НДС с основных средств

Содержание

Учет НДС по операциям с основными средствами

Исчисление налога на добавленную стоимость по операциям с основными средствами осуществляется в два этапа:

  • определение суммы НДС, подлежащей налоговому вычету;
  • расчет суммы НДС, подлежащей начислению в бюджет.

С 1 января 2001 г. порядок расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость регламентируется гл.21 «Налог на добавленную стоимость» части второй НК РФ.

Определение суммы НДС, подлежащей как начислению в бюджет, так и налоговому вычету, производится на основании счетов — фактур. Налогоплательщик обязан уплатить в бюджет сумму налога на добавленную стоимость, указанную в счете — фактуре, согласно п.5 ст.173 НК РФ.

В соответствии с п.3 ст.169 НК РФ налогоплательщик обязан составлять счета — фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов — фактур, книги покупок и книги продаж. Отсутствие счетов — фактур у организации квалифицируется НК РФ как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения и отнесено ст.120 гл.16 НК РФ к налоговому правонарушению.

Счета — фактуры составляются по всем операциям реализации товаров (работ, услуг), как подлежащим налогообложению, так и освобождаемым от налогообложения. В счетах — фактурах, выписываемых по операциям реализации, освобожденным от налогообложения, делается надпись или проставляется штамп «Без налога (НДС)» (п.5 ст.168 НК РФ). Не составляются счета — фактуры по операциям реализации ценных бумаг (кроме брокерских и посреднических услуг), банками, страховыми организациями, негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению (п.4 ст.169 НК РФ).

Требования к оформлению счетов — фактур установлены в п.п.5 — 6 ст.169 НК РФ. Не оформленные в установленном порядке счета — фактуры не могут быть основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету (п.2 ст.169). Срок выставления счетов — фактур в 2001 г. сократился с 10 до 5 дней со дня отгрузки товаров (работ, услуг) (п.3 ст.168 НК РФ).

Получаемые и выдаваемые счета — фактуры хранятся раздельно в журналах учета счетов — фактур. Покупатели ведут учет счетов — фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет выставленных покупателям счетов — фактур в хронологическом порядке (п.2 Постановления Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов — фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость»). Регистрация выписанных счетов — фактур в книге продаж у организации — поставщика производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникают налоговые обязательства (п.17 Постановления N 914).

Если учетной политикой для целей налогообложения определена дата возникновения налогового обязательства по мере отгрузки товаров, то при получении от покупателя предоплаты (аванса) поставщик выписывает на сумму предоплаты счет — фактуру и фиксирует ее в книге продаж. При отгрузке товаров под полученную предоплату в книге продаж делается запись, уменьшающая сумму ранее оформленного НДС по этой предоплате, с соответствующим изменением итоговой суммы налога за отчетный период, в котором произведена отгрузка. Затем отражаются операции по фактической отгрузке товаров под полученную предоплату. В дальнейшем по каждой поступившей доплате за отгруженную продукцию регистрация счета — фактуры, составленного при отгрузке, уже не производится.

Если учетной политикой для целей налогообложения определена дата возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, особенности в заполнении книги продаж возникают при частичной оплате отгруженных товаров. При этом счет — фактура регистрируется на каждую сумму, поступившую в порядке частичной оплаты, с указанием его реквизитов и пометкой по каждой сумме «частичная оплата».

Книги покупок и продаж хранятся в течение полных пяти лет с даты последней записи (п.п.15 — 27 Постановления N 914).

Статьей 40 НК РФ предусмотрено, что в целях налогообложения принимается рыночная цена идентичных товаров. Если продажная цена оказалась ниже рыночной, то в соответствии с Письмом Госналогслужбы России от 23.05.1997 N ПВ-6-03/393 «О счетах — фактурах» в книге продаж должны фиксироваться два счета — фактуры: один — по цене фактической реализации, второй — на сумму разницы между рыночной ценой и фактической ценой реализации, с указанием суммы НДС, подлежащей доплате.

Пунктом 5 ст.169 НК РФ определен перечень реквизитов счета — фактуры. В счете — фактуре следует указывать номер платежно — расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

При указании страны происхождения товара и номера грузовой таможенной декларации (если страной происхождения товаров не является Россия) налогоплательщик, реализующий указанные товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в его счетах — фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах — фактурах и товаро — сопроводительных документах.

Учет налога на добавленную стоимость, подлежащего налоговому вычету

Налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам, подлежит вычету из сумм налога, исчисленного по операциям реализации товаров (работ, услуг), в установленном порядке при поступлении основных средств в случае их приобретения по договору купли — продажи, мены, лизинга.

В соответствии с п.1 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств, производятся в полном объеме после их принятия на учет. Налогоплательщиками являются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации (ст.143 НК РФ).

Для предъявления к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость необходимо выполнение следующих условий:

основные средства приобретены для производственных целей (пп.1 п.2 ст.171 НК РФ), приняты к учету по счету 01 «Основные средства» (п.1 ст.172 НК РФ);

имеются в наличии счета — фактуры поставщика (п.1 ст.169 НК РФ);

имеются документы, подтверждающие оплату приобретенных основных средств (п.1 ст.172 НК РФ);

операция по приобретению зарегистрирована в книге покупок;

выделена отдельной строкой сумма НДС в расчетных и первичных учетных документах (п.4 ст.168 НК РФ);

объекты недвижимости зарегистрированы в Едином государственном реестре прав на недвижимость и сделок с ним.

Для отражения в бухгалтерском учете суммы НДС по приобретенным основным средствам Планом счетов бухгалтерского учета финансово — хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрен счет 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет 1 «НДС при приобретении основных средств». Сумма НДС, подлежащая налоговому вычету, отражается записью:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсч. «Расчеты по НДС»,

К-т сч. 19-1 «НДС при приобретении основных средств».

Порядок бухгалтерского учета операций по приобретению основных средств, предусмотренный новым Планом счетов, в целом соответствует Плану счетов бухгалтерского учета финансово — хозяйственной деятельности предприятий и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 01.11.1991 N 56. Изменились только названия отдельных счетов и субсчетов.

Пример 1. Предприятие приобрело объект недвижимости по стоимости согласно договору купли — продажи 600 000 руб., в том числе НДС 100 000 руб. Стоимость услуг посреднической организации 12 000 руб., в том числе НДС 2000 руб. Плата за регистрацию права на объект в Едином государственном реестре прав на недвижимость и сделок с ним составила 4175 руб. Организация оплатила стоимость объекта и услуг посреднической организации. Объект принят в эксплуатацию по первоначальной стоимости.

В соответствии с п.3.2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/97), утвержденного Приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н (в редакции последующих изменений и дополнений), все затраты, связанные с приобретением основных средств (за исключением возмещаемых налогов), включаются в их первоначальную стоимость.

Приобретение объекта недвижимости по условию примера отражается в бухгалтерском учете организации записями (табл. 1).

Таблица 1

Бухгалтерский учет операций по приобретению объекта основных средств

Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Стоимость объекта
по договору
купли — продажи
(без НДС)
500 000 08-4 «Приобретение
объектов основных
средств»
60 «Расчеты с
поставщиками
и подрядчиками»
Сумма НДС, указан-
ная в счете — фак-
туре поставщика
100 000 19-1 «НДС при
приобретении
основных средств»
60 «Расчеты с
поставщиками
и подрядчиками»
Стоимость услуг
посреднической
организации (без
НДС)
10 000 08-4 «Приобретение
объектов основных
средств»
76 «Расчеты с
разными
дебиторами и
кредиторами»
Сумма НДС, указан-
ная в счете — фак-
туре посредничес-
кой организации
2 000 19-1 «НДС при
приобретении
основных средств»
76 «Расчеты с
разными
дебиторами и
кредиторами»
Плата за регистра-
цию объекта недви-
жимости
4 175 08-4 «Приобретение
объектов основных
средств»
76 «Расчеты с
разными
дебиторами и
кредиторами»
Принятие к учету
объекта по перво-
начальной стои-
мости
(500 000 +
10 000 + 4175)
514 175 01 «Основные
средства»
08-4 «Приобрете-
ние объектов ос-
новных средств»
Оплата задолжен-
ности перед контр-
агентами
(600 000 +
12 000 + 4175)
616 175 60 «Расчеты с
поставщиками и
подрядчиками»,
76 «Расчеты с
разными дебиторами
и кредиторами»
51 «Расчетные
счета»
Налоговый вычет
НДС по приобретен-
ному объекту
102 000 68 «Расчеты по
налогам и сборам»,
субсчет «Расчеты
по НДС»
19-1 «НДС при
приобретении
основных
средств»

Если оплата приобретенных основных средств производится собственным векселем или векселем третьего лица, полученным в обмен на собственный вексель, сумма НДС по приобретенным основным средствам, подлежащая налоговому вычету, определяется исходя из сумм, фактически уплаченных по собственному векселю (п.2 ст.172 НК РФ).

Следует учитывать, что ст.ст.171, 172 Налогового кодекса РФ не предусмотрен особый порядок учета НДС по приобретенным легковым автомобилям и микроавтобусам, поэтому в 2001 г. он подлежит налоговому вычету в общеустановленном порядке.

Основные средства, приобретенные за пределами Российской Федерации, облагаются налогом на добавленную стоимость при таможенном оформлении. Вместе с тем, при ввозе поставляемых по лизингу племенного скота, сельскохозяйственной техники, технологического оборудования, предназначенного исключительно для организации и модернизации технологических процессов, налог уплачивается с отсрочкой до момента постановки этих товаров на учет лизингополучателем, но не более чем на шесть месяцев (пп.7 п.1 ст.151 НК РФ).

Исчисление НДС по товарам, ввозимым на территорию России, осуществляется в соответствии со ст.160 НК РФ. При этом сумма НДС определяется в рублях или инвалюте от таможенной стоимости товаров с учетом таможенной пошлины, а по подакцизным товарам — и суммы акциза:

НДС = (Т + П + А) С : 100,

где Т — таможенная стоимость ввозимых основных средств; П — импортная таможенная пошлина; А — акциз; С — ставка НДС (в процентах).

Исчисленная сумма НДС перечисляется непосредственно в бюджет. После ввода объекта в эксплуатацию сумма НДС, перечисленная в бюджет, подлежит налоговому вычету.

Пример 2. Предприятие приобрело объект основных средств за пределами РФ. В договоре купли — продажи предусмотрено: контрактная стоимость 10 000 долл. США, право собственности на объект переходит в момент представления грузовой таможенной декларации (ГТД). Курс Центрального банка РФ на дату представления грузовой таможенной декларации 28,0 руб. за 1 долл. США. По объекту основных средств не предусмотрена уплата таможенной пошлины и акциза.

Сумма налога на добавленную стоимость определяется по условию примера от таможенной стоимости объекта основных средств, равной его контрактной стоимости (поскольку уплата таможенной пошлины и акциза не предусмотрена), по курсу ЦБ РФ на дату представления грузовой таможенной декларации:

10 000 х 28,0 х 20 : 100 = 56 000 руб.

В бухгалтерском учете операции по приобретению объекта основных средств отражаются записями:

на контрактную стоимость в пересчете на валюту России по курсу ЦБ РФ на день перехода права собственности в соответствии с контрактом — 10 000 х 28,0 = 280 000:

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»,

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

280 000 руб.;

на сумму таможенных сборов за оформление декларации в рублях (0,1% от таможенной стоимости):

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»,

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

(10 000 х 28,0) 0,1 : 100 = 280 руб.;

на сумму таможенных сборов в инвалюте (0,05% от таможенной стоимости):

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»,

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

(10 000 х 0,05 : 100) 28,0 = 140 руб.;

на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую перечислению в бюджет:

Д-т сч. 19-1 «НДС при приобретении основных средств»,

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсч. «Расчеты по НДС»

56 000 руб.

После ввода объекта основных средств в эксплуатацию:

Д-т сч. 01 «Основные средства»,

К-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»

280 000 + 280 + 140 = 280 420 руб.;

сумма НДС, уплаченная в бюджет (дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС», кредит счета 51 «Расчетные счета» 56 000 руб.), принимается к налоговому вычету:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсч. «Расчеты по НДС»,

К-т сч. 19-1 «НДС при приобретении основных средств»

56 000 руб.

Налог на добавленную стоимость относится к возмещаемым налогам. Однако в отдельных случаях, предусмотренных НК РФ, сумма уплаченного поставщикам и подрядчикам налога по приобретенным основным средствам налоговому вычету не подлежит и включается в их первоначальную стоимость:

при использовании основных средств при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению в соответствии с п.п.1 — 3 ст.149 НК РФ; при производстве для собственных нужд товаров (работ, услуг), которые освобождаются от налогообложения в соответствии с п.п.2 и 3 ст.149; при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации (п.2 ст.170 НК РФ);

при использовании основных средств для непроизводственных целей;

при принятии основных средств к учету организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися налогоплательщиками либо освобожденными от обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога в соответствии со ст.145 НК РФ (пп.1 п.6 ст.170 НК РФ). В случае приобретения основных средств для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются реализацией в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ (пп.2 п.6 ст.170 НК РФ).

После ввода объектов в эксплуатацию сумма налога на добавленную стоимость, включенная в их первоначальную стоимость, списывается на себестоимость продукции (работ, услуг) через суммы амортизационных отчислений в установленном порядке.

В хозяйственной деятельности организаций одно и то же оборудование может использоваться для производства продукции (работ, услуг), как освобожденной, так и не освобожденной от налога на добавленную стоимость. В этом случае налоговый вычет НДС по приобретенным основным средствам осуществляется в сумме, соответствующей объему продукции (работ, услуг), облагаемой в общем объеме выручки от реализации продукции (работ, услуг) за отчетный налоговый период (п.4 ст.170 НК РФ).

Сумма налога, соответствующая удельному весу выручки, полученной от производства и реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, относится на увеличение балансовой стоимости основных средств. В соответствии с п.48 Методических рекомендаций по применению гл.21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ определение сумм НДС, подлежащих налоговому вычету и включению в первоначальную стоимость, производится в том налоговом периоде, в котором основные средства приняты на учет.

Пример 3. В январе организация приобрела оборудование за 24 000 руб. (включая НДС 4000 руб.). В феврале осуществлен монтаж оборудования и ввод его в эксплуатацию. Затраты по монтажу оборудования 1200 руб. (включая НДС 200 руб.). Оборудование используется для производства продукции, облагаемой НДС, и продукции, освобожденной от налогообложения. Выручка от реализации продукции в феврале 140 000 руб., в том числе от реализации облагаемой налогом продукции 60 000 руб. (включая НДС 10 000 руб.) и от реализации продукции, не облагаемой НДС, 80 000 руб.

Доля стоимости продукции, облагаемой НДС, в общем объеме выручки в феврале по условию примера 38,5% .

Сумма НДС по приобретенным основным средствам, соответствующая удельному весу выручки от реализации облагаемой налогом продукции, равна 1617 руб. .

Она подлежит налоговому вычету в феврале. Оставшаяся сумма НДС, уплаченная по приобретенному оборудованию, включается в его первоначальную стоимость — 2583 руб. (4000 + 200 — 1617).

В учете организации составляются следующие записи:

в январе

Д-т сч. 07 «Оборудование к установке»,

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

20 000 руб. на стоимость поступившего оборудования без НДС;

Д-т сч. 19-1 «НДС при приобретении основных средств»,

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

4000 руб. на сумму НДС;

в феврале

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»,

К-т сч. 07 «Оборудование к установке»

20 000 руб. передача оборудования в монтаж;

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»,

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

1000 руб. на сумму затрат по монтажу оборудования (без НДС);

Д-т сч. 19-1 «НДС при приобретении основных средств»,

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

200 руб. на сумму НДС по затратам.

После определения суммы НДС, подлежащей включению в первоначальную стоимость оборудования, она списывается с кредита счета 19-1:

Д-т сч. 08-4 «Приобретение объектов основных средств»,

К-т сч. 19-1 «НДС при приобретении основных средств»

2583 руб.

Оборудование принимается к учету по первоначальной стоимости — 23 583 руб. (20 000 + 1000 + 2583).

Оплачена задолженность перед контрагентами:

Д-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

К-т сч. 51 «Расчетные счета»

25 200 руб.

Принимается к вычету НДС по приобретенному оборудованию:

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

К-т сч. 19-1 «НДС при приобретении основных средств»

1617 руб.

Учет налога на добавленную стоимость, подлежащего начислению в бюджет

В соответствии со ст.146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации основных средств на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также выполнение строительно — монтажных работ для собственного потребления. Кроме того, для целей исчисления НДС реализацией считается передача права собственности на основные средства на безвозмездной основе.

Местом реализации признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких обстоятельств, предусмотренных ст.147 НК РФ:

товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.

В целях исчисления НДС не признаются реализацией следующие операции по выбытию основных средств (п.2. ст.146 НК РФ):

  • операции, указанные в п.3 ст.39 НК РФ;
  • передача на безвозмездной основе объектов жилищного фонда, социально — культурной сферы, коммуникаций и др. подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления;
  • передача основных средств государственных и муниципальных предприятий, выкупаемых в порядке приватизации;
  • передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Кроме того, освобождена от налогообложения безвозмездная передача основных средств в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ «О благотворительности и благотворительных организациях» (пп.12 п.3 ст.149 НК РФ).

Сумма налога на добавленную стоимость по операциям реализации основных средств рассчитывается умножением налоговой базы на ставку налога.

Согласно НК РФ налоговая база определяется в зависимости от того, как реализуемый объект был учтен при его принятии на баланс: с налогом на добавленную стоимость либо без налога на добавленную стоимость.

При реализации основных средств, учтенных без НДС, налоговая база определяется исходя из их стоимости с учетом акцизов и без включения НДС и налога с продаж (п.1 ст.154 НК РФ). При этом цена реализации определяется с учетом требований ст.40 НК РФ.

В аналогичном порядке определяется налоговая база при реализации основных средств по товарообменным (бартерным) операциям; при безвозмездной передаче; при передаче в качестве натуральной оплаты труда (п.2 ст.154 НК РФ).

Пример 4. Предприятием продан объект основных средств. Продажная цена согласно договору купли — продажи — 24 000 руб. Первоначальная стоимость объекта — 25 000 руб. Амортизационные отчисления на момент продажи — 4800 руб. (объект был приобретен в 1998 г. по цене 30 000 руб., в том числе НДС 5000 руб.) Дата реализации — оплата товаров (работ, услуг).

По условию примера проданный объект основных средств был учтен без налога на добавленную стоимость. Поэтому налоговая база в данном случае определяется исходя из его продажной цены и составляет 20 000 руб. Сумма налога, подлежащая начислению в бюджет, равна 4000 руб. (20 000 х 20 : 1000).

Бухгалтерский учет НДС, подлежащего начислению в бюджет, при наступлении даты реализации осуществляется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДС». Если дата реализации не наступила, сумма налога отражается на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по НДС». При этом дата реализации определяется в зависимости от учетной политики для целей налогообложения, принятой налогоплательщиком: возникновение налоговых обязательств по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов или по мере оплаты (ст.167 НК РФ). По отдельным операциям НК РФ дата реализации устанавливается вне зависимости от учетной политики (безвозмездная передача, выполнение строительно — монтажных работ для собственного потребления и др.).

В соответствии с Планом счетов 2000 г. при отражении операций по выбытию основных средств используется счет 91 «Прочие доходы и расходы» с раздельным учетом доходов и расходов по операциям выбытия в разрезе субсчетов: 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы».

По кредиту счета 91-1 «Прочие доходы» отражаются поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств; по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» списывается остаточная стоимость основных средств, производится начисление налога на добавленную стоимость и других расходов, связанных с их выбытием. Финансовый результат от выбытия основных средств можно определить только по данным аналитического учета путем сопоставления дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы».

Порядок отражения в учете продажи основных средств по данным примера 4 представлен в табл. 2.

Таблица 2

Бухгалтерский учет операций по реализации объекта основных средств (по данным примера 4)

Сумма,
руб.
Корреспонденция счетов
Д-т К-т
Стоимость объекта
по договору
купли — продажи
(включая НДС)
24 000 62 «Расчеты с
покупателями и
заказчиками»
91-1 «Прочие
доходы»
Списание первона-
чальной стоимости
объекта
25 000 01, субсчет
«Выбытие основных
средств»
01 «Основные
средства»
Списание
амортизационных
отчислений
4 800 02 «Амортизация
основных средств»
01, субсчет
«Выбытие основ-
ных средств»
Списание
остаточной
стоимости
20 200
(25 000 —
4 800)
91-2 «Прочие
расходы»
01, субсчет
«Выбытие основ-
ных средств»
Начисление суммы
НДС от реализации
объекта (дата
реализации —
оплата)
4 000 91-2 «Прочие
расходы»
76 «Расчеты с
прочими дебито-
рами и кредито-
рами», субсчет
«Расчеты по НДС»
Финансовый резуль-
тат от реализации
основных средств
(убыток):
25 000 — 4800 +
4000 — 24 000
200 99 «Прибыли и
убытки» <*>
91-9 «Сальдо
прочих доходов и
расходов» <*>
Покупателем
произведена оплата
объекта
24 000 51 «Расчетные
счета»
62 «Расчеты с
покупателями и
заказчиками»
Отражено возникно-
вение обязательств
перед бюджетом по
НДС
4 000 76 «Расчеты с про-
чими дебиторами и
кредиторами»,
субсчет «Расчеты
по НДС»
68 «Расчеты по
налогам и сбо-
рам», субсчет
«Расчеты по НДС»

<*> При условии, что на счете 91 в течение месяца не отражались другие операции.

При реализации основных средств, учтенных по стоимости, включающей сумму уплаченного при приобретении НДС, налоговая база определяется как разница между продажной ценой реализуемого объекта (с учетом НДС и акцизов и без включения в нее налога с продаж) и его стоимостью (п.3 ст.154 НК РФ). Под стоимостью реализуемого объекта основных средств понимается его остаточная стоимость с учетом переоценок.

Пример 5. В 1999 г. организация приобрела оборудование для производства продукции, реализация которой не облагается НДС, стоимостью 8640 руб. (включая НДС). Сумма уплаченного НДС в соответствии с законодательством Российской Федерации включена в первоначальную стоимость оборудования.

По состоянию на 1 января 2000 г. произведена переоценка оборудования. Его восстановительная стоимость составила 9000 руб.

В 2001 г. оборудование продано. Договором купли — продажи предусмотрен расчет наличными денежными средствами: 28.03.2001 покупателю предъявлен счет — фактура на сумму 9975 руб., в том числе налог с продаж — 475 руб. 30.03.2001 покупатель оплатил стоимость оборудования. 03.04.2001 оборудование передано покупателю. Сумма амортизационных отчислений на момент реализации — 2200 руб. Дата возникновения налогового обязательства согласно учетной политике — отгрузка товаров (работ, услуг).

Остаточная стоимость оборудования с учетом переоценки по условию примера равна 6800 руб. (9000 — 2200). Налоговая база по НДС составляет 2700 руб. (9975 — 475 — 6800).

В соответствии с п.4 ст.164 НК РФ при реализации товаров, учитываемых с налогом, налогообложение производится по расчетным ставкам 9,09% и 16,67%. В данном случае к налоговой базе следует применить ставку 16,67%. В результате сумма налога на добавленную стоимость составит 450 руб. (2700 х 16,67 : 100).

Учетной политикой организации дата возникновения налогового обязательства устанавливается по отгрузке товаров (работ, услуг), поэтому на основании пп.1 п.1 ст.167 НК РФ и с учетом условий примера дата реализации оборудования определяется по дате оплаты. Следовательно, организация в налоговую декларацию за март (I квартал) должна включить исчисленную сумму НДС и отразить ее в учете. Однако в бухгалтерском учете реализация отражается по мере отгрузки товаров. Поэтому если оплата товаров будет приходиться на более ранний отчетный период, чем отгрузка товаров, то начисление НДС отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» как НДС, начисленный по авансовым платежам. В налоговом периоде, когда производится отгрузка товаров, НДС, начисленный по авансовым платежам, корректируется, и в учетной политике отражается начисление налога по реализованным товарам (табл. 3).

Таблица 3

Рассмотрим вопрос о возможности вычета «входного» НДС по объекту, учтенному на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», когда по каким-либо причинам он не введен в эксплуатацию.

Предположим, что налогоплательщик приобретает объект основных средств как резервное (запасное) оборудование, например, на случай поломки действующего основного средства. Приобретенные объекты могут находиться в резерве (на складе) длительное время. Такое «резервное» оборудование учитывается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» до того момента, пока оно не будет введено в эксплуатацию с отражением на счете 01 «Основные средства». В нашем примере находящееся на складе оборудование будет введено в эксплуатацию в случае поломки действующего основного средства. Вправе ли налогоплательщик принять к вычету НДС по приобретенному «будущему» основному средству на дату отражения на счете 08, или же к вычету НДС принимается только на дату ввода объекта в эксплуатацию?

Вычет НДС по приобретенному объекту (ОС)

Основанием для принятия «входного» НДС к вычету является выполнение ряда условий, приведенных в статьях 171, 172 Налогового кодекса (далее — Кодекс).

Одним из условий применения вычета сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении основных средств, является «принятие на учет данных основных средств» (абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Как мы видим, в пункте 1 статьи 172 Кодекса прямо не сказано, на каком счете должно быть учтено имущество, которое будет использоваться в качестве основного средства. Не определено в Кодексе и само понятие «принятие на учет». Тем самым приведенная формулировка допускает в том числе и следующее толкование: право на получение вычета по НДС при приобретении внеоборотных активов, не требующих монтажа, возникает в момент их постановки на бухгалтерский учет в качестве объектов основных средств на счет 01 «Основные средства» (или 03 «Доходные вложения в материальные ценности»). Принимая во внимание, что отражение объекта на счете 01 «Основные средства» правомерно только после ввода его в эксплуатацию, можно сделать следующий вывод: если объект числится в бухгалтерском учете на счете 08, то предъявить «входной» НДС к вычету по нему нельзя.

Именно такого подхода придерживаются контролирующие органы в отношении приобретенных основных средств. По их мнению, для вычета НДС необходимо, чтобы объект был принят к учету в качестве основного средства (письма Минфина России от 12.02.2015 № 03-07-11/6141, от 29.01.2013 № 03-07-14/06, от 24.01.2013 № 03-07-11/19, от 28.08.2012 № 03-07-11/330, от 16.08.2012 № 03-07-11/303).

В судебной практике встречаются отдельные решения, в которых выражена аналогичная позиция (пост. ФАС ПО от 30.09.2010 по делу № А12-24919/2009).

Но в большинстве судебных споров судьи приходят к противоположному выводу (определение ВС РФ от 21.09.2015 № 309-КГ15-11146; пост. ФАС ВВО от 13.05.2014 № Ф01-1266/14, ФАС ПО от 05.09.2013 № Ф06-7762/13 по делу № А72-13061/2012 (определением ВАС РФ от 07.11.2013 № ВАС-15354/13 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора), ФАС МО от 21.08.2013 № Ф05-7760/13). При этом они придерживаются иной трактовки тех же положений статей 171, 172 Кодекса, отмечая, что законодатель не связывает право на вычет по НДС с датой ввода в эксплуатацию основного средства. Суды признают отражение на счете 08 «принятием на учет» и считают основанием для получения вычета по НДС. Причем нередко такие решения суды выносили по заявлению налоговиков. Например, последние отказывали в вычете НДС в ситуации, когда с момента принятия объекта к учету на счете 08 до ввода в эксплуатацию (с отражением на счете 01) проходило более трех лет, а налогоплательщик при этом перестраховывался и принимал НДС к вычету на дату ввода объекта в эксплуатацию. Суды же в таких ситуациях указывали, что факт отражения стоимости приобретенных работ и товара на счете 08, а не на счете 01 не может служить основанием для увеличения срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 Кодекса.

К примеру, в одном из судебных дел (определение ВС РФ от 21.09.2015 № 309-КГ15-11146) рассматривалась такая ситуация. Налогоплательщик приобрел оборудование и в IV квартале 2009 года отразил его на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На учет в качестве основного средства оборудование было принято в III квартале 2010 года. Считая, что три года отсчитываются от даты принятия на учет в качестве основных средств (то есть с III квартала 2010 г.), налогоплательщик принял «входной» НДС к вычету во II квартале 2013 года. Но налоговая инспекция отказала в праве на вычет, поскольку он был предъявлен за пределами трехлетнего срока. Суд посчитал позицию налоговиков правомерной, указав, что трехлетний срок вычета НДС отсчитывается от IV квартала 2009 года, то есть с момента, когда объект был приобретен. Напомним, что чуть позже Минфин России в своем письме (письмо Минфина России от 20.11.2015 № 03-07-РЗ/67429) разъяснил: налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав (в соответствии с п. 1.1 ст. 172 НК РФ, вступившим в силу с 01.01.2015), а также что это положение относится и к основным средствам.

Вычет «входного» НДС, когда приобретенный объект ставят на ремонт

В этом же письме затронут вопрос о вычете НДС по приобретенному объекту недвижимости, который в связи с его предстоящим ремонтом и установкой оборудования был учтен на счете 08 (см. также письмо Минфина России от 05.02.2016 № 03-07-11/5851). По мнению Минфина России, в рассматриваемом случае вычет сумм НДС, предъявленного налогоплательщику при приобретении объекта недвижимости, производится после принятия на учет на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». В ходе своих разъяснений финансисты ссылаются на положения пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса, согласно которым вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг). Аналогичное мнение финансисты высказывали ранее, в письме 2012 года (письмо Минфина России от 16.07.2012 № 03-07-11/185). В нем речь также шла об объекте недвижимости, учтенном на счете 08, который был приобретен с целью реконструкции и дальнейшего использования в облагаемой НДС деятельности (в этом письме вывод был основан на норме п. 6 ст. 171 Кодекса, который регулирует порядок применения вычетов сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядчиками, при приобретении объектов незавершенного капстроительства, а также по товарам, приобретенным для выполнения СМР).

Но изменилась ли позиция чиновников в отношении права на вычет НДС по приобретенным основным средствам в случае, когда налогоплательщик не планирует перед использованием их ремонтировать, реконструировать и т.п., но по каким-то причинам они не введены в эксплуатацию (учитываются на счете 08, но их стоимость уже сформирована)? Пока очередные разъяснения (письмо Минфина России от 30.06.2016 № 03-07-11/38360) по применению пункта 1 статьи 172 Кодекса в части вычета «входного» НДС по основным средствам дают отрицательный ответ на этот вопрос.

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Елена Юдевич, ведущий консультант ЗАО «СВ-Аудит»

В ряде случаев Налоговый кодекс обязывает налогоплательщиков вести раздельный учет, но порядок его ведения не прописывает (в других нормативных документах его тоже не найти), предлагая организациям решить этот вопрос самим.

Главное — доказать факт

По умолчанию порядок ведения раздельного учета должен быть закреплен в приказе об учетной политике, однако отсутствие его в данном приказе не должно негативно отразиться на компании. Правда, бывали случаи, когда инспекторы по результатам проверки начисляли налоги, пени и санкции на том лишь основании, что предприятие забывало прописать порядок ведения раздельного учета в приказе об учетной политике. Но организациям удавалось выиграть дело, если они могли доказать наличие такого учета. Например, в споре, рассматриваемом ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 13 мая 2004 г. № А56-13726/03, решающую роль сыграло то, что фирма предоставила справку, в которой содержался расчет НДС, подлежащего вычету, а это фактически свидетельствовало о ведении раздельного учета. Речь шла об организации, осуществляющей как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции в соответствии со статьей 149 НК РФ, в связи с чем по некоторым расходам ей приходилось делить входной налог, как того требует пункт 4 статьи 170 НК РФ.

Принцип раздельного учета

Итак, в чем же заключается принцип ведения подобного учета и как его организовать на практике? К определенным счетам открываются субсчета, например к счету 90 — субсчета «Выручка, облагаемая НДС» и «Выручка, не облагаемая НДС». То же самое с затратными счетами: допустим, к счету 43 открываются субсчета «Продукция, реализуемая с учетом НДС» и «Продукция, реализуемая без учета НДС».

Если с выручкой проблем нет, то по затратам этого не скажешь. Дело в том, что некоторые виды расходов сложно идентифицировать по категориям операций. Например, затраты на аренду склада, где хранится вся производимая фирмой продукция, относятся как к облагаемым, так и не облагаемым НДС операциям, если часть продукции реализуется с учетом налога, а часть — без него. Что делать с входным налогом по таким расходам? Сначала выделить его на дебет счета 19, причем на специальный субсчет, примерно такого содержания: «НДС, подлежащий распределению», а после разделить на две части, одну из которых поставить к вычету, другую отнести на расходы. Прежде чем описывать алгоритм распределения входного НДС, расскажем об одном ошибочном представлении, которое может привести к искажению налогов. Некоторые бухгалтеры считают, что распределять нужно тот налог, который предъявлен контрагентом и непременно оплачен организацией. Но дело в том, что факт оплаты играет решающую роль только для вычета, для деления НДС оплата не имеет значения. Ведь в пункте 4 статьи 170 НК РФ четко сказано, что распределению подлежат «суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг)». Того, что они к тому же должны быть оплачены, из кодекса не следует.

Теперь о том, как делить налог. Сразу заметим, что, выделив сумму НДС на счет 19, бухгалтер в тот же момент не сможет определить, какую часть он должен поставить к вычету, а какую включить в расходы. А все потому, что входной налог распределяется при помощи пропорции, которая рассчитывается исходя из стоимости товаров (оказанных услуг, выполненных работ), отгруженных за месяц, а эти данные будут известны только по окончании налогового периода. Получив их, бухгалтер должен найти долю стоимости тех товаров (работ, услуг), что были реализованы с учетом НДС, в общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг). Умножив ее на сумму входного налога, накопившегося за прошедший месяц (или квартал, если фирма отчитывается ежеквартально), он получит ту часть налога, которую следует предъявить к вычету из бюджета (п. 4 ст. 170 НК РФ). Оставшаяся часть относится на затраты, учитываемые, кстати, при налогообложении.

Еще один важный момент, о котором всегда стоит помнить. Рассчитывая пропорцию, нужно брать стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), иначе говоря, выручку, формируемую «по отгрузке». При этом из данной выручки нужно исключить НДС, о чем предупреждает и Минфин России в письме от 29 октября 2004 г. № 03-04-11/185.

Пример

ОАО «Дорога» оказывает услуги по пассажирским перевозкам, которые не облагаются НДС в соответствии со статьей 149 НК РФ. Одновременно организация сдает в аренду часть своего транспорта, уплачивая с полученной арендной платы НДС. Учетная политика для целей НДС — «по оплате».

В апреле 2005 года выручка от оказания транспортных услуг для граждан составила 92 000 руб., а услуги по предоставлению транспорта в аренду были оказаны на сумму 59 000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.), которая в соответствии с условиями договора поступит от арендаторов только в следующем месяце. Расходы на коммунальные платежи в апреле составили 7080 руб., в том числе НДС — 1080 руб.

Поскольку коммунальные затраты относятся и к облагаемым, и к не облагаемым НДС операциям, входной налог по ним необходимо распределить. Для чего в общей сумме оказанных за апрель услуг следует найти долю облагаемых налогом на добавленную стоимость. Она равна 0,35 ((59 000 — 9000) : (92 000 + 59 000 — 9000)). Умножив ее на сумму НДС по коммунальным расходам, найдем ту часть налога, которую следует принять к вычету из бюджета. Она составит 378 руб. (1080 руб.X 0,35). Остальная часть в сумме 702 руб. (1080 — 378) в бухгалтерском учете списывается на счет 25, в налоговом относится к прочим расходам.

Пятипроцентный барьер

В Налоговом кодексе есть весьма любопытная норма, которая позволит некоторым организациям принимать к вычету весь налог, даже если они ведут и облагаемые, и не облагаемые НДС операции. В пункте 4 статьи 170 НК РФ сказано, что налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет при условии, что «доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство». Простая, на первый взгляд, фраза вызывает по крайне мере два вопроса. Первый: могут ли торговые организации воспользоваться этой нормой, ведь у них нет совокупных расходов на производство? У них могут быть только торговые издержки. Несмотря на это, мы считаем, что и для них данная норма применима. Ведь в нашей стране действует признак всеобщности и равенства налогообложения, а значит, порядок применения пятипроцентного барьера должен распространяться на всех налогоплательщиков, независимо от видов деятельности, которыми они занимаются (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Возникает еще один вопрос: что, собственно, понимать под совокупными производственными расходами? Законодатель упомянул о них, а вот порядок их расчета не установил. С затратами, относящимися к каким-то определенным операциям (прямые), проблемы не возникает. Она появляется в отношении тех расходов, которые относятся ко всей деятельности фирмы в целом (косвенные). И должны ли вообще эти затраты учитываться при расчете? Считаем, что да, поскольку совокупные расходы — понятие гораздо более широкое, чем производственные затраты. Так что общехозяйственные расходы, на наш взгляд, также нужно брать во внимание. Причем распределять их по видам продукции (работ, услуг) не нужно, если учетная политика предусматривает перенос сумм с 26-го счета на 20-й. Ведь в этом случае общехозяйственные затраты уже попали в себестоимость продукции, а повторное их включение в состав совокупных расходов на производство приведет к искажению данных. Если же учетной политикой фирмы предусмотрено списание сумм со счета 26 в дебет счета 90, на момент продажи уже известно, какая часть затрат отнесена к облагаемой НДС деятельности, а какая к необлагаемой, то есть и здесь они уже распределены.

Три варианта для «вмененщика»

«Вмененщики» НДС не платят, но только с конкретного вида деятельности, поэтому если наряду с этим они ведут другую, не подпадающую под ЕНВД деятельность, от обязанности по ведению раздельного учета они не освобождаются. В принципе здесь нет каких-либо особенностей, и все, что мы писали выше, можно применить и к ним. Но список проблем у таких организаций шире. Взять, к примеру, торговую фирму, занимающуюся как розничными, так и оптовыми продажами. С розницы она платит ЕНВД, соответственно товары, предназначенные для розничной торговли, бухгалтер должен учитывать отдельно от тех, которые планируется продать оптом. Зачастую бывает, что в момент покупки тех же товаров не всегда известно, в каком режиме они будут проданы. Соответственно неясно, на какой субсчет их приходовать. Но не это самое главное. Здесь еще возникает проблема с входным НДС, ведь к вычету он принимается только если товары будут продаваться с учетом данного налога, то есть в опте (п. 2 ст. 171 НК РФ). Как быть в данной ситуации?

Чиновники Минфина в свое время попытались решить проблему. В письме от 24 октября 2003 г. № 04-03-11 они заявили, что в отношении товаров, по которым в момент покупки невозможно сказать, куда они пойдут (в розничную торговлю, где платится ЕНВД, или оптовую), используется пропорция, упомянутая в пункте 4 статьи 170 НК РФ. То есть по таким ценностям они призывают распределять налог так же, как по общехозяйственным расходам. Этот вариант, пожалуй, самый простой и надежный, но, правда, не совсем соответствует кодексу. Ведь внимательно читая пункт 4 статьи 170 НК РФ, мы видим, что пропорция используется в отношении только тех расходов, которые одновременно относятся и к облагаемым, и к не облагаемым НДС операциям. А товары либо относятся к облагаемым, либо нет.

Можно воспользоваться и другими вариантами, которых несколько.

Первый состоит в том, что раздельный учет ведется исходя из предполагаемого использования товаров (например, на основе данных предыдущего месяца), а после корректируются суммы входного НДС, подлежащие вычету либо включению в стоимость. Минус этого способа в том, что представлять уточненные расчеты по НДС придется чуть ли не за каждый месяц (квартал, если он является налоговым периодом), ведь наверняка фактические данные не совпадут с предполагаемыми.

Второй вариант: выделить входной налог на дебет счета 19 и придерживать его там до тех пор, пока не станет известно, в каком режиме налогообложения будет продан товар. И только после появления этой информации сумму НДС либо ставить к вычету, либо переносить в дебет счета 41. Недостаток этого варианта в том, что если промежуток времени между приобретением товара и его продажей значителен, организация воспользуется вычетом позже, чем могла бы. К примеру, ценности были куплены и оплачены в апреле, но к вычету НДС бухгалтер не поставил, поскольку не знал, как и когда они будут проданы. Соответственно он применит вычет только в том месяце, когда необходимая информация ему будет предоставлена.

А можно сразу же ставить к вычету весь налог — третий способ. После чего сумму налога с части товаров, ушедшей через розницу (не облагаемую НДС деятельность), восстановить. Сразу оговоримся, что данный вариант достаточно смел и годится лишь для тех предприятий, у которых операции, облагаемые НДС, составляют основную часть. Если вас обвинят в нарушении, можно аргументировать свои действия тем, что купленные ценности предполагалось реализовать оптом, то есть с учетом НДС, но в последний момент руководство передумало, и товары было решено продать в розницу

Налоговые проверки становятся жестче. Научитесь защищать себя в онлайн-курсе «Клерка» — «Налоговые проверки. Тактика защиты».

Посмотрите рассказ о курсе от его автора Ивана Кузнецова, налогового эксперта, который раньше работал в ОБЭП.

Заходите, регистрируйтесь и обучайтесь. Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Входной налог и тонкости его распределения

В НК РФ четко прописаны правила расчета пропорции, в которой входной налог должен распределяться между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями, — определяется доля отгруженных товаров, которые подлежат обложению НДС, в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период. Но не все так просто, ведь в п. 4 ст. 170 НК РФ говорится не только о расчете пропорции, но и о ведении раздельного учета НДС, что далеко не одно и то же.

ПРИЧИНА СПОРА

Организация приобретала материалы, которые использовала в своей деятельности, как облагаемой НДС, так и освобожденной от налогообложения. Входной налог по материалам она распределяла на основе плановой материалоемкости продукции. Налоговая инспекция посчитала такую методику распределения НДС не соответствующей п. 4 ст. 170 НК РФ и доначислила организации налог. Спор разрешался в суде. Суд первой инстанции поддержал налоговую инспекцию, а апелляционный суд — организацию. Не согласившись с решением апелляционного суда, налоговая инспекция обратилась в кассацию.

— -¬ — -¬
¦ ПОЗИЦИЯ ¦——> <——¦ ПОЗИЦИЯ ОРГАНИЗАЦИИ ¦
¦ НАЛОГОВОЙ ИНСПЕКЦИИ ¦ ¦ ¦
L- — L- —
—————-
В п. 4 ст. 170 НК РФ —————¬ В п. 4 ст. 170 НК РФ
сказано, что по товарам, ¦1 221 519 руб.¦ говорится лишь о порядке
используемым для L————— расчета пропорции.
осуществления как —————- Порядок же раздельного
облагаемых НДС, так и учета входного НДС по
освобожденных от НДС товарам, используемым в
операций, входной налог облагаемой и не
принимается к вычету или облагаемой налогом
учитывается в стоимости деятельности,
этих товаров в той законодательно не
пропорции, в которой они определен. Поэтому
используются в этих налогоплательщик
операциях. Данная применил методику
пропорция определяется ведения раздельного
исходя из стоимости учета, приведенную в
отгруженных товаров, п. 154 Методических
операции по реализации указаний по
которых подлежат бухгалтерскому учету
налогообложению (или материально-
освобождены от него), в производственных
общей стоимости товаров, запасов. Данная методика
отгруженных за налоговый раздельного учета
период. Иной методики налоговому
распределения в НК РФ законодательству не
нет, а значит, противоречит.
организация, не
применявшая ее, нарушила ————————
налоговое Методические указания по
законодательство. бухгалтерскому учету
материально-
производственных
запасов, утв. Приказом
Минфина России от
28.12.2001 N 119н.
¦
¦/
————————-
————————¬
¦ Решение в пользу ¦
¦ организации ¦
L————————
————————-

ПОЗИЦИЯ СУДА

При расчете сумм входного НДС, подлежащего возмещению, стороны использовали одни и те же первичные бухгалтерские документы. Суммы возмещения налога по данным налогоплательщика и налогового органа получились разными только потому, что применялись различные методики ведения раздельного учета сумм НДС по приобретенным материалам, используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению операций.

Налоговая инспекция не представила доказательств того, что методика, примененная налогоплательщиком, противоречит действующему налоговому законодательству. Таким образом, претензии налогового органа необоснованны.

Решение принято ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 05.12.2005 по делу N Ф04-8631/2005(17467-А70-14).

НАШ КОММЕНТАРИЙ

На первый взгляд, решение суда может показаться спорным. В п. 4 ст. 170 НК РФ четко определено, что если товары (работы, услуги) используются налогоплательщиком одновременно в операциях, как облагаемых, так и не облагаемых НДС, то входной налог по этим товарам (работам, услугам) подлежит распределению. Часть входного налога принимается к возмещению, а часть включается в стоимость указанных товаров (работ и услуг). В том же п. 4 ст. 170 НК РФ дана методика, по которой производится расчет пропорции. Определяется доля отгруженных товаров (работ, услуг), которые подлежат обложению НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. Другого варианта расчета пропорции в НК РФ не предусмотрено.

Однако на самом деле не все так просто. Ведь в п. 4 ст. 170 НК РФ говорится не только о расчете пропорции, но и о ведении раздельного учета НДС. А это не одно и то же.

Попробуем на примере разобраться, в чем, собственно, заключается суть спора.

Пример. Организация получила партию материала в количестве 4000 единиц стоимостью 472 000 руб., включая НДС — 72 000 руб. Этот материал использовался для выпуска товаров, как облагаемых, так и не облагаемых НДС. За налоговый период организация выпустила 800 единиц облагаемого налогом товара и 800 единиц не облагаемого налогом товара. На облагаемый налогом товар по плану уходит 3 единицы материала, а на необлагаемый — 2 единицы материала.

Общая стоимость выпуска 1600 изделий (800 + 800) составляет 1 120 000 руб. без учета НДС. Стоимость облагаемых налогом товаров равна 660 000 руб. Если использовать пропорцию, указанную в п. 4 ст. 170 НК РФ, как того требовала налоговая инспекция, то сумма входного НДС по данной партии материалов, которую можно предъявить к вычету из бюджета, составит 42 429 руб. (72 000 х (660 000 : 1 120 000)).

Если же исходить из материалоемкости продукции, как сделала организация, то сумма налога к вычету получится другой. На одну единицу материала приходится 18 руб. НДС (72 000 руб. : 4000 ед.). На облагаемую НДС продукцию ушло 2400 единиц материала (800 ед. х 3 ед.). Следовательно, входной НДС к вычету равен 43 200 руб. (2400 ед. х 18 руб.).

На чем же были основаны доводы организации? Если товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, используются исключительно в деятельности, облагаемой НДС, то весь входной налог по ним принимается к возмещению из бюджета.

Если товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, используются исключительно в деятельности, не облагаемой НДС, то входной налог по ним полностью учитывается в их стоимости.

И только если товары (работы, услуги) используются и в той, и в другой деятельности, часть входного НДС подлежит возмещению, а часть нет. Лишь в этом случае для расчета пропорции нужно использовать показатель отгрузки. Как правило, такие случаи возникают тогда, когда основные средства, нематериальные активы, а также товары (работы, услуги) относятся к общепроизводственным и общехозяйственным расходам. Эти расходы характеризуются тем, что распределить их (а соответственно, и входной НДС) между облагаемыми и необлагаемыми операциями можно лишь условно.

В отношении же материалов, по которым точно можно установить их прямое использование, — при совершении необлагаемых или облагаемых операций учет сумм входного НДС осуществляется в соответствии либо с абз. 2, либо с абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Сырье и материалы даже из одной партии, из которых производятся облагаемые и не облагаемые НДС товары, можно без труда отнести к тому или иному виду изготавливаемого товара, в т.ч. и в соответствии с методикой, предложенной в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.

В любом случае раздельный учет нужно вести по трем направлениям:

  • по товарам (работам, услугам), используемым только для облагаемых НДС операций;
  • по товарам (работам, услугам), используемым только для не облагаемых НДС операций;
  • по товарам (работам, услугам), используемым в обоих видах операций.

О порядке ведения собственно раздельного учета входного НДС, а не расчета пропорции для уже разделенного по направлениям налога в НК РФ ничего не сказано. Вот на это и обратил внимание налогоплательщик. Поэтому порядок ведения раздельного учета входного НДС он должен установить в своей налоговой учетной политике самостоятельно.

С 1 января 2006 г. ст. 170 НК РФ применяется в новой редакции. Пункт 4 этой статьи дополнен нормой, согласно которой суммы входного НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций, распределяются по этим видам операций в порядке, установленном в учетной политике для целей налогообложения. И в то же самое время сохранился однозначный порядок расчета пропорции!

Может ли налогоплательщик, учитывая новую норму, установить в учетной политике собственную методику расчета пропорции, ссылаясь при этом на п. 7 ст. 3 НК РФ? По нашему мнению, нет. Методика расчета пропорции как была, так и осталась четко прописана в НК РФ, и налогоплательщики должны ее соблюдать, исходя при этом из стоимости отгруженных товаров, облагаемых налогом, в общем объеме отгрузки.

Тем не менее появившаяся возможность устанавливать в учетной политике порядок распределения налога для целей налогообложения может сослужить налогоплательщику неплохую службу. Дело в том, что в абзаце, в котором идет речь о порядке расчета пропорции, нечетко определен важный элемент расчета — налоговый период; непонятно, о каком именно периоде идет речь, и потому у налогоплательщика появляется право выбора.

Налогоплательщик в своей учетной политике имеет право установить, что расчет пропорции будет производиться по данным как текущего, так и предыдущего налогового периода.

Пример. По итогам февраля 2006 г. организацией было отгружено продукции, как облагаемой, так и не облагаемой НДС, на сумму 900 000 руб. (без учета НДС). Стоимость продукции, не облагаемой НДС, — 300 000 руб. Входной НДС по товарам (работам, услугам), используемым одновременно для изготовления обоих видов продукции, — 60 000 руб.

Налоговым периодом для расчета пропорции является текущий налоговый период. В этом случае к возмещению можно предъявить сумму НДС в размере 40 000 руб. (60 000 — 60 000 х (300 000 : 900 000)).

Предположим, что в январе 2006 г. организацией было отгружено продукции, как облагаемой, так и не облагаемой НДС, на сумму 700 000 руб. (без учета НДС). Стоимость продукции, не облагаемой НДС, — 250 000 руб.

Для расчета пропорции используют данные предыдущего налогового периода. Тогда в феврале 2006 г. к возмещению можно предъявить сумму НДС в размере 38 571 руб. (60 000 — 60 000 х (250 000 : 700 000)). Соответственно, для расчета пропорции в марте будут использованы данные за февраль. Использование данных об отгрузке за предыдущий налоговый период упрощает процедуру учета.

Внимание

В соответствии с Федеральным законом от 03.08.2018 № 303-ФЗ с 1 января 2019 года производится изменение налоговой ставки НДС с 18% на 20% (с 18/118 на 20/120 и с 15,25% на 16,67%).

Пример

Организация ООО «ТФ-Мега» применяет общую систему налогообложения и является плательщиками НДС. При этом ООО «ТФ-Мега» осуществляет операции, как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ, а также операции, местом реализации которых не признается территория РФ. Кроме того, ООО «ТФ-Мега» реализует товары со склада физическим лицам и является по данному виду деятельности плательщиком ЕНВД.

В январе 2015 года ООО «ТФ-Мега» реализовала товаров в режиме оптовой торговли (т.е. облагаемых НДС) на сумму 755 200,00 руб. (в т.ч. НДС 18% 115 200,00 руб.) и товаров, облагаемых ЕНВД, на сумму 110 000,00 руб. Кроме того, организация раздала в рекламных целях товаров на сумму 4 720,00 руб., а также оказала рекламные услуги иностранной компании на сумму 5 000,00 EUR (курс EUR — 66,1012 руб.).

21 января 2015 года ООО «ТФ-Мега» приобрела и ввела в эксплуатацию ноутбук для офиса стоимостью 67 260,00 руб. (в том числе НДС 18% 10 260,00 руб.).

Дата Операция Дт Кт Сумма Документ 1С

Создать на основании

Регистр

Приход Расход Запись

Пакет документов

Входящий Исходящий Внутренний

1 Поступление основного средства
1.1 21.01.15 Учет поступившего основного средства 08.04 60.01 57 000,00 Поступление (акты, накладные) НДС предъявленный
НДС предъявленный
Раздельный учет НДС
Товарная накладная
1.2 21.01.15 Учет входного НДС 19.01 60.01 10 260,00
1.3 21.01.15 Регистрация полученного счета-фактуры 67 260,00 Счет-фактура полученный

Поступление (акты, накладные)

Журнал учета счетов-фактур Счет-фактура полученный
2 Принятие к учету основного средства
2.1 21.01.15 Принятие к учету основного средства 01.01 08.04 57 000,00 Принятие к учету ОС Раздельный учет НДС
Раздельный учет НДС
Акт о приеме-передаче ОС (ОС-1)
3 Распределение НДС
3.1 31.03.15 НДС учтен в стоимости основного средства 01.01 08.04 4 209,28 Распределение НДС НДС предъявленный
Раздельный учет НДС
Раздельный учет НДС
Бухгалтерская справка
3.2 31.03.15 НДС учтен в стоимости внеоборотного актива 08.04 19.01 4 209,28
3.3 31.03.15 Распределение НДС по способам учета 19.01 19.01 10 260,00
4 Формирование записей книги покупок
4.1 31.03.15 НДС принят к вычету 68.02 19.01 6 050,72 Формирование записей книги покупок НДС предъявленный
НДС Покупки
Книга покупок

1. Поступление основного средства

В связи с тем, что организация ведет раздельный учет предъявленных сумм НДС при осуществлении операций по реализации товаров (продукции, работ и услуг) облагаемых НДС, так и освобождаемых от налогообложения(см. таблицу примера) необходимо произвести соответствующие настройки в параметрах учета и учетной политике организации.

Настройка «Параметры учета» организации (рис. 1):

  1. Вызовите из меню: Главное — Настройки — Параметры учета.
  2. Выберите закладку НДС.
  3. Установите флажок По способам учета. После его установки на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям» в плане счетов появляется третье субконто «Способы учета НДС», которое позволяет организовать ведение раздельного учета.
  4. Кнопка Записать и закрыть.

Рис. 1

Настройка «Учетной политики» организаций (рис. 2):

  1. Вызовите из меню: Главное — Настройки — Учетная политика.
  2. Нажмите кнопку Создать, если учетная политика на текущий год еще не создана, или кнопка «Еще», далее «Изменить» — чтобы изменить настройки существующей учетной политики.
  3. Выберите закладку НДС.
  4. Установите флажки Ведется раздельный учет входящего НДС и Раздельный учет НДС на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям». После установки данных флажков в документах появится возможность указывать способ учета НДС, который может принимать одно из четырех значений: «Принимается к вычету»; «Учитывается в стоимости»; «Распределяется»; «Для операций по 0%».
  5. Кнопка Записать и закрыть.

Рис. 2

Для выполнения операций: 1.1 «Учет поступившего основного средства»; 1.2 «Учет входного НДС» (см. таблицу примера) — необходимо создать документ Поступление (акт, накладная).

Создание документа «Поступление (акт, накладная)» (рис. 3):

  1. Вызовите из меню: Покупки — Покупки — Поступление (акт, накладная).
  2. Нажмите кнопку Поступление .
  3. Выберите вид операции документа Оборудование.

Рис. 3

Заполнение шапки документа «Поступление (акт, накладная)» (рис. 4):

  1. В полях Накладная № и от укажите номер и дату входящего документа поставщика.
  2. В поле от укажите дату поступления основного средства на склад.
  3. В поле Контрагент выберите поставщика из справочника «Контрагенты».
  4. В поле Договор выберите договор на поставку основного средства. Внимание! В окне выбора договора отображаются только те договоры, которые имеют вид договора С поставщиком.
  5. В поле Организация выберите организацию-покупателя основного средства.
  6. В поле Склад выберите склад.
  7. Нажав на гиперссылку НДС сверху, можно изменить тип цены.
  8. Заполните остальные поля так, как показано на рис. 4.

Заполнение табличной части документа «Поступление (акт, накладная)» (рис. 4):

  1. Нажмите кнопку Добавить и выберите принятое основное средство. Также для этих целей можно воспользоваться кнопкой Подбор.
  2. В поле Способ учета НДС выберите способ учета НДС для каждой номенклатурной позиции. Для того, чтобы поле Способ учета НДС заполнялось автоматически, нужно воспользоваться настройкой регистра сведений «Счета учета номенклатуры» (рис. 5).
  3. Заполните остальные поля, как показано на рис. 4.
  4. Нажмите кнопку Провести.

Рис. 4

Поскольку ООО «ТФ-Мега» осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые налогом операции, а приобретенный ноутбук будет использоваться в офисе компании, т.е. во всех осуществляемых операциях, то в поле «Способ учета НДС» указывается значение «Распределяется».

Рис. 5

Результат проведения документа «Поступление (акт, накладная)» (рис. 6, 7, 8):

Для просмотра результата проведения документа нажмите кнопку Показать проводки и другие движения документа .

Рис. 6

В результате проведения документа «Поступление (акт, накладная)» выполняется запись в регистр накопления НДС предъявленный. Приход в этот регистр — это потенциальная запись в книге покупок, расход — предъявление НДС к вычету либо списание налога по другим основаниям (например, сумма налога может быть включена в стоимость товаров, списана за счет чистой прибыли организации и т.п.).

Рис. 7

Регистр «Раздельный учет НДС» предназначен для партионного учета входного НДС по способам его учета, в зависимости от целевого предназначения суммы налога для различных операций, связанных с уплатой НДС в бюджет.

Рис. 8

Для выполнения операции 1.4 «Регистрация полученного счета-фактуры» (см. таблицу примера) необходимо создать документ Счет-фактура полученный на основании документа «Поступление (акт, накладная)».

Внимание! Перед выполнением регистрации счета-фактуры поставщика необходимо провести документ «Поступление (акт, накладная)» (кнопка Провести), в противном случае счет-фактура не будет проведен.

Создание документа «Счет-фактура полученный» (рис. 9):

  1. Для регистрации счета-фактуры, полученного от поставщика, сначала заполните поля Счет-фактура № и от, затем нажмите на кнопку Зарегистрировать (рис. 4). При этом автоматически создается документ «Счет-фактура полученный на поступление», а в форме документа-основания появляется гиперссылка на созданный счет-фактуру.
  2. Откройте документ Счет-фактура полученный на поступление. Поля документа будут автоматически заполнены данными из документа «Поступление (акт, накладная)».
  3. В полях Счет-фактура № и от отражается номер и дата счета-фактуры поставщика.
  4. В поле Получен введите дату фактического получения счета-фактуры покупателем. Первоначально проставляется дата регистрации документа «Поступление (акт, накладная)».
  5. В гиперссылке Документы-основания указывается документ-основание. Для ввода счета-фактуры на основании нескольких документов поступления можно воспользоваться гиперссылкой «Изменить».
  6. В связи с тем, что в учетной политике организации установлены флажки Ведется раздельный учет входящего НДС и Раздельный учет НДС на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям» (рис. 2), в форме документа Счет-фактура полученный на поступление отсутствует флажок «Отразить вычет НДС в книге покупок». Отражение вычета НДС будет производиться документом «Формирование записей книги покупок».
  7. Поле Код вида операции заполняется автоматически и соответствует коду проводимой операции по перечню, утвержденному ФНС России. Полученным товарам (работам, услугам) соответствует числовой код вида операции 01 — Полученные товары, работы, услуги.
  8. Выберите Способ получения, установив переключатель На бумажном носителе или В электронном виде.
  9. Нажмите кнопку Записать и закрыть для сохранения и проведения документа.

С 01.01.2015 г. налогоплательщики, не являющиеся посредниками (экспедиторами, застройщиками), не ведут журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур. В документе «Счет-фактура выданный» в строке «Сумма» указывается, что суммы для регистрации в журнале учета равны нулю (рис. 9). При этом записи регистра «Журнал учета счетов-фактур» используются для хранения необходимой информации о выставленном счете-фактуре.

Рис. 9

<<- вернуться в начало примера

2. Принятие к учету основного средства

Для отражения операции 2.1 «Принятие к учету основного средства» (см. таблицу примера) необходимо создать документ Принятие к учету ОС.

Создание документа «Принятие к учету ОС» (рис. 10):

  1. Вызов из меню: ОС и НМА — Поступление основных средств — Принятие к учету ОС.
  2. Нажмите кнопку Создать.

Рис. 10

Заполнение шапки документа «Принятие к учету ОС» (рис. 11):

  1. В поле от укажите дату ввода в эксплуатацию (принятия к учету) основного средства.
  2. В поле МОЛ выберите материально-ответственное лицо, отвечающее за сохранность основного средства, из справочника Физические лица.
  3. В поле Местонахождение ОС выберите подразделение, в котором будет использоваться основное средство.
  4. В поле Событие ОС оставьте значение по умолчанию Принятие к учету с вводом в эксплуатацию.

Заполнение закладки «Внеоборотный актив» документа «Принятие к учету ОС» (рис. 11):

  1. В поле Вид операции выберите «Оборудование».
  2. В поле Оборудование подберите внеоборотный актив, принимаемый к учету.
  3. В поле Склад выберите место, где хранится основное средство до ввода его в эксплуатацию.
  4. Поле Счет заполнено значением по умолчанию, оставьте его без изменения.

Рис. 11

Заполнение закладки «Основные средства» документа «Принятие к учету ОС» (рис. 12):

  1. Нажмите кнопку Заполнить — По наименованию. При этом в табличной части добавляется строка об основном средстве.

Рис. 12

Заполнение закладки «Бухгалтерский учет» документа «Принятие к учету ОС» (рис. 13):

  1. В поле Счет учета укажите счет, на котором будут учитываться основные средства.
  2. В поле Порядок учета выберите соответствующий элемент, в нашем примере выбираем Начисление амортизации.
  3. В поле Счет начисления амортизации (износа) укажите счет, на котором будет накапливаться амортизация. Внимание! Если амортизацию предполагается начислять, то необходимо установить флажок Начислять амортизацию.
  4. В поле Способ начисления амортизации выберите способ начисления амортизации для целей бухгалтерского учета, в нашем примере выбираем Линейный способ.
  5. В поле Способ отражения расходов по амортизации выберите способ отражения расходов по амортизации. При этом открывается справочник «Способы отражения расходов», в котором необходимо выбрать нужный элемент или создать новый. В соответствии с указанным способом в дальнейшем будут формироваться бухгалтерские проводки по начислению амортизации. Для создания нового способа отражения расходов по амортизации в справочнике «Способы отражения расходов» необходимо нажать на кнопку «Создать» и в открывшейся форме диалога указать счет затрат и аналитику, на которые будут относиться расходы по амортизации основных средств (рис. 14).
  6. В поле Срок полезного использования (в месяцах) укажите срок в месяцах для целей бухгалтерского учета.
  7. В поле График амортизации по году указывается годовой график амортизации основных средств (заполняется только в организациях с сезонным характером производства).

Рис. 13

Рис. 14

Заполнение закладки «Налоговый учет» документа «Принятие к учету ОС» (рис. 15):

  1. В поле Порядок включения стоимости в состав расходов выберите соответствующий элемент для целей налогового учета, в нашем примере выбираем Начисление амортизации.
  2. Установите флажок Начислять амортизацию. Если по налоговому учету не предполагается начислять амортизацию, флажок необходимо снять.
  3. В поле Срок полезного использования (в месяцах) укажите срок в месяцах для целей налогового учета.
  4. В поле Специальный коэффициент укажите коэффициент (повышающий или понижающий), если он не равен 1.00.

Рис. 15

Результат проведения документа «Принятие к учету ОС» (рис. 16, 17):

Для просмотра результата проведения документа нажмите кнопку Показать проводки и другие движения документа .

Рис. 16

При принятии основного средства к учета произошло перераспределение в регистре «Раздельный учет НДС» со счета бухгалтерского учета 08.04 «Приобретение объектов основных средств» на счет 01.01 «Основные средства в организации.

Рис. 17

<<-вернуться в начало примера

3. Распределение НДС

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы предъявленного НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным как для осуществления облагаемых операций, так и для операций, освобождаемых от налогообложения, принимаются к вычету или учитываются в стоимости в пропорции, которая определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализация которых облагается НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В то же время для ОС (НМА), приобретаемых в первом и втором месяцах квартала, налогоплательщик вправе определять такую пропорцию по данным об отгрузках за соответствующий месяц.

Для отражения операций: 3.1 «НДС учтен в стоимости основного средства»; 3.2 «НДС учтен в стоимости внеоборотного актива»; 3.3 «Распределение НДС по способам учета» (см. таблицу примера) — необходимо создать документ Распределение НДС.

Создание документа «Распределение НДС» (рис. 18, 19):

  1. Вызов из меню Операции — Закрытие периода — Регламентные операции НДС.
  2. Нажмите кнопку Создать — Распределение НДС.
  3. В документе «Распределение НДС» нажмите кнопку Заполнить. После выполнения этой команды в программе на закладке «Выручка от реализации» будет автоматически рассчитана сумма выручки (стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав)) от деятельности облагаемой НДС и не облагаемой налогом. При этом отдельно будет указана сумма выручки по виду деятельности, облагаемой ЕНВД.
  4. Заполните поля в разделе Статья для включения НДС в состав затрат по деятельности.
  5. На закладке «Распределение» нажмите кнопку Распределить.

Важно учесть, что несмотря на наличие в п. 4 ст. 170 НК РФ указания на выведение пропорции между стоимостью отгруженных облагаемых НДС и необлагаемых (освобождаемых от налогообложения) операций, при формировании пропорции в сумму выручки по необлагаемым операциям также будет включена выручка от операций реализации, не являющихся объектом обложения НДС в силу того, что местом их реализации не признается территория РФ согласно ст. 148 НК РФ (письмо ФНС России от 06.03.2008 № 03-1-03/761, постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 № 1407/11).

В программе показатели пропорции за январь 2015 года буду рассчитаны следующим образом:

  • выручка от облагаемой деятельности (стоимость отгруженных товаров, работ, услуг, имущественных прав) за январь 2015 года без учета НДС — 640 000,00 руб.;
  • выручка от не облагаемой НДС деятельности (не ЕНВД) — 335 226,00 руб. (4 720,00 руб. (передача товаров в рекламных целях) + 5 000,00 EUR х 66,1012 руб. (рекламные услуги иностранному лицу));
  • выручка от не облагаемой НДС деятельности (ЕНВД) — 110 000,00 руб.

Рис. 18

Рис. 19

Результат проведения документа «Распределение НДС» (рис. 20, 21, 22):

Для просмотра результата проведения документа нажмите кнопку Показать проводки и другие движения документа .

Рис. 20

В регистр «НДС предъявленный» будет введена запись с видом движения «Приход» с событием «НДС распределен» на сумму НДС, предъявленную поставщиком и подлежащую вычету после распределения (рис. 21).

Рис. 21

В регистр «Раздельный учет НДС» будет внесена запись с видом движения «Расход» на сумму НДС, предъявленную поставщиком и далее распределенную в соответствии с рассчитанной пропорцией (рис. 22).

Рис. 22

<<- вернуться в начало примера

4. Формирование записей книги покупок

Для отражения операции 4.1 «НДС принят к вычету» (см. таблицу примера) необходимо создать документ Формирование записей книги покупок. Как правило, данный документ создается в последний день месяца.

Создание документа «Формирование записей книги покупок» (рис. 23, 24):

  1. Вызов из меню Операции — Закрытие периода — Регламентные операции НДС.
  2. Нажмите кнопку Создать — Формирование записей книги покупок.
  3. В документе «Формирование записей книги покупок» на закладке «Приобретенные ценности» нажмите кнопку Заполнить. При этом закладка заполняется автоматически данными из регистра НДС предъявленный по не принятым к вычету суммам НДС.
  4. Заполните остальные поля так, как показано на рис. 24.

Рис. 23

Рис. 24

Результат проведения документа «Формирование записей книги покупок» (рис. 25, 26, 27):

Для просмотра результата проведения документа нажмите кнопку Показать проводки и другие движения документа .

Рис. 25

На основании записей регистра НДС Покупки формируется книга покупок (рис. 26).

Рис. 26

Приход в регистр «НДС предъявленный» был выполнен документом «Распределение НДС» (см. рис. 21) — это означает, что сумма НДС может быть принята к вычету. После проведения документа «Формирование записей книги покупок» выполняется расходная запись в регистре с видом события «Предъявлен НДС к вычету» (рис. 27) в регистре НДС предъявленный. Одновременно выполняется запись в регистр «НДС Покупки» (рис. 26), на основании которого формируется книга покупок (рис. 24).

Рис. 27

Для вызова печатной формы книги покупок используйте меню: Отчеты — Отчеты по НДС — Книга покупок (рис. 28).

Рис. 28

<<- вернуться в начало статьи

Как поделить НДС по ОС при необлагаемых операциях

Елена Николаевна, если в компании решили пользоваться новым правом, то надо ли делать это постоянно и в отношении всех объектов основных средств и нематериальных активов? Или можно использовать это право выборочно — лишь применительно к отдельным объектам и тогда, когда это выгодно?

Е.Н. Вихляева: По моему мнению, особый порядок ведения раздельного учета сумм НДС по основным средствам и нематериальным активам следует применять в отношении всех основных средств и нематериальных активов, а не выборочно. И применять его надо в течение всего срока, на который вы приняли учетную политику, предусматривающую этот особый порядок раздельного учетап. 4 ст. 170 НК РФ.

А какие основные средства имеются в виду: все объекты, удовлетворяющие критериям основных средств по п. 4 ПБУ 6/01ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, независимо от их стоимости? Или, если организация в своей учетной политике не учитывает объекты стоимостью меньше 40 000 руб. как основные средства, к ним особый порядок ведения раздельного учета сумм НДС не применяется?

Е.Н. Вихляева: Если организация установила в своей учетной политике стоимостный лимит отнесения объектов к основным средствам либо к материально-производственным запасам, она должна им руководствоваться и в данном случае.

Но может получиться, что с учетом подлежащего включению в стоимость НДС, рассчитанного исходя из пропорции за месяц, объект относится к материально-производственным запасам. А потом, исходя из пропорции за квартал, сумма НДС, которую нужно включить в стоимость объекта, окажется больше, чем рассчитанная по выручке за месяц, и из-за этого стоимость объекта окажется больше 40 000 руб. Получается замкнутый круг. Что бы вы посоветовали?

Е.Н. Вихляева: Чтобы избежать сомнений, принимать ли имущество к учету в качестве объекта основных средств или в качестве материально-производственных запасов, надо взять его стоимость с учетом всей суммы НДС, предъявленного поставщиками этого имущества. Если стоимость имущества с учетом НДС больше 40 000 руб., надо учитывать его как основное средство и пропорцию для деления НДС рассчитывать исходя из выручки за месяц.

Но не окажется ли заниженным налог на прибыль в периодах амортизации имущества? А налог на имущество, наоборот, может возникнуть на пустом месте? Существует ли риск, что налоговая инспекция не позволит делить по выручке за месяц НДС по объекту, который не является основным средством по ПБУ 6/01?

Е.Н. Вихляева: Что касается налога на имущество, то он исчисляется на основании данных бухгалтерского учета. Поэтому дополнительного начисления налога не происходит. В бухучете стоимостный лимит для отнесения имущества к основным средствам или материально-производственным запасам организация устанавливает в своей учетной политике самостоятельно, но не более 40 000 руб. за единицуп. 5 ПБУ 6/01.

Так, если организация установит, что имущество по стоимости с учетом НДС не более 40 000 руб. относится к материально-производственным запасам, то лимит равен от 0 до 40 000 руб. Если организация купила имущество за 35 400 руб., в том числе НДС 5400 руб., она включает его в материально-производственные запасы.

Если же организация купила имущество, стоимость которого без НДС близка к 40 000 руб., то проблемы с налогом на прибыль действительно возникнут. Тогда, чтобы не рисковать, могу посоветовать или не применять норму п. 5 ПБУ 6/01, или вести раздельный учет по данным за квартал.

Вот еще одна непростая ситуация. В месяце принятия на учет ОС или НМА вовсе не было необлагаемых операций, но они были в течение квартала. Можно ли весь входной НДС по этим объектам принять к вычету?

Е.Н. Вихляева: Да, в такой ситуации все суммы налога по основным средствам и нематериальным активам принимаются к вычету независимо от наличия не облагаемых НДС операций в остальных месяцах квартала.

А если другая ситуация: в первом месяце квартала организация приняла на учет объекты ОС и НМА с учетом НДС. Но по итогам квартала доля расходов на не облагаемые НДС операции оказалась не больше заветных 5%, и компания может принять к вычету весь НДСабз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ. Что в этом случае делать с НДС, уже включенным в стоимость принятых на учет объектов?

Е.Н. Вихляева: Если при этом учетной политикой для целей применения НДС установлен особый порядок расчета пропорции по основным средствам и нематериальным активам, то правовых оснований для применения положений абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ нет. Так что стоимость принятых на учет объектов ОС и НМА пересчитывать не нужно. А принять к вычету весь НДС организация уже не сможет.

Раздельный учет — обязанность налогоплательщика

НК РФ не детализирует алгоритмы РУ, но это не означает свободы выбора в этом вопросе — ведение РУ является обязанностью налогоплательщика (п. 4 ст. 170 НК РФ).

При отсутствии РУ «входной» НДС по ОС:

  • вычету не подлежит;
  • в расходы при расчете налога на прибыль (у компаний) или НДФЛ (у ИП) не включается.

Изучайте виды вычетов по НДС и условия для их применения с материалом «Что такое налоговые вычеты по НДС?».

Столкнуться с необходимостью разработки алгоритмов РУ могут:

  • вновь открывшиеся компании и предприниматели, если изначально планируют осуществлять облагаемые и не облагаемые НДС операции — в таком случае в учетной политике необходимо прописать методику РУ;
  • действующие налогоплательщики, если они, к примеру, стали совмещать разные режимы (например, ОСН с ЕНВД) или у них появились необлагаемые НДС операции — в такой ситуации в действующую учетную политику необходимо внести дополнение в виде методики РУ.

Можно ли изменить учетную политику в середине года — узнайте из материала «Как составить налоговую политику организации?»

Организуем раздельный учет

Ориентиром при оформлении методики РУ может служить схема распределения «входного» НДС, описанная в п. 4 ст. 170 НК РФ.

При описании алгоритмов РУ детализируются следующие элементы:

  • аналитические счета учета НДС, применяемые для разграничения облагаемых и необлагаемых операций;
  • длительность расчетного периода, по итогам которого определяется выручка для определения пропорции — месяц или квартал: для ОС (принятых на учет в первых двух месяцах квартала) такую возможность выбора периода предоставляет подп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ;
  • порядок расчета пропорции, позволяющей определить части налога: включаемую в вычеты и увеличивающую стоимость ОС (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ);
  • список поступлений, не признаваемых выручкой, которые не учитываются при определении пропорции;
  • алгоритмы расчета распределяемых сумм НДС (п. 4.1 ст. 170 НК РФ);
  • иные важные аспекты (обозначение лиц, на которых возлагается ответственность за ведение РУ, формы применяемых учетных регистров и др.).

Подробнее о методике РУ см. материал «Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?».

Как распределить НДС по основным средствам?

Для наглядности рассмотрим на примере распределение НДС при приобретении ОС.

Пример

ООО «Зарница» 05.08.2016 приобрело автомобиль для начальника коммерческого отдела за 1 357 000 руб., в том числе НДС = 207 000 руб.

Какие нюансы необходимо учесть при приобретении автомобиля — расскажут материалы нашего сайта:

  • «Транспортный налог в 2015–2016 годах для юридических лиц»;
  • «Онлайн-калькулятор транспортного налога (2015–2016)».

Доля необлагаемых операций в общей выручке ООО «Зарница» за август 2016 года составила 22%.

В учетной политике фирмы отражены следующие элементы РУ НДС:

  • учет НДС по ОС производится на субсчете 19/1-2 «НДС по основным средствам, используемым в операциях, облагаемых и необлагаемых НДС».
  • НДС, относящийся к ОС, приобретенным в первые два месяца квартала, распределяется помесячно;

Распределение НДС по приобретенному ОС:

  • 45 540 руб. (207 000 × 22%) — эта сумма увеличивает стоимость ОС;
  • 161 460 руб. (207 000 × (100% – 22%)) — данная сумма включается в вычеты по НДС.

Записи о распределенном НДС в учете ООО «Зарница»:

  • Дт 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кт 19/1-2 «НДС по основным средствам, используемым в операциях, облагаемых и необлагаемых НДС» — 45 540 руб.;
  • Дт 68/2 «НДС» Кт 19/1-2 «НДС по основным средствам, используемым в операциях, облагаемых и необлагаемых НДС» — 161 460 руб.

По состоянию на 31.08.2016 первоначальная стоимость автомобиля рассчитывается следующим образом: 1 195 540 руб. (1 150000руб. + 45 540 руб.).

Особенности раздельного учета при лизинге имущества

Рассмотрим особенности РУ, если ОС:

  • поступило в организацию по договору лизинга;
  • используется как в облагаемой НДС деятельности, так и в необлагаемой;
  • по условиям договора: учитывается на балансе лизингополучателя, переходит в собственность организации по окончании срока действия договора, выкупная цена предмета лизинга не выделена из общей суммы платежей по договору.

В такой ситуации необходимо учесть, что получение организацией ОС по договору лизинга — это не передача имущества, а услуга, платой за которую являются лизинговые платежи.

Принять к вычету НДС по сумме такой услуги возможно по мере получения лизингополучателем счетов-фактур после отражения в учете лизинговых платежей — подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

С учетом вышесказанного при организации РУ необходимо учесть, что:

  • вся сумма «входного» НДС в составе лизингового платежа распределяется между облагаемыми и необлагаемыми операциями;
  • при определении в учетной политике продолжительности налогового периода для расчета пропорции НДС выбор у налогоплательщика отсутствует — он устанавливается равным кварталу, поскольку лизинговые платежи являются платой за услуги в трактовке п. 5 ст. 38 НК РФ, а не приобретением ОС;
  • суммы НДС, не подлежащие вычету, включаются в стоимость приобретенной услуги, а не объекта ОС и относятся на расходы при расчете налога на прибыль (будут являться элементом лизинговых платежей, не увеличивающих стоимость предмета лизинга).

С особенностями учета и иными нюансами лизинговых операций знакомьтесь с размещенными на нашем сайте материалами:

  • «Операции по договору лизинга в бухгалтерском учете»;
  • «Минфин разъяснил, как заполняются счета-фактуры при лизинге»;
  • «Лизинг важнейших и жизненно необходимых медицинских изделий могут освободить от НДС».

Раздельный учет при приобретении недвижимости

Все объекты ОС можно разделить на 2 группы:

  • объекты недвижимости;
  • движимые ОС.

С иными классификационными признаками ОС вас познакомит материал «Анализ состава и структуры основных средств предприятия».

Если организация осуществляет облагаемые и необлагаемые НДС операции, РУ необходимо организовать вне зависимости от того, в какую группу входит ОС.

Как принять к вычету НДС по всем группам ОС при отсутствии необлагаемых операций — узнайте из материала «Как предъявить к вычету НДС по основным средствам или оборудованию?».

Если организация приобрела недвижимость для использования в облагаемых операциях, а впоследствии стала применять ее и в необлагаемой НДС деятельности, применяется особый порядок вычетов. Он заключается в следующем:

  • указанный в счете-фактуре поставщика ОС налог в полной сумме принимается к вычету (если выполнены установленные ст. 172 НК РФ условия);
  • когда недвижимость стала использоваться в необлагаемых операциях, НДС необходимо восстановить;
  • восстановление налога производится в течение 10 лет — по окончании каждого календарного года (п. 6 ст. 171 НК РФ, письмо ФНС РФ от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@);
  • расчет подлежащего восстановлению налога по недвижимым объектам ОС (НДС восст. недв.) производится по формуле

НДС восст. недв. = 1/10 × Сумма «входного» НДС × Доля выручки от необлагаемых операций в общей сумме годовой выручки.

Восстанавливается налог и по ОС, не относящимся к объектам недвижимости. Но порядок восстановления здесь иной (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ) — НДС к восстановлению считают по формуле:

НДС восст. движ. = НДС (принятый к вычету) × Остаточная стоимость ОС (без учета переоценок) / Первоначальная стоимость ОС (без учета переоценок).

Особый порядок вычета и восстановления НДС, используемый в данной ситуации, также требует от налогоплательщика организации и ведения РУ.

Как облегчить процесс раздельного учета НДС?

Организация и ведение РУ — процесс, вызывающий затруднения даже у опытных специалистов. Облегчить работу бухгалтера в такой ситуации помогут следующие действия:

  • составление грамотной и детализированной методики РУ;
  • совершенствование технологий, способствующих автоматизации процесса РУ;
  • иные приемы (внедрение специализированных учетных регистров и др.).

Поскольку современные учетные процессы не обходятся без применения программных средств, облегчение труда бухгалтера возможно в том случае, если учетная программа приспособлена для подобных целей.

К примеру, в широко распространенных программных продуктах семейства 1С для ведения РУ к счету 19 предусмотрено субконто «Способ учета НДС», с помощью которого уже на этапе ввода первичных документов можно установить условие о необходимом способе учета НДС:

  • принятие к вычету;
  • учет налога в стоимости;
  • для операций, облагаемых по нулевой ставке;
  • распределение НДС.

При поступлении ОС необходимо на закладке «Оборудование» выбрать соответствующий способ учета НДС (последняя графа таблицы). Изменение выбранного способа изменяется в документе «Принятие к учету ОС».

Знакомьтесь с востребованными бухгалтерскими учетными программами с помощью материала «Программы для бухгалтерского учета — сравнение».

Операции, не облагаемые НДС: полный список

Не облагаемые НДС операции и товары для реализации (или использования для собственных нужд) собраны в список, который является исчерпывающим и не подлежит расширению. Перечень отображен в пп. 1–3 ст. 149 НК РФ:

I. Деятельность по передаче помещений в аренду нерезидентам (физлицам и юрлицам), получившим аккредитацию в России (п. 1 ст. 149 НК РФ). Список иностранных государств, в отношении граждан и/или организаций которых может применяться освобождение от НДС, перечислен в общем приказе МИД и Минфина России от 08.05.2007 № 6498/40н.

При этом к деятельности такого типа можно отнести и эксплуатационное (коммунальное) обслуживание сдаваемых в аренду помещений на условиях, указанных выше, если такой вид услуг указан в договоре аренды (постановление ФАС Московского округа от 22.04.2010 № КА-А40/2596-10).

II. Продажа товаров, оказание услуг, в том числе и для собственных нужд, указанных в п. 2 ст. 149 НК РФ, также не облагается НДС. Перечень довольно объемный — он состоит из более чем 30 позиций, но стоит упомянуть их все. Большинство из перечисленных в данном пункте позиций имеет явную социально-ориентированную направленность:

  1. Медицинские товары (отечественные и зарубежные) в соответствии с перечнем, утвержденным постановлением Правительства РФ от 30.09.2015 № 1042 (с учетом изменений, внесенных постановлениями Правительства РФ от 31.12.2016 № 1581, от 22.11.2017 № 1404).

К ним относятся:

  • жизненно необходимые и очень важные медизделия (с 01.07.2017 — медицинские изделия);

Что нужно представить в ИФНС, чтобы получить освобождение по НДС в отношении медицинских изделий, см. по .

  • протезы и комплектующие к ним;
  • техсредства (в т. ч. автотранспорт) для инвалидов;
  • очки и линзы, предназначенные для коррекции зрения, оправы для таких очков.
  1. Медуслуги, которые оказывают организации и ИП, осуществляющие меддеятельность (кроме ветеринарных и санэпидемиологических услуг):
  • оказываемые в рамках страховых полисов по обязательному медстрахованию;
  • профилактика, диагностика и лечение населения — перечень разрешенных мероприятий утвержден постановлением Правительства от 20.02.2001 № 132;
  • сбор крови у населения;
  • экстренная медпомощь населению;
  • услуги сиделки;
  • услуги патологоанатома;
  • медпомощь беременным, новорожденным, наркозависимым и инвалидам.
  1. Услуги, осуществляемые в помощь инвалидам, больным или престарелым в соответствии с выданными медучреждениями или органами соцзащиты предписаниями.
  2. Оказываемые несовершеннолетним услуги по присмотру, уходу в рамках реализации дошкольных образовательных программ, а также проведение занятий в детских секциях и кружках.
  3. Продуктовые товары, изготавливаемые непосредственно в столовых медицинских и образовательных учреждений, либо завозимые туда уже готовыми. Разъяснение по этой позиции содержится в письме ФНС от 19.10.2011 № ЕД-4-3/17283@. При этом существует спорная ситуация в отношении индивидуальных предпринимателей. Так, Минфин считает, что ИП не могут использовать преимущества от того, что это является деятельностью, не облагаемой НДС (письмо ведомства от 14.09.2009 № 03-07-14/95). Но имеется и положительная для предпринимателей судебная практика. В частности, определение ВАС РФ от 07.02.2007 № 649/07.
  4. Услуги архивариусов (разъяснения содержатся в письме УФНС Москвы от 03.07.2009 № 16-15/068560).
  5. Перевозка населения пассажирским транспортом: городским, за исключением маршрутных и обычных такси, по единым, согласованным (кроме договорных (письмо Минфина от 05.02.2013 № 03-07-07/2476)) с местной властью тарифам (дополнительные разъяснения содержатся в письме Минфина от 17.11.2009 № 03-07-07/75).
  6. Ритуальные услуги (производство памятников, декорирование надгробий, продажа ритуальной утвари) в соответствии со списком, утвержденным постановлением Правительства от 31.07.2001 № 567. При этом как именно следует понимать слово «ритуальный», разъяснено в письме Минфина от 14.11.2011 № 03-07-07/69.
  7. Почтовые марки, открытки и конверты (маркированные), лотерейные билеты.
  8. Предоставление в пользование жилья всех форм собственности, причем, несмотря на то что Минфин России исключает из этого перечня общежития (письмо от 22.08.2012 № 03-07-07/88), судебная практика по разрешению возможного конфликта с ФНС в основном положительна (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 03.10.2011 по делу № А32-34416/2010, ФАС Московского округа от 29.12.2011 по делу № А40-120210/10-116-467, ФАС Поволжского округа от 25.03.2010 № А12-3432/2009).
  9. Монеты из драгметаллов, находящиеся в обращении в России или других государствах (подтвердить статус монет можно разъяснениями Банка России (письма Минфина от 17.03.2017 № 03-07-05/15462, от 15.08.2016 № 03-07-07/47731)).
  10. Доли в УК компаний, паи в кооперативах и инвестфондах, ценные бумаги и фининструменты срочных сделок, а также:
  • услуги депозитариев (МВФ, МБРР, МАР), при этом Центробанк России выступает депозитарием в рублях;
  • услуги, оказываемые специализированными организациями на основе лицензии и связанные с ценными бумагами.
  1. Ремонт и техобслуживание бытовой техники и товаров в период гарантийного срока использования без взимания дополнительной платы (порядок применения норм по освобождению от НДС приведен в письмах Минфина от 28.02.2013 № 03-07-07/5908 и ФНС от 06.08.2012 № ЕД-4-3/13003@).
  2. Образовательные услуги некоммерческих организаций. Что касается оказания дополнительных образовательных услуг, указанных в лицензии, то подробное разъяснение о применении освобождения от налогообложения содержится в письме Минфина от 24.06.2014 № 03-07-Р3-30162. Консультационные услуги в перечень не входят.

Когда образовательные услуги облагаются НДС, а когда нет, узнайте из этой публикации.

  1. Сохранение культурных и исторических памятников, сооружений, зданий, включая консервацию, реставрацию, ремонт и прочее (подробные разъяснения содержатся в письме ФНС от 07.09.2012 № АС-20-3/970).
  2. Работы в рамках строительства жилья, социально-культурных объектов, сопутствующей инфраструктуры и центров профпереподготовки военнослужащих.

16.1. Услуги в рамках арбитража, оплачиваемые через некоммерческую организацию, подразделением которой является это постоянно действующее арбитражное учреждение.

  1. Услуги, связанные с взиманием госпошлины и других видов пошлин и сборов, в том числе:
  • услуги по проведению аттестации операторов (страховщиков) для техосмотра ТС;
  • услуги техосмотра (подробности по применению освобождения — в письме ФНС от 19.10.2012 № ЕД-4-3/17723@).
  1. Беспошлинные товары.
  2. Товары и услуги (кроме подакцизных) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации.
  3. Услуги в сфере искусства и культуры (кинотеатры, планетарии, экскурсионные бюро и прочее, за исключением океанариумов, в отношении которых есть разъяснение в письме Минфина от 12.12.2011 № 03-07-07/83). По отношению к операциям по продаже входных билетов имеется разъяснение в письме Минфина от 07.08.2012 № 03-07-11/259, а вот дополнительные услуги не освобождены от НДС (письмо Минфина от 04.02.2013 № 03-07-07/2235).
  4. Изготовление кинопродукции организациями кинематографии, передача прав на использование данной продукции (дополнительные сведения содержатся в письмах Минфина от 05.12.2012 № 03-07-11/527 и ФНС от 13.02.2013 № ЕД-4-3/2345@). При этом реализация копий кинопродукции подлежит налогообложению (письмо УФНС Москвы от 18.10.2010 № 16-15/108644). Кроме того, ИП не освобождаются от НДС по этой позиции товаров и услуг (письмо Минфина от 29.07.2011 № 03-07-14/79).
  5. Услуги в аэропортах и воздушном пространстве России по обслуживанию воздушных судов (подробности в письме Минфина от 07.08.2012 № 03-07-08/242).
  6. Обслуживание в портах водного транспорта (морских судов, судов смешанного и внутреннего плавания) во время стоянки (подробности — в письме Минфина от 18.05.2012 № 03-07-07/52). Оказывать услуги могут лишь лица, которые обеспечивают судам эксплуатацию — иначе такие услуги облагаются налогом (письмо Минфина от 08.07.2011 № 03-07-08/210).
  7. Фармацевтические услуги аптек по изготовлению лекарственных средств, ремонту и изготовлению очков, слуховых аппаратов и ортопедических протезов.
  8. С 01.01.2018 этот пункт ст. 149 НК РФ утратил силу (закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ). С указанной даты реализация лома и отходов черных и цветных металлов облагается НДС. Но уплачивать его будут покупатели (кроме физлиц, не являющихся ИП) — п. 8 ст. 161 НК РФ возлагает на них обязанности налогового агента по НДС.
  9. Исключительные (авторские) права, а также франшизы.
  10. Утратил силу с 01.01.2017.
  11. Азартные игры (услуги по их проведению).
  12. Доверительное управление пенсионными накоплениями застрахованных граждан.
  13. Операции, связанные непосредственно с уступкой права требования по обязательствам в рамках использования фининструментов срочных сделок, которые также освобождены от налогообложения.
  14. Утратил силу с 01.01.2019 года. Макулатура теперь облагается НДС, но начислять и уплачивать налог обязаны покупатели.
  15. Услуги по реализации иностранными лицами прав на проведение чемпионата мира FIA «Формула-1», рекламные услуги, реализуемые организацией, которая приобрела эти права на территории объекта «Трасса для проведения шоссейно-кольцевых автомобильных гонок серии «Формула-1″» в Сочи.
  16. Услуги по передаче медицинских изделий (указанных в абз. 4 подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ), имеющих соответствующее регистрационное удостоверение, по договорам финансовой аренды (лизинга) с правом выкупа.
  17. Материальные ценности, выпускаемые из государственного материального резерва ответственным хранителям и заемщикам в связи с их освежением, заменой и в порядке заимствования в соответствии с законом «О государственном материальном резерве» от 29.12.1994 № 79-ФЗ.
  18. Услуги по техническому управлению морскими судами и судами смешанного (река — море) плавания, оказываемых иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков и эксплуатирующим морские суда и суда смешанного (река — море) плавания, зарегистрированные в судовых реестрах иностранных государств. Перечень указанных услуг по техническому управлению морскими судами определяется Правительством Российской Федерации.

III. Хозяйственные операции, не облагаемые НДС, указанные в п. 3 ст. 149 НК РФ:

  1. Продажа (использование для своих нужд) товаров, имеющих религиозное значение. Перечень таких товаров указан в постановлении Правительства РФ от 31.03.2001 № 251.
  2. Продажа (передача для собственных нужд) товаров (исключение — подакцизные товары, минеральное сырье, полезные ископаемые), производимых общественными организациями, в которых трудоустроено не меньше 80% инвалидов (подробная информация — в письме ФНС от 29.03.2011 № КЕ-4-3/4902 @). При этом если организация поставила целью именно получение дохода, то такая деятельность не подлежит освобождению от налогообложения (постановление ВАС РФ от 14.09.2010 № 1814/10). Кроме того, освобождение по НДС не применяется, если организации инвалидов используют услуги субподрядчиков (постановление Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 № 16970/10). Эту же льготу могут применять организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, при условии, что среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25%.
  3. Банковские операции, осуществляемые банками (кроме инкассации). При этом услуги по подготовке, сбору документов для заключения кредитных и обеспечительных договоров к таким операциям не относятся (письмо Минфина от 31.05.2013 № 03-07-05/20027).
  4. Процессинговые услуги (операции с банковскими картами). Перечень услуг также можно найти в письме Минфина от 18.07.2012 № 03-07-05/21.
  5. Банковские операции, которые можно осуществлять без лицензии Центробанка России (подробности — в письме Минфина от 31.03.2010 № 03-07-05/15).
  6. Продажа изделий народного промысла, имеющих художественную ценность, если образцы зарегистрированы в соответствии с постановлением Правительства РФ от 18.01.2001 № 35.
  7. Операции по оказанию страховых услуг.
  8. Проведение лотерей (подробности о порядке применения освобождения — в письме Минфина от 12.04.2013 № 03-07-07/12331).
  9. Продажа концентратов, руды, лома, в которых содержатся драгметаллы, Госфонду драгоценных металлов и камней, из фондов субъектов РФ — международным организациям, Центробанку и другим банковским учреждениям (дополнительная информация имеется в письмах Минфина от 02.05.2012 № 03-07-05/11 и ФНС от 08.02.2013 № ЕД-2-3-93@).
  10. Продажа неограненных алмазов.
  11. Продажа (использование для собственных и внутрисистемных нужд) товаров, изготовленных заключенными.
  12. Безвозмездная передача товаров (оказание услуг) в рамках благотворительности, за исключением подакцизной продукции (письмо Минфина от 20.10.2011 № 03-07-07/61). Дополнительная информация о применении освобождения от НДС — в письмах Минфина от 26.10.2011 № 03-07-07/66 и УФНС Москвы от 02.12.2009 № 16-15/126825.
  13. Продажа входных билетов, отпечатанных на бланках строгой отчетности спортивными учреждениями на проводимые ими мероприятия; предоставление в пользование спортсооружений для проведения указанных выше мероприятий. При этом важное значение имеет целевое назначение сдаваемого в аренду помещения (письмо Минфина от 27.11.2013 № 03-07-07/51187).
  14. Оказание адвокатских услуг.
  15. Заем в ценных бумагах или деньгами (подробности — в письме Минфина от 02.11.2012 № 03-07-07/113), в том числе и клиринговые услуги.
  16. Проведение научно-исследовательских и конструкторских работ, оплачиваемых из бюджета и спецфондов (в письмах Минфина от 18.01.2017 № 03-03-06/3/1931, ФНС России от 18.11.2016 № СД-4-3/21926@ содержатся требования по представлению подтверждающих документов).
  17. Исключен.
  18. Услуги санаториев и профилакториев, домов отдыха и оздоровления детей, размещенных на территории России, если путевки оформляются на бланках строгой отчетности (больше информации — в письмах Минфина от 18.04.2016 № 03-07-07/22314, от 19.02.2016 № 03-07-07/9546,04.02.2010 № 03-07-11/18).
  19. Работы по пожаротушению в лесных массивах.
  20. Продажа собственной сельскохозяйственной продукции (при доле в товарообороте не менее 70%).
  21. Исключен.
  22. Продажа жилой недвижимости (письма Минфина от 10.04.2017 № 03-07-14/21073, от 09.03.2016 № 03-07-08/128704, от 16.05.2011 № 03-07-05/11 и ФНС от 17.07.2012 № ЕД-4-3/11746@).
  23. Оформление доли в общем праве на имущество многоквартирного дома при ее передаче (реализация квартиры), в т. ч. и услуги застройщиков по договорам долевого участия (письмо Минфина от 14.03.2011 № 03-07-10/04 указывает, что лица, которые не являются застройщиками, не получают освобождения от НДС).
  24. Исключен.
  25. Маркетинговая передача товаров, если расходы на приобретение одного из них не превышают 100 руб. с учетом разъяснения Пленума ВАС РФ о распространении рекламных материалов (постановление от 30.05.2014 № 33). См. также: «Рекламные товары дороже 100 рублей — суд разрешил не платить НДС».
  26. Уступка права требования по обязательствам кредиторами.
  27. Портовые работы, оказываемые резидентами ОЭЗ.
  28. Бесплатное предоставление печатной площади или эфирного времени в соответствии с выборным законодательством.
  29. Оказание коммунальных услуг (дополнительные сведения — в письмах Минфина от 23.01.2017 № 03-07-11/2838, от 31.01.2017 № 03-07-11/469, от 23.09.2015 № 03-07-15/54498, от 22.10.2012 № 03-07-07/110 и ФНС от 28.05.2010 № ШС-37-3/2791@) управляющими организациями.
  30. Оказание услуг по содержанию общедомового хозяйства многоквартирных домов (письма Минфина от 03.03.2017 № СД-19-3/40@, 21.11.2011 № 03-07-14/112 и ФНС от 17.06.2016 № СД-3-3/2768@, от 15.03.2013 № АС-3-3/904).
  31. Утратил силу.
  32. Безвозмездное изготовление или распространение рекламы социального характера (письмо ФНС от 18.11.2011 № ЕД-4-3/19322@).
  33. По договору об инвесттовариществе — услуги по ведению дел (общих) товарищей.
  34. Передача имущественных прав (вкладов) по договору инвесттоварищества, в т. ч. и передача прав участнику такого товарищества при выделении его доли.
  35. Реализация (передача для собственных нужд) племенного скота, птицы при наличии племенного свидетельства.
  36. Оказание агентских услуг при продаже и сдаче в аренду госимущества.
  37. Услуги по ремонту и техобслуживанию товаров на гарантии.

Какие банковские услуги с 01.06.2018 исключили из перечня операций, не облагаемых НДС, узнайте из этого сообщения.

Какие не облагаемые НДС операции можно причислить к льготам

В связи с тем, что налогоплательщики при проведении некоторых хозяйственных операций, перечисленных в пп. 1–3 ст. 149 НК РФ, не уплачивают НДС, многие считают, что это своего рода льготы. Но это не совсем так, ведь льготами обычно могут пользоваться лишь определенные категории предпринимателей, а совершать освобожденные от НДС операции может кто угодно, лишь бы в наличии были необходимые разрешительные документы.

Тем не менее, пользуясь результатами анализа Пленума ВАС РФ, изложенными в постановлении от 30.05.2014 № 33, можно выделить отдельные операции из ст. 149 НК РФ, которые можно причислить к разряду льгот. Речь идет о передаче товаров (услуг), указанных в подп. 5 п. 2, а также хозоперациях, перечисленных в подп. 1, 2, 14 п. 3 этой статьи НК РФ.

По мнению Минфина, к льготируемым операциям можно отнести передачу (использование в своих целях) товаров или услуг, указанных в подп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ (письмо Минфина России от 03.12.2014 № 03-07-15/61906).

О планируемых нововведениях по НДС-льготам узнайте из публикации «Алмазная отрасль может получить льготы по НДС».

Условия применения освобождения от НДС

Для того чтобы полноправно воспользоваться освобождением от НДС при проведении операций, перечисленных в ст. 149 НК РФ, необходимо иметь разрешительную документацию. По мнению фискального ведомства, в первую очередь речь идет о лицензии.

Заметим, что большинство из перечисленных в ст. 149 НК РФ видов операций легально можно осуществлять, лишь получив лицензию. Осуществление такой деятельности без лицензии не только влечет наложение финансовых и административных санкций, но еще и чревато доначислением НДС.

Перечень лицензируемых видов деятельности указан в законе «О лицензировании…» от 04.05.2011 № 99-ФЗ. В соответствии со ст. 9 данного закона лицензии имеют неограниченный срок действия. Переоформлять их требуется лишь в 2 случаях:

  • если она была оформлена до ноября 2011 года и срок, на который она была выдана, истек;
  • было изменено наименование вида деятельности, на выполнение которого была оформлена лицензия.

В случае если срок действия лицензии закончился, а новая еще не оформлена, то, по мнению налоговой службы, компания теряет право заниматься лицензируемой деятельностью. В то же время существует позитивная для налогоплательщиков судебная практика, когда ими было сделано все необходимое, но лицензия не была оформлена по вине госорганов (постановления ФАС Поволжского округа от 07.07.2011 № А55-20211/2010 и ФАС Дальневосточного округа от 19.04.2010 № Ф03-2182/2010).

Кроме того, во многих случаях при осуществлении видов деятельности, освобожденных от уплаты НДС, требуется предоставление и других разрешительных документов. Например, при продаже жизненно необходимых медизделий при проверке налоговой потребуется предоставить регистрационное удостоверение. При продаже комплектующих или запчастей для медицинских изделий также потребуются такие удостоверения (письмо Минфина России от 17.02.2017 № 03-07-14/9027).

По какой ставке платить НДС, если срок регистрационного удостоверения на лекарство истек, узнайте по .

Как отказаться от освобождения от НДС

Некоторым компаниям может быть невыгодно пользоваться освобождением от НДС при осуществлении операций, указанных в п. 3 ст. 149 НК РФ (отказ от освобождения НДС для хозопераций из пп. 1 и 2 данной статьи невозможен). Специально для них предусмотрена возможность отказа от такого освобождения (п. 5 ст. 149 НК РФ).

Подробнее см.: «Как отказаться от освобождения от НДС».

Можно написать отказ от освобождения от НДС как по одной операции, так и по нескольким, предусмотренным разными подпунктами или в рамках одного из них. При этом запрашиваемый период должен быть не меньше года.

Отказаться от своего права применять освобождение в налогообложении можно путем направления заявления в территориальную ИФНС. Заявление составляется в произвольной форме. При этом следует уложиться до 1-го числа месяца того налогового периода, в котором компания собирается прекратить пользование данными привилегиями (с учетом рекомендаций, изложенных в письме ФНС РФ от 26.08.2010 № ШС-37-3/10064).

Пример такого заявления см. в материале «Образец заявления об отказе от освобождения от НДС».

Отказ от льготы дает право на применение вычета входного НДС.

См., например, «Можно применить вычет НДС при раздаче рекламных материалов стоимостью до 100 рублей».

Итак, исчерпывающий перечень хозяйственных операций, которые освобождены от НДС, содержится в пп. 1–3 ст. 149 НК РФ. Использовать право на освобождение от налогообложения, в соответствии с этой статьей, могут все налогоплательщики, у которых есть необходимые разрешительные документы. При этом лицензия обязательна лишь при осуществлении деятельности, подлежащей лицензированию.

Существуют ограничения при выполнении посреднической деятельности: в большинстве случаев посредники лишены права воспользоваться освобождением от НДС (подробнее сказано в п. 7 ст. 149 НК РФ).

В случае если налогоплательщик посчитает, что ему невыгодно пользоваться освобождением от НДС (например, когда принятый к вычету НДС превышает размер уплачиваемого налога), он может отказаться от своего права на срок более года на основании п. 5 ст. 149 НК РФ.

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *