Риск существенных искажений

Оценка фиНаНсоВой отчетности

риски существенного искажения

финансовой отчетности

хозяйствующего субъекта

И.В. ПАНИНА,

кандидат экономических наук, доцент кафедры экономического анализа и аудита Воронежского государственного университета

Риски, связанные с финансовой отчетностью хозяйствующего субъекта, обусловлены внутренними и внешними факторами, которые могут неблагоприятно повлиять на способность организации формировать, фиксировать, обрабатывать и представлять в отчетности информацию, достоверно отражающую ее финансовое состояние и результаты финансово-хозяйственной деятельности. Возникновение рисков может быть вызвано, в частности, изменениями бизнес-среды, в которой функционирует хозяйствующий субъект, модернизацией его информационной системы, быстрым увеличением объемов деятельности, внедрением новых технологий, изменениями в системе управления организацией, расширением внешнеэкономической деятельности, изменениями в нормативных документах и другими обстоятельствами.

Согласно подходу, закрепленному в международных стандартах аудита, разрабатываемых Международной федерацией бухгалтеров, риск существенного искажения информации, содержащейся в финансовой отчетности хозяйствующего субъекта, слагается из:

— неотъемлемого риска, определяющегося подверженностью информации о предмете существенным искажениям при допущении, что отсутствуют соответствующие средства контроля;

— риска средств контроля — вероятности того, что существующие средства внутреннего контроля не позволяют своевременно предотвращать, обнаруживать и исправлять существенные искажения. Даже если контрольные процедуры, относящиеся к учетной информации, являются эффективными, остается определенный риск,

обусловленный несовершенством функционирования системы внутреннего контроля хозяйствующего субъекта. Искажения финансовой отчетности могут быть следствием мошенничества или ошибок. ошибками считаются непреднамеренные искажения финансовой отчетности, в том числе пропуск сумм или показателей отчетности, например, ошибки в сборе и обработке информации, на основе которой составляется финансовая отчетность, ошибки в определении оценочных значений вследствие неверной интерпретации фактов или их упущения, неверное применение принципов учета, касающихся признания, измерения, классификации, представления и раскрытия фактов хозяйственной деятельности.

Мошенничеством считаются преднамеренные действия или бездействие одного или нескольких лиц из числа руководства, работников, третьих лиц, являющиеся жульническими и направленные на извлечение незаконных выгод.

Существуют два вида преднамеренных искажений: мошенническое составление финансовой отчетности и сокрытие незаконного присвоения активов. Мошенническое составление финансовой отчетности имеет своей целью введение в заблуждение пользователей и может быть выражено в фальсификации учетных записей и других документов, на основе которых составляется финансовая отчетность, в неверном представлении или намеренном пропуске информации о событиях, операциях в финансовой отчетности, а также в преднамеренном нарушении принципов бухгалтерского учета, касающихся определения сумм, классификации,

представления и раскрытия. Незаконное присвоение активов организации — кража ее имущества, как правило, сопровождается фальсификацией записей и документов с целью скрыть пропажу.

Факторы риска мошенничества — события или обстоятельства, которые свидетельствуют о наличии стимула к совершению мошенничества или определенного давления, которое может привести к таким действиям. Указанные факторы можно объединить в следующие группы (табл. 1), свидетельствующие:

— о побуждении к совершению мошеннических действий;

— о предоставлении возможности совершения мошенничества;

— о склонности к совершению мошеннических операций в ходе обычной деятельности. Каждая организация разрабатывает и реализует определенные стратегии для достижения своих целей. Виды деятельности хозяйствующего субъекта, его организационная структура, правовая среда функционирования, отраслевая специфика определяют ряд различных бизнес-рисков, с которыми сталкивается субъект. Ответственность за идентификацию и реагирование на такие риски несет менеджмент организации.

В целом бизнес-риски, которые могут привести к возникновению существенных искажений финансовой отчетности, связаны с:

1) установлением организацией определенных целей в области:

— развития отрасли. Соответствующий бизнес-риск может быть обусловлен тем, что организация не имеет персонала или опыта, необходимых для реагирования на происходящие в отрасли изменения;

— новых продукции или услуг. Бизнес-риск может быть вызван повышением ответственности организации за качество выпускаемой продукции (оказываемых услуг);

— расширения бизнеса. Бизнес -риск может быть обусловлен неверной оценкой потенциального спроса;

— новых требований в области бухгалтерского учета. Может существовать риск неполного или неверного применения новых положений, а также увеличения затрат на ведение учета;

— требований регулирующих документов. Бизнес-риск может быть связан с их ужесточением;

— текущей и будущей потребности в финансировании. Возможен бизнес-риск неспособности организации удовлетворить эти потребности;

Таблица 1

Факторы риска искажения финансовой отчетности вследствие мошенничества

Группа факторов Вид преднамеренного искажения финансовой отчетности

Мошенническое составление финансовой отчетности Сокрытие незаконного присвоения активов

Факторы, свидетельствующие о побуждении к совершению мошеннических действий Угроза финансовой устойчивости и прибыльности деятельности организации (например, в связи с высокой конкуренцией, перенасыщенностью рынка, сопровождающимися снижением прибыли, сложностями, связанными с быстрыми переменами в технологии, изменениями процентных ставок и участившимися банкротствами, постоянными отрицательными денежными потоками по основной деятельности, изменениями в регулирующих документах) Сильное давление на руководство в связи с необходимостью удовлетворить требования или ожидания третьих сторон (например, когда руководство посредством представления в отчетах чрезмерно оптимистичной картины деятельности организации создало у пользователей неверное представление о тенденциях и доходности бизнеса, или возникла необходимость получить дополнительные средства путем привлечения кредитов и займов или эмиссии акций) Личное финансовое благосостояние руководства может оказаться под угрозой в связи с неудовлетворительными результатами деятельности организации (например, когда большая часть доходов руководства состоит из материальных поощрений, размер которых зависит от того, насколько успешно организация достигает неоправданно жестко поставленных целей в отношении стоимости акций, финансовых результатов, финансового состояния и денежных потоков, или представителями собственника организации оказывается давление на руководство в связи с необходимостью достичь определенных результатов деятельности) Затруднительное личное финансовое положение руководства и других работников, имеющих доступ к денежным средствам и прочим активам организации Отрицательное отношение работников, имеющих доступ к активам, к организации, которое может быть вызвано планируемым их увольнением, изменениями в порядке их вознаграждения

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

окончание табл. 1

Группа факторов Вид преднамеренного искажения финансовой отчетности

Мошенническое составление финансовой отчетности Сокрытие незаконного присвоения активов

Факторы, свидетельствующие о предоставлении возможности совершения мошенничества Характер отрасли или деятельности организации подразумевает возможность мошеннического составления отчетности (например, доминирующее положение организации в определенном секторе рынка позволяет ей диктовать условия поставщикам или покупателям или информация об активах, обязательствах, доходах или расходах формируется в большей степени на основе субъективного суждения, и подтвердить данные оценочного значения затруднительно) Неэффективный надзор со стороны руководства (в частности, когда в руководстве доминирующее положение занимает один человек или группа лиц, при этом отсутствуют компенсирующие средства контроля) Сложная или нестабильная структура управления организацией (может выражаться в недостаточности и неэффективности мониторинга внутреннего контроля, в том числе контроля за средствами автоматизации и процессом составления внутренней отчетности, найме работников на должности, связанные с бухгалтерским учетом, внутренним аудитом, информационными технологиями, которые не в состоянии надлежащим образом выполнять свои обязанности) Определенные обстоятельства или характеристики активов, которые могут повысить их подверженность присвоению (например, большие суммы денежной наличности в обороте, активы небольшого размера, но обладающие значительной ценностью, высоколиквидные активы, например облигации на предъявителя) Неэффективность внутреннего контроля за активами (например, ненадлежащее разделение ответственности, неэффективный контроль за расходами, осуществляемыми высшим руководством, отбор претендентов на должности, предполагающие доступ к активам, проводимый без должной тщательности, ненадлежащий порядок санкционирования операций с активами, недостатки в обеспечении сохранности активов, недостаточность знаний руководства в области информационных технологий, что позволяет работникам скрыть информацию о присвоении активов)

Факторы, свидетельствующие о склонности к совершению мошеннических операций в ходе обычной деятельности Неэффективная политика руководства в области вопросов, связанных с соблюдением работниками профессиональной этики Активное участие руководства, не курирующего финансовые аспекты деятельности организации, в выборе учетной политики и определении оценочных значений Доказанные случаи нарушения законодательства, а также иски к организации, ее руководству по поводу их мошенничества и нарушения требований нормативных актов Чрезмерное стремление руководства к поддержанию или росту уровня рыночных цен на акции организации или прибыли Постоянное представление руководством аналитикам, кредиторам и иным третьим сторонам нереалистичных прогнозов в отношении деятельности организации Неудачные попытки руководства своевременно устранять недостатки внутреннего контроля Заинтересованность руководства в сокрытии величины прибыли для уменьшения налогов Нарушения требований внутреннего контроля за активами Отсутствие своевременного устранения выявленных недостатков внутреннего контроля за активами Игнорирование случаев мелкого воровства

— использования информационных технологий. Бизнес-риск может быть обусловлен несовместимостью применяемых систем; 2) реализацией выбранной стратегии. Особое значение имеют решения, которые приводят к изменению применяемых правил бухгалтерского учета. При этом потенциальный бизнес-риск может быть связан с неполным или неверным применением изменившихся правил.

Динамичное изменение среды функционирования компании приводит к возникновению новых разновидностей рисков, оказывающих влияние на достоверность показателей финансовой отчетности. Так, ухудшение экологической ситуации приводит к осознанию необходимости усиления контроля за воздействием производства на окружающую среду, и сегодня экологические аспекты деятельности организаций все больше интересу-

ют пользователей их финансовой отчетности. К экологическим аспектам, которые могут оказать влияние на финансовую отчетность организации, относятся:

— действия, направленные на предотвращение, уменьшение или устранение вреда, наносимого окружающей среде, а также на сохранение вос-полнимых и невосполнимых природных ресурсов. Такие действия могут осуществляться в связи с требованиями законодательства, условиями договоров или на добровольной основе;

— последствия нарушения законодательства в области охраны окружающей среды;

— последствия вреда, нанесенного окружающей среде;

— последствия, обусловленные ответственностью за действия других лиц, например, ответственность за вред, нанесенный предыдущими собственниками.

Экологические аспекты деятельности организации могут оказать влияние на ее финансовую отчетность, например, в связи с тем, что:

— принятие законов в области охраны окружающей среды может повлечь обесценение активов организации, следовательно, они должны будут учитываться по более низкой стоимости;

— нарушение требований правовых актов в области охраны окружающей среды, касающихся, например, выбросов или захоронения отходов, а также вступление в силу новых нормативных документов, имеющих обратную силу, могут обусловить необходимость накопления средств для выплаты компенсаций или оплаты юридических расходов;

— некоторые субъекты, например, относящиеся к добывающим отраслям, занимающиеся утилизацией отходов или производством химикатов, осуществляют обязательные мероприятия, направленные на уменьшение вреда, наносимого окружающей среде;

— организация принимает на себя фактические обязательства. Под фактическими обязательствами понимаются обязательства, принятие которых не обусловлено положениями правовых актов в противопоставление текущим юридическим обязательствам. Иногда действия или заявления руководства организации, а также изменения в экономической ситуации оказывают такое влияние на ожидания сторонних лиц, что организация не имеет иного выхода, как несение определенных затрат. Например, экономический субъект обнаруживает загрязнение почвы и, не будучи обязанным это делать в силу требований нормативных актов, предпринимает усилия по устранению загрязнения, поскольку заботится о своей репутации;

— если величина предстоящих расходов на экологические цели не может быть точно определена, организация может быть обязана раскрыть соответствующие условные обязательства в примечаниях к финансовой отчетности;

— в некоторых случаях нарушения законодательства в области охраны окружающей среды может повлиять на способность организации непрерывно продолжать свою деятельность. Риск существенных искажений учетной информации, связанных с экологическими аспектами, называется экологическим риском (табл. 2).

Экономический субъект может быть подвержен существенному экологическому риску, если он в значительной степени зависит от законодательства в области охраны окружающей среды, владеет земельными участками, существенно загрязненными предыдущими владельцами, осуществляет деятельность, которая может привести к загрязнению почв, грунтовых вод или атмосферы, связана с использованием опасных веществ, приводит к образованию и/или предполагает переработку вредных отходов, может оказать отрицательное

Таблица 2

Экологические риски, влияющие на финансовую отчетность хозяйствующего субъекта

Экологические риски на уровне финансовой отчетности в целом Экологические риски на уровне предпосылок для групп операций, сальдо по счетам и отдельных отчетных показателей

Риск возникновения затрат, обусловленных выполнением требований законодательства или условий договоров Риск нарушения требований законодательства в области охраны окружающей среды Риск, связанный с возможным влиянием особых требований, предъявляемых клиентами в связи с экологическими вопросами, а также возможной реакцией клиентов на деятельность организации в области охраны окружающей среды Риск, обусловленный зависимостью величины сальдо по счету от комплексных оценок, связанных с экологическими вопросами (например, от оценки величины резерва под предстоящие расходы на очистку зараженных земель и подготовку участка для строительства) Риск, обусловленный зависимостью величины сальдо по счету от нетипичных операций, связанных с экологическими вопросами

влияние на здоровье клиентов, работников или населения, проживающих в непосредственной близости от месторасположения производства.

В настоящее время широкое применение в деятельности экономических субъектов находят самые разнообразные производные финансовые инструменты — финансовые инструменты, (а) стоимость которых меняется в результате изменения базисной позиции (цены, ставки, курса валюты и т. п.), (б) для приобретения которых необходимы небольшие или нулевые первоначальные вложения и (в) расчеты по которым осуществляются в будущем. Производные финансовые инструменты включают как форвардные контракты, предполагающие расчет между сторонами в будущем и, как правило, не требующие первоначальных вложений, так и опционы, при которых одна сторона уплачивает премию за право осуществления расчета на определенных условиях в будущем. Однако их использование вызывает некоторую обеспокоенность, связанную со сложностью их учета и описания в финансовой отчетности. Нередко организации не отражают всю требуемую учетными стандартами информацию об их использовании, в том числе не раскрывают связанные с ними риски (табл. 3), что приводит к недостоверности отчетности.

Развитие информационно-коммуникационных технологий обусловливает широкое распространение электронной торговли, предполагающей заключение сделок по продаже товаров, выполнению работ и оказанию услуг путем обмена

электронными документами. Рисками, связанными с участием в электронной торговле, в частности, являются:

— риск потери части информации о сделке;

— риск нарушения безопасности, который включает риск потерь в связи с проникновением компьютерных вирусов, риск несанкционированного доступа к закрытым данным и др.;

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

— риск неадекватности применяемой учетной политики;

— риск нарушения налогового и другого законодательства, особенно в случаях осуществления электронных торговых операций с зарубежными контрагентами;

— риск признания сделки, заключенной только при помощи электронных средств, ничтожной;

— риск потерь в связи с существенной зависимостью от электронных торговых операций;

— риск потерь в связи со сбоями в информационной системе общего пользования или корпоративной информационной системе. Задача минимизации рисков существенного

искажения финансовой отчетности хозяйствующего субъекта решается им в рамках системы внутреннего контроля. Внутренний контроль — это процесс, разработанный и осуществляемый руководством и прочим персоналом для достижения разумной уверенности в достижении целей организации в области достоверности финансовой отчетности, эффективности деятельности и соблюдения тре-

Таблица 3

Финансовые риски, связанные с использованием производных финансовых инструментов

Вид финансового риска Определение финансового риска

Рыночный риск Риск потерь, обусловленных неблагоприятными для организации изменениями в справедливой стоимости производных финансовых инструментов. Рыночный риск включает: ценовой риск, связанный с изменениями базисной позиции в связи изменениями рыночной конъюнктуры; риск ликвидности — риск потерь, обусловленных трудностями реализации производных финансовых инструментов; риск неадекватности оценочных моделей, представляющий собой вероятность принятия неверных решений и осуществления невыгодных операций при использовании ненадлежащих моделей оценки

Кредитный риск Риск потерь, обусловленных тем, что контрагент не выполнит свои обязательства в полном объеме в установленные или более поздние сроки

Расчетный риск Риск непоступления средств, несмотря на выполнение контрагентом своих обязательств. Одним из способов минимизации такого риска является заключение между сторонами соглашения о проведении взаимозачетов по соответствующей дебиторской и кредиторской задолженности

Риск неплатежеспособности Вероятность того, что у организации не будет достаточно средств для своевременного осуществления выплат. Например, неблагоприятное изменение цен может привести к поступлению от контрагента требования о внесении дополнительных средств

Юридический риск Риск невозможности действовать в соответствии с условиями заключенного договора в связи с изменениями в законодательстве

бований регулирующих документов. Компонентами внутреннего контроля являются контрольная среда, процесс оценки рисков организацией, информационная система, включая ее элементы, связанные с подготовкой финансовой отчетности, и информированием, контрольная деятельность и мониторинг контроля.

Контрольная среда хозяйствующего субъекта определяется отношением руководства к внутреннему контролю, пониманием его значения для организации, его осведомленностью в отношении внутреннего контроля и действий, непосредственно связанных с ним. Контрольная среда организации определяется обеспечением соблюдения принципов честности и других этических норм, обеспечением компетентности работников, степенью и характером участия представителей собственника организации в ее деятельности, стилем и принципами управления организацией, организационной структурой, распределением ответственности и полномочий, а также осуществляемой кадровой политикой.

Процесс оценки рисков организацией — это процесс выявления и реагирования на бизнес-риски, а также результаты этих действий. Применительно к финансовой отчетности процесс оценки рисков организацией включает выявление руководством рисков, связанных с подготовкой достоверной финансовой отчетности, оценку их значимости и вероятности возникновения, а также принятие решений в части реагирования на эти риски. По мере выявления риска руководство оценивает его величину, значимость и разрабатывает способы реагирования. Руководство может прийти к выводу о нецелесообразности реагирования на риск, например, по причине несоразмерности затрат на такие мероприятия с величиной предотвращаемого отрицательного эффекта.

Информационная система организации включает оборудование, программное обеспечение, трудовые ресурсы, определенные процедуры и данные. Информационная система в части подготовки финансовой отчетности включает процедуры и документы, используемые для формирования, документирования, обработки и представления в отчетности операций и событий, а также обеспечения возможности отразить в учете связанные с ними активы, обязательства и собственный капитал. Информационная система должна обеспечивать формирование информации обо всех осуществляемых операциях, своевременное отражение деталей совершаемых операций, необходимых для пра-

вильной классификации операций в отчетности, измерение операций в денежном выражении, позволяющее представить информацию в отчетности в правильных суммах, определение временного периода осуществления операций для правильного отражения информации в бухгалтерском учете, раскрытие информации об операциях в финансовой отчетности в соответствии с применяемыми принципами и правилами.

На эффективность внутреннего контроля организации большое влияние оказывают степень и характер использования информационных технологий (ИТ). Применение ИТ-систем приводит к возникновению рисков использования систем или программ с неверными алгоритмами обработки данных либо обрабатывающих неверную информацию, несанкционированного доступа к информации, в том числе со стороны персонала, ответственного за ИТ-систему, несанкционированного изменения баз данных или программных файлов, неспособности произвести необходимые изменения в системах и программах, потери данных или невозможности их своевременного получения.

Информирование имеет своей целью обеспечить понимание сотрудниками своей роли и ответственности в отношении внутреннего контроля за подготовкой финансовой отчетности. Информирование может осуществляться посредством утверждения внутренних документов, устанавливающих политику, инструкции по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности, издания приказов, составления служебных записок и иными способами.

Осуществление контрольной деятельности

— это разработка и реализация политики и осуществление процедур, способствующих уверенности в том, что указания руководства выполняются. Как правило, контрольная деятельность, связанная с учетным процессом, включает:

— осуществление обзорных проверок. В частности, это может быть сравнение фактических показателей с плановыми, прогнозными, показателями за предшествующие периоды; сравнение информации, полученной из внутренних и внешних источников;

— обработка информации. При этом контроль осуществляется на уровне отдельных программ и всей системы компьютерной обработки данных в организации;

— непосредственный контроль. В качестве примеров можно привести ограничение доступа к активам и документам и инвентаризацию;

— распределение обязанностей между сотрудниками, например, по инициированию операций, ведению бухгалтерских записей, обеспечению сохранности активов.

Мониторинг контроля предполагает постоянно осуществляемое руководством наблюдение за тем, чтобы внутренний контроль отвечал установленным параметрам и модифицировался в соответствии с изменяющимися обстоятельствами.

Оценивая способность внутреннего контроля предотвращать возникновение и устранять пос-

ледствия существенных искажений финансовой отчетности, необходимо помнить о том, что он обеспечивает лишь разумную, а не абсолютную уверенность в достижении целей организации. Тем не менее своевременная идентификация и адекватная оценка рисков, являющихся неотъемлемой частью среды функционирования хозяйствующего субъекта, следствием особенностей его организационной структуры, позволяет более эффективно решать задачу подготовки достоверной финансовой отчетности.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Литература

1. Гиляровская Л. Т., Вехорева А. А. Анализ и оценка финансовой устойчивости коммерческого предприятия. — СПб: Питер, 2003.

2. Донцова Л. В., Никифорова Н. А. Анализ финансовой отчетности: Учеб. пособие. — 2-е изд. — М.: Дело и сервис, 2004. — 336 с.

3. Ковалев В. В. Финансовый анализ: методы и процедуры. — М.: Финансы и статистика, 2005.

4. Негашев Е. В. Анализ финансов предприятия в условиях рынка: Учеб. пособие. — М.: Высшая школа, 1997. — 192 с.

На форму и содержание общего плана аудита оказывает влияние…

А) сроки выполнения проверки экономического субъекта;

+ б) знание бизнеса экономического субъекта, масштабы его деятельности и опыт аудитора

В) влияние информационных технологий.

Программа аудита представляет собой…

+ а) набор инструкций для ассистентов аудитора, средства контроля и регистрации выполненных работ

Б) общую стратегию аудита, отражающую характер, сроки и масштаб аудиторской проверки;

В) документ, не подлежащий изменениям в процессе проведения проверки

Знания о бизнесе экономического субъекта используются аудитором..

+ а) при оценке неотъемлемого риска и риска средств контроля

Б) для консультаций клиента

В) оба утверждения верны.

Аудитор оценивает существенность

А) на уровне финансовой отчетности

+ б) при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур

В) для того, чтобы полностью исключить аудиторский риск.

Аудиторский риск означает

А) риск необнаружения существенных искажений при проведении аудиторской проверки;

+ б) возможность выражения аудитором ненадлежащего аудиторского мнения при наличии в бухгалтерской (финансовой) отчетности существенных искажений;

В) риск, связанный с характером и условиями функционирования аудируемого экономического субъекта.

Риск необнаружения…

+ а) связан с аудиторскими процедурами по существу, которые не позволяют обнаружить искажения в сальдо счетов

Б) заключает в себе возможность искажений как сальдо счетов, так и соответствующих им классов операций;

В) оба утверждения неверны.

К процедурам контроля относят…

А) деятельность совета директоров и его комитетов;

+ б) ограничение прямого физического доступа неуполномоченных лиц к активам и записям экономического субъекта;

В) философию руководства экономического субъекта и стиль его работы.

На этапе разработки Программы аудиторской проверки аудитор должен сделать профессиональное суждение на основе:

А) субъективности суждений при определении сальдо счетов;

+ б) характера бизнеса экономического субъекта

В) честности руководства экономического субъекта

На характер и сроки процедур, направленных на получение знаний о системе внутреннего контроля экономического субъекта, оказывают влияние:

А) злоупотребление полномочиями при осуществлении внутреннего контроля

Б) вероятность обхода процедур внутреннего контроля

+ в) применение средств внутреннего контроля экономического субъекта в течение всего отчетного периода

Установите, верно ли следующее утверждение:

+ а) существует прямая связь между уровнем риска необнаружения и аудиторскими процедурами проверки по существу

Б) существует прямая связь между риском необнаружения и совокупностью неотъемлемого риска и риска средств контроля

В) существует обратная связь между риском средств контроля и неотъемлемым риском

Возможно ли сведение до предельно низкого уровня совокупного влияния неотъемлемого риска и риска средств контроля:

А) нет

+ б) возможно при проведении достаточного объема аудиторских процедур по существу

В) возможно при проведении тестов контроля

При проведении аудита в условиях применения экономическим субъектом компьютерных информационных систем аудитор:

+ а) должен иметь возможность привлекать для работы специалиста-эксперта

Б) должен обладать достаточной компетентностью в области компьютерных информационных систем

В) оба утверждения неверны

Внутренний аудит выделился в самостоятельное направление теоретико-познавательных процессов:

А) в начале ХХ века;

Б) в конце 60-х годов XYIII века;

+ в) в конце 40-х годов ХХ века.

К основным задачам внутреннего аудита можно отнести…

+ а) оценку степени эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и экономической безопасности субъекта ;

Б) проведение внезапных и плановых инвентаризаций

В) оба утверждения неверны;

Внешний аудитор в процессе аудиторской проверки…

+ а) должен критически использовать результаты работы внутренних аудиторов экономического субъекта;

Б) должен полностью полагаться на работу внутренних аудиторов экономического субъекта;

В) должен полностью полагаться на работу внутренних аудиторов экономического субъекта при определенных обстоятельствах.

Эффективность внутреннего аудита определяется:

А) независимостью

+ б) следованием профессиональным стандартам внутреннего аудита

В) а) и б).

Система внутреннего контроля экономического субъекта представляет собой…

А) контрольную среду;

+ б) контрольную среду и процедуры контроля в совокупности с системой бухгалтерского учета

В) службу контроля качества продукции.

К наиболее надежным аудиторским доказательствам относятся…

+ А) доказательства от внешних и внутренних источников, полученные в письменной форме и подтвержденные самим аудитором

Б) доказательства от внутренних источников, полученные в письменной форме;

В) доказательства от внешних источников, полученные в устной и в письменной форме.

Для сбора аудиторских доказательств необходимо выполнить следующие процедуры:

+ а) детальные тесты хозяйственных операций и сальдо счетов и осуществить аналитические расчеты

Б) провести наблюдение;

В) оценить стоимость активов.

Установите, верно ли следующее утверждение:

А) под учетной политикой в международной практике понимают конкретные принципы, условия, правила и их практическое применение экономическим субъектом;

Б) достаточность и уместность аудиторских доказательств в отношении начальных сальдо зависит от учетной политики и рабочего плана счетов экономического субъекта;

+ в) оба утверждения верны.

Если аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности предшествующего периода проводился другими аудиторами, то аудитор должен…

А) ознакомиться с рабочими документами предшествующего аудитора;

+ б) критически оценить мнение предшествующих аудиторов;

В) осуществлять аудит с учетом мнения предыдущей аудиторской проверки в полном объеме

Под аналитическими процедурами понимается…

А) экспресс-анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности;

+ б) анализ и оценка финансово-экономических показателей, коэффициентов и тенденций, включая и их прогноз

В) оба утверждения неверны.

Аналитические процедуры применяются…

А) на этапах планирования и обзора бухгалтерской (финансовой) отчетности;

+ б) на всех стадиях проведении аудита

В) только при выполнении специальных заданий.

Под аномальной ошибкой понимается…

А) максимальная ошибка генеральной совокупности, применяемая для аудита;

+ б) ошибка, обусловленная отдельным событием, которое повторяется только в определенных случаях;

В) отклонение от нормального функционирования средств контроля при выполнении тестов контроля.

Риск, связанный с использованием выборочного метода возникает …

+ а) когда выводы аудитора, сделанные на основании отобранной совокупности, отличаются от выводов по всей генеральной совокупности

Б) объем работы, оказывающий влияние на эффективность аудита;

В) при неполном применении средств контроля.

Установите достоверность следующего утверждения:

А) увеличение степени доверия со стороны аудитора к системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта требует уменьшения объема аудиторской выборки;

Б) чем выше неотъемлемый риск и риск средств контроля, тем меньше может быть объем аудиторской выборки;

+ в) чем ниже совокупная допустимая ошибка, которую может признать аудитор, тем больше должен быть объем аудиторской выборки.

При формировании аудиторской выборки допускается применение…

А) статистического подхода;

Б) нестатистического подхода;

+ в) а) и б) вместе

Эффективность аудиторской проверки экономического субъекта может быть повышена путем…

А) увеличения объема аудиторской выборки;

+ б) осуществления стратификации генеральной совокупности;

В) проведения сплошной аудиторской проверки.

Ограничения объема работы аудитора…

А) возникают при недостаточности сроков выполнения аудиторской проверки;

Б) установлены руководством экономического субъекта в условиях договора;

+ в) оба утверждения верны.

При недостаточности аудиторских доказательств или ограничении объема работы аудитор может…

+ а) выразить мнение с оговоркой;

Б) выразить отрицательное мнение;

В) отказаться от выражения мнения.

При несогласии с руководством экономического субъекта аудитор может…

А) отказаться от выражения мнения;

Б) выразить отрицательное мнение

+ в) содержать ясно выраженное мнение в письменном виде.

Мировое сообщество выделяет основные элементы аудиторского заключения в следующем количестве:

А) шесть элементов

+ б) десять элементов

В) четко не определяет количество

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и/или искажения после подтверждения ее достоверности или что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

  1. внутрихозяйственный риск;
  2. риск средств контроля;
  3. риск необнаружения.

Для анализа составляющих представим аудиторский риск в виде упрощенной предварительной модели:

где ПАР – приемлемый аудиторский риск (относительная величина). Выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того, как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское заключение; ВХР – внутрихозяйственный риск (относительная величина). Выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля; РК – риск контроля (относительная величина). Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля; РН – риск необнаружения (относительная величина). Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину.

Применяя модель аудиторского риска при планировании проверки, аудитор может воспользоваться следующими способами.

Первый способ поможет в оценке плана с точки зрения уровня квалификации аудитора.

Например, аудитор полагает, что внутрихозяйственный риск составляет 80%, риск контроля – 50 и риск необнаружения – 10%. После простых вычислений получаем значение риска при аудите 4%

Если аудитор пришел к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в данном случае должен быть не выше 4%, то он может считать план приемлемым. Подобный план может помочь аудитору получить приемлемый уровень аудиторского риска, но он малоэффективен.

Для составления более эффективного плана можно использовать второй способ вычисления риска – определить риск необнаружения и соответствующее количество подлежащих сбору свидетельств. В этих целях модель аудиторского риска преобразуют следующим образом:

Возвращаясь к предыдущему примеру, предположим, что аудитор установил для себя приемлемый аудиторский риск на уровне 5%, так что план аудита мог быть изменен в связи с необходимостью согласовать количество отбираемых свидетельств с риском необнаружения на уровне 10%, поскольку

При этой форме модели риска ключевым фактором становится риск необнаружения, ибо он предопределяет необходимое количество свидетельств. Требуемое количество свидетельств обратно пропорционально уровню риска необнаружения: чем меньше уровень риска необнаружения, тем больше требуется свидетельств.

На основе модели аудиторского риска можно сделать вывод о том, что существует прямая зависимость между приемлемым аудиторским риском и риском необнаружения, а также обратная зависимость между приемлемым аудиторским риском и планируемым количеством подлежащих сбору свидетельств. Например, если аудитор решает сократить уровень приемлемого аудиторского риска, то тем самым он сокращает риск необнаружения и увеличивает количество подлежащих сбору свидетельств.

Третий способ (более общий) использования модели аудиторского риска нацелен лишь на то, чтобы напомнить аудитору о взаимосвязи между различными рисками и о связи рисков со свидетельствами. Понимать эти взаимосвязи важно для организации сбора необходимого количества свидетельств. Чтобы разобраться в этих связях, рассмотрим более подробно каждую составляющую модели аудиторского риска.

Приемлемый аудиторский риск – это субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший уровень аудиторского риска, то это будет означать, что он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Величина приемлемого аудиторского риска может быть выражена соотношением:

Нулевой риск означает полную уверенность аудитора в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Аудитор не может гарантировать полного отсутствия существенных ошибок. Большинство аудиторов считают, что величина приемлемого аудиторского риска не должна превышать 5%.

На величину приемлемого аудиторского риска могут влиять следующие основные факторы:

  • уровень компетентности аудитора;
  • финансовое состояние аудитора;
  • степень доверия внешних пользователей к финансовой отчетности;
  • масштаб бизнеса клиента;
  • организационно-правовая форма клиента;
  • форма собственности и ее распределение в уставном капитале клиента;
  • характер и сумма обязательств клиента;
  • уровень внутреннего контроля клиента;
  • вероятность банкротства у клиента и т. д.

Аудитор должен провести обследование клиента и оценить значение каждого фактора, влияющего на уровень риска. На основе обследования и оценки факторов аудитор сможет субъективно установить уровень риска, утверждая, что финансовая отчетность и после окончания аудита может содержать существенные ошибки. В процессе проверки аудитор получает дополнительную информацию о клиенте и может изменять свою оценку приемлемого уровня аудиторского риска. В тех случаях, когда аудитор полагает, что вероятность банкротства клиента высока и в связи с этим возрастает предпринимательский риск аудитора, необходимо снизить уровень приемлемого аудиторского риска.

Аудиторская выборка

Буткова О.В., Богаченко А.Г. (ФГОУ ВПО «АЧГАА», г.Зерноград, РФ)

От оценки аудитором состояния учета и внутреннего контроля на предприятии зависят и все его последующие действия. Так, если у аудитора в результате изучения отчетности организации и бесед с персоналом сложилась абсолютная уверенность в том, что отчетность составлена верно, на основе правильных и достоверных исходных данных, то он может проводить выборочную проверку первичных документов и регистров учета.

Согласно Федеральному стандарту аудиторской деятельности №16 «Аудиторская выборка», «аудиторская выборка (выборочная проверка)» – применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Аудиторская выборка дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка;

Таким образом, аудиторская выборка, с одной стороны, – способ проведения аудиторской проверки, при котором аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета экономического субъекта не сплошным порядком, а выборочно, следуя при этом требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности, а с другой стороны – это перечень определенным образом отобранных элементов проверяемой совокупности с целью на основе их изучения сделать вывод о всей проверяемой совокупности.

Выборочная проверка может применяться с использованием статистического или нестатистического подхода. Нестатистический подход – это анализ характера и причины ошибок, статистический – подсчет ошибок с использованием теории вероятности, математической статистики либо профессионального суждения аудитора.

Решение об использовании статистического или нестатистического подхода к выборочной проверке является предметом профессионального суждения аудитора с точки зрения более эффективного способа получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в конкретных обстоятельствах.

Процесс планирования выборочной проверки включает определение:

— совокупности данных, которая будет подвергнута выборочной проверке;

— элементов основных и наибольшей стоимости;

— количества элементов, которые следует отобрать для проверки;

— способа отбора элементов.

Аудитор должен принять решение о том, какая именно совокупность данных должна подлежать выборочной проверке. Обычно он проверяет совокупность элементов, которые соответствуют сальдо или обороту по определенному счету бухгалтерского учета.

При осуществлении выборки аудиторская организация может разбить всю изучаемую совокупность на отдельные группы (подсовокупности), элементы каждой из которых имеют сходные характеристики. Критерии разбиения совокупности должны быть такими, чтобы для любого элемента можно было бы четко указать, к какой группе он принадлежит. Это позволяет снизить разброс (вариацию) данных, что облегчает работу аудиторской организации.

Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Она устанавливается на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше величина допустимой ошибки, тем больше должен быть необходимый размер аудиторской выборки.

Выборка должна быть репрезентативной (представительной). Это требование предполагает, что все элементы изучаемой совокупности будут иметь равную вероятность быть отобранными в выборку. Для обеспечения репрезентативности аудиторской организации следует использовать один из следующих методов:

1) случайный отбор, осуществляемый по таблице случайных чисел;

2) систематический отбор, предполагающий, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится либо на определенном числе элементов совокупности, либо на стоимостной их оценке;

3) комбинированный отбор, представляющий различное сочетание методов случайного и систематического отбора.

До того как аудитор начнет осуществлять выборку элементов случайным образом, ему следует отобрать ряд элементов определенным образом. Такие элементы называются элементами наибольшей стоимости и ключевыми. К элементам наибольшей стоимости в обязательном порядке относятся такие, стоимостное значение которых превышает определенную в ходе планирования аудита степень точности. Кроме того, аудитор вправе включить в число проверяемых и другие элементы, которые имеют наибольшее стоимостное значение. К ключевым элементам относятся такие, в которых аудитор считает ошибки и искажения наиболее вероятными, руководствуясь своим профессиональным суждением, а также дополнительной информацией, поступившей в его распоряжение в ходе аудита.

Если количество элементов наибольшей стоимости и (или) ключевых элементов слишком велико, например, более 100 по каждой из категорий, то аудитору целесообразно провести стратификацию. Он должен выделить элементы такой категории в отдельную подсовокупность и проводить в отношении этой подсовокупности самостоятельную выборочную проверку. Обычно представительную выборку проводят на базе перечня элементов, из которого исключены элементы наибольшей стоимости и ключевые элементы, а также элементы, которые были проверены во время предыдущего аудита.

Формируя выборку, следует описать, для достижения каких конкретных целей она проводится, а также оценить ее ошибки относительно поставленных целей. Если последние не были достигнуты с помощью выборочного исследования, то аудиторская организация может провести альтернативные аудиторские процедуры.

Аудитор должен убедиться, что ошибка проверяемой совокупности не превышает допустимую величину. Для этого он сравнивает ошибку в совокупности, полученную посредством распространения, с допустимой. Если эта ошибка оказалась больше допустимой, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки. Если она сочтет их неприемлемыми, то следует расширить круг аудиторских процедур или применить аудиторские процедуры, альтернативные уже проведенным.

Аудитору следует отражать промежуточные результаты выборочной проверки в своей рабочей документации, отмечая случаи удачных сверок данных, а также все случаи обнаружения расхождений между отражением сальдо или оборотов в учетных регистрах по данным кли­ента и по мнению аудитора, основанному на результатах данной проверки.

В аудите применяют в основном два типа выборок: оценка некоторых стоимостных величин и оценка степени распространенности событий.

Среднее арифметическое выборки из некоторой генеральной совокупности является обычно наилучшей оценкой ее математического ожидания.

Аудиторская организация должна установить риски выборки, допустимую и ожидаемую ошибки.

При получении аудиторских доказательств аудитор должен использовать профессиональное суждение для оценки аудиторского риска и разработки аудиторских процедур, обеспечивающих снижение такого риска до приемлемо низкого уровня.

Компоненты аудиторского риска могут быть подвержены влиянию риска, связанного с использованием аудиторской выборки, и риска, не связанного с использованием аудиторской выборки.

Если полная предполагаемая величина ошибки, полученная по результатам выборки, в несколько раз меньше уровня существенности или степени точности, аудитор может ограничиться требованием внести представителями клиента исправления только по фактически обнаруженным ошибкам.

Если полная предполагаемая величина ошибки, полученная по результатам выборки, близка по порядку величины к уровню существенности или степени точности, а особенно в том случае, если выборочные проверки, проведенные в разных областях учета данного клиента, дают в сумме ошибку, сопоставимую по величине или превосходящую уровень существенности, аудитору рекомендуется предпринять следующие действия:

— потребовать от клиента исправить фактически обнаруженные ошибки;

— проанализировать причины возникновения ошибок и оценить возможный объем ненайденных ошибок;

— модифицировать аудиторские процедуры с целью получения более надежных данных (например, увеличить объем выборки);

— попытаться выполнить какие-либо альтернативные аудиторские процедуры в отношении данного раздела бухгалтерского учета;

— потребовать от клиента исправить не только обнаруженные, но и другие возможные ошибки в данном разделе учета, а после этого выборочно проверить другие элементы этого раздела еще раз.

Приведем примеры расчета выборки.

1. Размер выборочной совокупности 50 документов. Размер генеральной совокупности 1000 документов.

Установим интервал выборки и порядок проведения случайной выборки.

, (1)

где: Ив – интервал выборки;

ГС – размер генеральной совокупности, док;

ВС – размер выборочной совокупности, док.

.

Таким образом, начальной точкой выборки может быть любая цифра, находящаяся в интервале от 1 до 20. Например, если начальная цифра 8, то следующие будут 28, 48, 68, и так далее.

2. Приступая к проверке дебиторов, аудитору необходимо рассчитать размер выборки. Генеральная совокупность (общая сумма дебиторов) – 4500 тыс. руб., допустимая ошибка (уровень существенности) – 412 тыс. руб., риск при выборке – 5%. Обнаружение ошибок не ожидается.

Расчет необходимо произвести по формуле 2.

, (2)

где: В – размер выборки;

Р – риск выборки (фактор надежности), %;

УС – уровень существенности (допустимая ошибка), тыс. руб.

.

Таким образом, аудитору требуется проверить 55 сальдо по дебиторам.

3. Балансовая стоимость некой совокупности составляет 8 000 000 тыс. руб. Ошибка, определенная при выборке – 3%.

Найдем величину искажения по совокупности, при этом аудитору следует экстраполировать ошибку на совокупность (формула 3).

, тыс. руб. (3)

где: Ис – искажения по совокупности, тыс. руб.;

БСс – балансовая стоимость совокупности, тыс. руб.;

Ос – ошибка совокупности, %.

тыс. руб.

Итак, данные по совокупности искажены на 240000 тыс. руб.

Аудиторская организация должна в обязательном порядке отражать в рабочей документации, предоставляемой аудитору, все стадии проведения аудиторской выборки и анализ ее результатов.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *