соразмерности; пожертвования каждого на пользу общую должны соответствовать силам его, т.е. доходу. От неравного распределения податей между гражданами рождается ненависть одного класса к другому, от чего происходит и ненависть к самому правительству. Не нарушая сего должного равенства… правительство обязано отклонять, сколь возможно, тяжесть налогов от простого народа.

2. Определенность налогов: количество налога, время и образ платежа должны быть определены, известны платящему и независимы от власти собирателей.

3. Собирание налогов в удобнейшее время: подать с поземельного дохода или с дохода от домов, требуемая в то время, когда сии доходы обыкновенно получаются, есть подать, требуемая в самое удобное время для платящего. Все преимущество податей с потребления… состоит в том, что каждый платит их тогда, когда ему заблагорассудится.

4. Дешевое собирание налогов: количество пожертвований, делаемых народом, должно сколь возможно более равняться доходу, получаемому от того правительством. Сие правило предписывает правительству заботиться о том, чтобы собирание налогов становилось ему сколь возможно дешевле.

!

5. Общее правило при взимании налогов: налог должен всегда быть взимаем с дохода и притом с чистого дохода, а не с самого капитала, дабы источники доходов государственных не истощались. Обстоятельства делают иногда нарушение сего правила необходимым, иногда извинительным: необходимым при чрезвычайных случаях…; извинительным при переходе собственности из одних рук в другие…

3. Эволюция принципов налогообложения

Принципиально новое развитие учение о принципах обложения получает благодаря А. Вагнеру. В своей работе «Наука о финансах» в 1880 году Вагнер формулирует уже девять принципов, при этом он их объединяет в четыре группы.

1. Финансовые принципы организации налогообложения:

• достаточность налогообложения;

• эластичность (подвижность) налогообложения.

2. Народнохозяйственные принципы:

• надлежащий выбор источника налогообложения, т. е. решение вопроса о том, должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;

•правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их предложения.

3. Этические принципы, принципы справедливости:

• всеобщность налогообложения;

• равномерность налогообложения.

4. Административно-технические правила или принципы налогового управления:

• определенность налогообложения;

• удобство уплаты налога;

• максимальное уменьшение издержек взимания.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Принципы налогообложения А. Вагнера невозможно переоценить. Они важны для экономической науки также как и принципы А. Смита. Но если принципы Адама Смита имели для XVIII в. чисто теоретический характер — практика обложения еще не была готова к их реализации, то принципы Вагнера уже имели значительный прикладной аспект. На рубеже ХТХ-ХХ вв. развитые страны корректировали по ним свою налоговую политику. Сопоставляя их значимость, известный налоговед Г.И. Болдырев писал, что со времен Адама

Смита финансовая наука, как и финансовая практика, сильно продвинулись вперед. Согласно современным воззрениям, правильно построенная налоговая система должна отвечать требованиям, сформулированным известным немецким экономистом Адольфом Вагнером.

По мнению многих авторов А. Вагнер не случайно разбил свои принципы на группы, тем самым он ранжировал их приоритетность. По его мнению, финансово-политические принципы должны играть главенствующую роль над всеми остальными, т.е. при наличии каких-либо противоречий и расхождений между ними приоритет должен отдаваться именно этим принципам. В свою очередь народнохозяйственные принципы должны быть поставлены впереди принципов справедливости, поскольку от последних зачастую приходится отступать под давлением фискальной необходимости.

Главный вывод, который следует из учения Вагнера, — это даже не сами принципы, хотя они, безусловно, важны, а еще более значимая демонстрация их изменчивости и подвижности «в пространстве и во времени».

В России на рубеже XIX-XX вв. было предпринято множество попыток сформулировать принципы налогообложения. Находясь под сильнейшим влиянием учения Вагнера, русские на-логоведы тем не менее формулировали свои требования, предъявляемые к налоговой политике.

Так, В.А. Лебедев попытался найти баланс интересов государства и налогоплательщиков, впервые определяя четыре группы требований к устройству налога, которыми следует руководствоваться правительству при разработке налоговой политики. «Хороший налог должен удовлетворять разным условиям — фискальным, экономическим, юридическим, нравственным. С фискальной точки зрения тот налог хорош, который достаточно производителен для казны при удобстве и дешевизне взимания. Экономические требования выражаются в том, что налог должен быть удобен не только для казны, но и для подданных государства, должен быть постоянен в своем размере и устройстве, должен быть равномерен в раскладе. Юридические условия требуют, чтобы налоги не только не нарушали общих юридических понятий, но чтобы в каждом из них была юридическая обязанность платежа. Нравственные

требования желают, чтобы налог был справедлив, не противоречил требованиям нравственности».

В.Н. Твердохлебов в качестве наивысшего принципа обосновывает принцип развития производительных сил. «Развитие производительных сил, -пишет он, — вот тот высший объективный принцип обложения, который должен лечь в основу всякой податной системы и с точки зрения которого наука имеет право оценивать эти системы, не вторгаясь в область этики и сохраняя свой политический нейтралитет». По его мнению, самым главным требованием, предъявляемым к налогам, должно являться то, чтобы они содействовали или, по крайней мере, не противодействовали абсолютному и относительному росту чистого национального продукта.

4. Современный этап развития принципов налогообложения

В советский период задача совершенствования принципов обложения не была востребована практикой и потому не разрабатывалась отечественными финансистами. Она стала вновь актуальной лишь в период так называемого «налогового ренессанса», связанного с построением новой налоговой системы России в начале 1990-х годов.

В то время пути совершенствования налоговой системы имели несколько направлений.

Первое направление отличается разработкой принципов на основе деления на две группы согласно признаку их универсальности или изменчивости. В рамках этого направления выделяют:

1) общие принципы, которые выработаны веками и не подвержены изменению во времени и пространстве (их также определяют как классические или «золотые»);

2) частные принципы, соответствующие отдельным аспектам налогообложения либо подверженные временному изменению, т.е. присущие налоговому производству в конкретном пространстве и времени.

Приверженность данному направлению, например, демонстрирует Т.Ф. Юткина, характеризуя эти две группы соответственно как организационно-этические и экономико-функциональные принципы.

Второе направление характеризуется разработкой принципов на основе деления их на три группы согласно признаку функциональности. Здесь тради-

Экономика, Статистика и Информатика

№3, 2010

ционно выделяют:

1) экономические принципы, представляющие собой сущностные, базисные положения, касающиеся целесообразности и оценки налогообложения как экономического явления;

2) юридические принципы, которые представляют собой основные начала и исходные направления, определяющие формирование налогового права и правоприменительной практики;

3) организационные принципы, определяющие основные идеи и руководящие положения, согласно которым осуществляются построение, структурное взаимодействие и развитие налоговой системы страны.

Данное направление разрабатывает большинство российских экономистов. Среди них такие авторы как А. В. Брызгалин, В.Г. Пансков и др.

Сейчас также актуален вопрос в соответствии с какими критериями то или иное требование, предъявляемое к налоговой системе, может быть квалифицировано как принцип обложения. От выбора таких критериев, их четкости и обоснованности как раз и зависит состав признаков. При обосновании данных критериев можно выделить юридический и экономический подходы, различающиеся между собой.

С юридической точки зрения принципы налогообложения не могут существовать вне регламентирующих их правовых рамок. Чтобы использоваться в правоприменительной практике, они должны находить свое выражение непосредственно в нормах налогового права. Следовательно, основным критерием включения в состав принципов является придание ему законодательного статуса.

В подтверждение данного подхода говорит и позиция Конституционного

Суда РФ, который сформулировал в 2002 г. положение о том, что принципы налогообложения «относятся к основным гарантиям, закрепление которых в федеральном законе обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в Российской Федерации». В данном контексте говорится, что принципом являются не правила или положения, а именно гарантии, закрепленные федеральным законодательством. В соответствии с таким подходом при рассмотрении принципов налогообложения следует ограничиваться только принципами, имеющими прямое законодательное подтверждение, что, несомненно, приведет к зауженному их восприятию. Из их состава выпадут важнейшие экономические принципы: справедливости, эффективности и соразмерности.

С экономической точки зрения факт законодательного закрепления также не отрицается как важный критерий. Но при этом показывается, что, во-первых, важность его различна для разных групп принципов, а, во-вторых, конкурирующим критерием должен быть критерий экономической обоснованности. Данный критерий подразумевает наличие веских экономических оснований для придания тому или иному требованию, предъявляемому к налоговой системе, статуса принципа налогообложения. Конкуренция между этими критериями заключается в выборе соответствующих приоритетов. Если для юридических и организационных принципов критерии законодательного закрепления может являться определяющим, то для экономических принципов более важен критерий экономической обоснованности.

5. Заключение

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

В заключение хотелось бы отметить, что, не смотря на существующие «аксиомы» налогообложения, сформулированные в XVIII веке, принципы налогообложения не статичны. Они развиваются и модифицируются в зависимости от потребностей государства и возможностей его граждан. Развитие и усовершенствование принципов налогообложения является одним из ключевых аспектов развития налоговой системы государства на том или ином этапе и эффективности её функционирования. Поэтому проблема принципов налогообложения представляется крайне важной для наилучшей реализации потенциала налоговой системы любого государства, особенно в сложные с точки зрения экономики периоды его развития.

Литература

1. Майбуров И.А. Теория и история налогообложения. М: Юнити-Дана, 2007.

2. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М: Инфра. М, 2003.

3. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов . М.: ОГИЗ, 1935.

4. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: учебник. М: Инфра-М, 2001.

Научно-практический журнал «Управление и экономика вXXI веке» № 2/2015

НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

Глоян Р.Р., Мартиросян А.А., Кусиди А.Н.

РЕАЛИЗАЦИЯ ПРИНЦИПА СПРАВЕДЛИВОСТИ В РОССИЙСКОМ НАЛОГОВОМ ПРАВЕ

Проблема принципов налогового права постоянно находится в поле зрения ученых, причем как юристов, так и экономистов. Смысл понятия «реализация права» можно выразить как процесс правового регулирования, а также конечный результат этого процесса. Говоря о реализации права, А.Б. Венгеров отмечал: «Речь, по сути, идет о том, как, каким способом сам субъект реализует право, какие социальные, психологические, организационные процессы при этом возникают» . Анализируя определение понятия «реализация права» Т.Н. Радько подчеркивает, что важнейшее качество, важнейшая черта реализации права — это его воплощение в жизнь через деятельность субъектов права.

Реализация налогового права осуществляется в тех же формах и теми же способами, как и реализация права в целом. В теории права выделяют четыре формы реализации права: соблюдение, исполнение, использование и применение. Соблюдение является пассивной формой реализации права и означает воздержание от совершения запретных действий. Исполнение предполагает выполнение обязанностей и соответственно является активной формой реализации права. Использование означает осуществление субъективных прав и также является активной формой реализации права. Использование права в ограничение прав и свобод других лиц является злоупотреблением правом.

Применение права является особой формой реализации права. Применение права означает властную деятельность уполномоченных субъектов, направленную на реализацию правовых предписаний и порождающую правовые последствия.

По утверждению Д.А. Смирнова, реализация принципов налогового права имеет свои особенности и осуществляется только в трех формах: соблюдение, исполнение и правоприменение. Д.А. Смирнов считает использование как форму реализации принципов налогового права маловероятной, объясняя свою позицию тем, что принципы налогового права по своей сути являются требованиями, а не дозволениями или правомочиями. Использование может применяться в качестве второстепенной, дополнительной формы, направленной на осуществление налоговых прав субъектов налоговых правоотношений, в результате использования которых принципы обретают свое справедливое налоговое содержание.

Целью реализации принципа справедливости в налоговом праве является справедливое распределение налогового бремени среди налогоплательщиков. Так, соблюдение представляется в воздержании от нарушения составляющих принципа справедливости: всеобщности, равенства и соразмерности. Исполнение реализуется с помощью обязыва-

ISSN 2312-9778

ющих норм налогового права. Суть исполнения заключается в активном и сознательном следовании принципам налоговых предписаний . Использование, на наш взгляд, выражается в активной реализации возможностей, предоставляемых управомочивающими нормами налогового права, несмотря на их меньшинство по сравнению с обязывающими нормами.

Реализация принципа справедливости в форме применения осуществляется в правоприменительной практике. Особую роль в процессе правоприменения в российском налоговом праве играют решения Конституционного Суда РФ. Данное обстоятельство не случайно. Как отмечает С.Г. Пепеляев, создание Конституционного Суда РФ совпало с принятием первых российских законов, формирующих постсоветскую налоговую систему. Активная деятельность Конституционного Суда РФ в 1996-1998 гг. предопределила и ускорила реформу налогового законодательства, принятие НК РФ .

В демократическом государстве любой налог (сбор) должен удовлетворять требованию справедливости. На сегодняшний день принцип справедливости в законодательстве о налогах и сборах не закреплен. В статье 3 НК РФ содержаться отдельные составляющие этого принципа, а именно: требование всеобщности налогообложения, признание равенства налогообложения, учет фактической способности налогоплательщика к уплате налога при его установлении .

Всеобщность выражается в возложении на каждого обязанности уплачивать законно установленные налоги и сборы. Юридическое равенство, обусловленное равенством всех перед законом, выражается в равном правовом статусе налогоплательщиков, в несении равного бремени налогообложения. Соразмерность выражается в учете фактической способности налогоплательщика к уплате налога. Как отмечает А.В. Демин, согласно пункту 1 статьи 3 НК РФ, принцип равенства адекватно дополняется требованием соразмерности налогообложения, то есть учета фактической способности налогоплательщика к уплате налога .

Несмотря на то, что принцип справедливости налогообложения как дефиниция не содержится непосредственно в тексте НК РФ, к этому понятию неоднократно обращался Конституционный Суд РФ для обоснования своих решений. При разрешении разных налоговых споров Конституционным Судом РФ выражены воззрения на условия обеспечения справедливости в налогообложении.

В судебных актах Конституционного Суда РФ справедливость рассматривается как составляющая принципа юридического равенства. Мы уже отмечали, что принцип справедливости налогообложения всегда соотносился с достижением всеобщности и равенства в налогообложении. Вместе с тем, начало справедливости в налогообложении связано с распределением и перераспределением доходов налогоплательщиков в обществе. Поэтому равенство в налогообложении означает, прежде всего, равномерность, что предполагает соответствие налогообложения и налогоспособности (способности к уплате налога).

Конституционный Суд РФ неоднократно отмечал, что равенство в налогообложении понимается, прежде всего, как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Это означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя и что принцип

Научно-практический журнал «Управление и экономика вXXI веке» № 2/2015

равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков попадает в иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование. Налогоплательщики, особенно если это плательщики налога на доходы физических лиц, при одинаковой платежеспособности должны нести равное бремя налогообложения.

Раскрывая сущность равенства в налогообложении Конституционный Суд РФ указал, что принцип равенства требует учета фактической способности к уплате налога исходя из правовых принципов справедливости и соразмерности. Принцип равенства в социальном государстве в отношении обязанности платить законно установленные налоги и сборы предполагает, что равенство должно достигаться посредством справедливого перераспределения доходов и дифференциации налогов и сборов. Налогообложение, парализующее реализацию гражданами их конституционных прав, должно быть признано несоразмерным.

Конституционным Судом РФ разъяснено, что принцип равенства всех перед законом (статья 19 Конституции РФ) гарантирует равные права и обязанности для субъектов, относящихся к одной категории, и не исключает возможность установления различных норм в отношении лиц, принадлежащих по условиям и роду деятельности к другим категориям налогоплательщиков.

Конституционный Суд РФ указал, что принцип равного налогового бремени вытекает из статей 8 (часть 2), 19 и 57 Конституции РФ. В сфере налоговых отношений он означает, что не допускается установление дополнительных, а также повышенных по ставкам налогов в зависимости от формы собственности, организационно-правовой формы предпринимательской деятельности, местонахождения налогоплательщика и иных носящих дискриминационный характер оснований.

По мнению Конституционного Суда РФ принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенной категории налогоплательщиков предоставляются иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование.

Кроме того, Конституционный Суд РФ неоднократно указывал на необходимость соблюдения баланса публичных и частных интересов при регулировании вопросов, связанных с налогообложением.

Необходимо сказать, что в налогообложении равенство определяется через фактическую способность к уплате налога. Не будет удовлетворять принципу справедливости, и, следовательно, признаваться равным налогообложение в одинаковом размере, если фактическая способность к уплате налога для каждого из налогоплательщиков различна . Поэтому равенство в налогообложении не исключает возможность установления различных правовых условий для различных категорий налогоплательщиков, главное условие, чтобы такие различия не могут быть произвольными, они должны основываться на объективных характеристиках соответствующих субъектов права .

Д.В. Винницкий исследуя вопросы предмета российского налогового права, обозначил, что налоговым отношениям внутренне имманентно стремление принимать такие формы, которые не влекли бы негативное воздействие на экономику, не уничтожали бы

ISSN 2312-9778

ту материальную основу, которая их порождает. По его замечанию, налоговые отношения должны органично входить в общую систему экономических отношений и подчиняться ее объективным закономерностям. Кроме того, система налоговых отношений может находиться в относительно стабильном состоянии лишь в том случае, если противоречия интересов между участниками данных отношений не переходят допустимой черты. В противном случае любые средства правового воздействия на налоговые отношения оказываются малопродуктивными. По указанным автором причинам налоговые отношения изначально обусловливают необходимость их построения и организации на основе принципов равенства, всеобщности и соразмерности, поскольку именно на основе этих принципов может быть наиболее экономически целесообразным образом осуществлено распределение бремени публичных расходов .

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Действие принципа справедливости должно проявляться в формировании системы налогов и сборов, в налоговых правоотношениях, а также в установлении ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, нами определено, что в НК РФ не закреплено понятие налоговой справедливости, но закреплены «основные начала», вытекающие из этого понятия: всеобщность, равенство и соразмерность (пункт 1 статьи 3 НК РФ). Всеобщность, равенство и соразмерность должны рассматриваться в организационном единстве. На сегодняшний день эти требования являются составляющими принципа справедливости налогообложения.

Всеобщность и равенство налогообложения проявляются в следующих основных требованиях:

а) в равном и всеобщем участии всех граждан и их объединений в распределении бремени публичных расходов, недопустимости индивидуальных льгот и послаблений;

б) в установлении общих и равных гарантий защиты частных лиц в рамках налоговых процедур;

в) в равной и неукоснительной ответственности за налоговые правонарушения .

Принцип равенства в налогообложении вытекает из общеправового принципа

равенства всех перед законом. Говоря о соразмерности налогообложения, фактическая платежеспособность существует apriori. Под соразмерностью налогообложения принято понимать соотношение налоговой обязанности и налогоспособности. Это правило обосновано еще Адамом Смитом в известном всем труде «Исследование о природе и причинах богатства народов».

Нормы о справедливости законодательства о налогах и сборах не должны быть просто декларативны, в них недостаточно указание на то, что законодательство о налогах и сборах и его применение должны отвечать требованиям справедливости и эффективности . Для того, чтобы законодательство о налогах и сборах удовлетворяло указанным требованиям необходимо определить, что является справедливым и эффективным с точки зрения налогообложения.

Понятие справедливости в налогообложении не стабильно, подвержено изменениям в связи с изменениями в социально-политических процессах. Еще в начале XX века С.И. Иловайский в отношении справедливости применительно к налогам отмечал: «Что касается понятия справедливости налогов, то таковое является вполне относительным, и

Научно-практический журнал «Управление и экономика вXXI веке» № 2/2015

в области налогов то, что одному представляется справедливым, другому может казаться высшей несправедливостью. Справедливость, в обширном смысле, содержит в себе все религиозные, нравственные и правовые требования, причем наибольшей субъективностью отличаются религиозные и нравственные воззрения, а потому в вопросе о справедливости налогов следует руководиться главным образом правовыми началами» .

Россия нуждается в такой налоговой системе, в которой бы воплощались общепризнанные идеи справедливости.

На наш взгляд, принцип справедливости налогообложения в Налоговом кодексе РФ может быть закреплен следующими нормами:

«Каждый обязан платить налоги и сборы, установленные законодательством о налогах и сборах. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании равенства налогообложения и недопустимости индивидуальных льгот и изъятий.

Налогоплательщики должны нести обязанность по уплате налога (сбора) соразмерно своей способности к уплате налога (сбора).

Каждый должен нести ответственность за совершение налогового правонарушения. Законодательство о налогах и сборах гарантирует равную защиту законных прав налогоплательщиков».

Литература

2. Венгеров А.Б. Теория государства и права: Учебник для юридических вузов. М., 1998. С. 509.

3. Винницкий Д.В. Предмет российского налогового права // Журнал российского права. 2002. № 10. 6

4. Демин А.В. Право, справедливость, налогообложение: исходные предпосылки // Право и политика. 2002. №6.

5. Иловайский С.И. Учебник финансового права. Одесса, 1904. С. 161.

9. Франк Ф.К. Влияние конституционных принципов налогового права на развитие законодательства о налогах и сборах // Законодательство и экономика. 2003. №7.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *