ПБУ 05/01 «Учет материально-производственных запасов»: основные положения

Один из главных российских нормативных актов по регулированию ведения учета материально-производственных запасов — ПБУ 05/01 (утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н). В нем, в частности, дается определение МПЗ (п. 2 ПБУ 05/01). Они представляют собой активы:

• задействованные в производстве товаров, выполнении работ или оказании услуг как сырье или материалы;
• предназначенные для продажи (готовая продукция, приобретенные у поставщика товары);
• используемые для удовлетворения нужд предприятия.

Единицами учета МПЗ могут быть:

• номенклатурный номер запаса;
• партия;
• группа однородных материалов;
• иная единица учета, определенная организацией и позволяющая обеспечить отражение достоверных сведений о запасах, а также установить контроль за их наличием и перемещением.

ВАЖНО! Нормы ПБУ 05/01 не распространяются на остатки незавершенного производства, хотя данные о них входят в строку 1210 «Запасы» формы бухгалтерского баланса.

О том, как включаются остатки незавершенного производства в строку 1210, читайте в статье «Основное производство в бухгалтерском балансе (нюансы)».

Ключевыми вопросами, рассматриваемыми в ПБУ 05/01, являются оценка МПЗ при принятии их к учету и выбытии, а также правила отражения данных о них в бухотчетности.

Учет оприходования МПЗ по ПБУ 05/01

Рассматриваемая процедура предполагает принятие материальных запасов к учету по их фактической себестоимости, состоящей из затрат на покупку или изготовление материалов за вычетом НДС и иных налогов, которые возвращаются государством (если в законодательстве не установлено иного).

Приведем примеры затрат, формирующих фактическую себестоимость МПЗ, купленных у сторонней организации:

• оплата по договору поставки;
• расходы на консультационные услуги, оказанные при приобретении МПЗ;
• таможенные пошлины;
• налоги, которые не подлежат возврату из бюджета;
• вознаграждение посредникам;
• транспортные расходы;
• расходы на страхование материальных запасов и др.

В целом к соответствующим издержкам могут быть отнесены любые затраты, которые связаны с покупкой запасов у поставщика.

Фактическая себестоимость МПЗ, изготавливаемых самостоятельно, определяется исходя из фактических издержек, которые связаны с выпуском соответствующих запасов. Учет и формирование данных издержек ведется в порядке, установленном учетной политикой для исчисления себестоимости выпускаемой продукции.

В случае если фирма ведет бухучет по упрощенной схеме, она может:

• Оценивать купленные МПЗ по цене поставщика, включая сопутствующие затраты в расходы сразу по мере их осуществления (п. 13.1 ПБУ 5/01).
• Будучи микропредприятием, сразу по мере приобретения относить в затраты стоимость МПЗ, используемых в обычных видах деятельности этого предприятия (п. 13.2 ПБУ 5/01). Иным организациям с упрощенным учетом такой способ тоже доступен, но только в ситуации, когда в их деятельности не образуется существенных остатков МПЗ.
• Сразу списывать на затраты все расходы по покупке МПЗ для нужд управления, включая их стоимость, определенную поставщиком (п. 13.3 ПБУ 5/01).

Если МПЗ не принадлежат фирме, но она распоряжается ими в соответствии с условиями договора, материалы принимают к учету в оценке, которая предусмотрена в данном договоре.

Отражение запасов в бухгалтерской отчетности по ПБУ 05/01

ПБУ 05/01 регламентирует также порядок отражения сведений о запасах в бухотчетности. Материально-производственные запасы должны отражаться в ней в соответствии с классификацией, учитывающей способ их применения в хозяйственной деятельности.

По состоянию на конец отчетного года МПЗ показывают в балансе по стоимости, которая устанавливается исходя из применяемых способов оценки соответствующих запасов.

МПЗ, морально устаревшие либо утратившие товарный вид, подешевевшие, отражаются в балансе по состоянию на конец года за вычетом резервов, предусмотренных под снижение стоимости матценностей. Соответствующий резерв образуется за счет финрезультатов на величину разницы между рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ в случае, если второй показатель выше первого. Данную норму могут не выполнять фирмы, которые ведут упрощенный бухучет (п. 26 ПБУ 5/01).

Находящиеся в пути или же переданные потребителю под залог МПЗ, права на которые перешли к юрлицу, отражаются в бухучете исходя из оценки, предусмотренной договором, с дальнейшим уточнением их фактической себестоимости.

В бухотчетности по запасам должны найти место:

• способы оценки МПЗ в соотнесении с их группами или разновидностями;
• сведения о последствиях внесения изменений в данные способы оценки;
• стоимость МПЗ, переданных в залог;
• величина и перемещение резервов под снижение стоимости матценностей.

О том, как организуется управленческий учет МПЗ, читайте в статье «Управленческий учет производственных запасов (нюансы)».

Оценка запасов по МСФО

В соответствии с МСФО 2 запасы следует оценивать по наименьшей из 2 следующих величин:

• себестоимости;
• чистой потенциальной цене продажи.

Что касается себестоимости, то она должна включать затраты:

• на приобретение МПЗ;
• их переработку;
• прочие затраты, понесенные фирмой для того, чтобы обеспечить текущее месторасположение и состояние материальных запасов.

В свою очередь, затраты на приобретение активов включают:

• закупочную стоимость запаса;
• пошлины;
• невозмещаемые налоги;
• транспортные расходы;
• расходы, связанные с погрузкой и разгрузкой;
• прочие издержки, которые непосредственно связаны с закупками запасов.

При этом скидки и прочие основания для уменьшения расходов должны вычитаться из затрат на приобретение МПЗ.

Касательно затрат на переработку — они должны включать в себя:

• зарплату сотрудников, занятых на производстве;
• различные накладные расходы при переработке сырья.

Прочими затратами, что учитываются при определении себестоимости МПЗ, могут быть, в частности, затраты по разработке тех или иных товаров для определенных клиентов. Иногда в структуру себестоимости МПЗ могут включаться затраты по заимствованиям — данная процедура регламентируется отдельными нормами МСФО.

Под чистой потенциальной ценой продажи в МСФО понимается расчетная отпускная цена актива в процессе обычной хозяйственной деятельности за вычетом расчетных затрат, связанных с завершением производства и продажами.

В случае если запасы продаются, их балансовая стоимость признается расходом в том периоде, когда фирмой была получена выручка от соответствующих продаж. Сумму по любому списанию стоимости МПЗ до величины чистой потенциальной цены их продажи, а также потери запасов необходимо признавать в качестве расходов в рамках периода, когда было осуществлено списание или признание потерь. Суммы по любым восстановлениям (по осуществленным ранее списаниям МПЗ) вследствие увеличения чистой потенциальной цены продажи должны признаваться в качестве уменьшения величины МПЗ, отраженных в расходах, в рамках периода, в котором было осуществлено восстановление.

Отдельные нормы определения себестоимости запасов установлены в МСФО 2 для компаний, оказывающих услуги, а также для фермерских организаций (пп. 19, 20).

При расчете себестоимости товаров по МСФО могут использоваться методы учета:

• по нормативным издержкам;
• розничным ценам.

Первый метод предполагает рассмотрение типичных уровней потребления запасов, труда, эффективности, а также производительности — но они могут пересматриваться с учетом рыночных условий.

Второй метод больше подходит для розницы — сферы, для которой характерны частые изменения в структуре запасов, а также показателей выручки при их реализации или продукции, изготовленной с использованием МПЗ.

Отчетность по запасам в соответствии с МСФО

МСФО предписывают фирмам обеспечивать раскрытие в отчетности по запасам:

• принципов принятой учетной политики в части оценки запасов, а также формулы оценки их себестоимости;
• общей стоимости всех МПЗ по запасам, а также конкретных разновидностей запасов, которые применяются в организации;
• балансовой стоимости МПЗ, что учитываются по справедливой стоимости, но за вычетом расходов на продажу;
• размера запасов, что признаются расходами в рамках отчетного периода;
• сумм по любым списаниям стоимости МПЗ, которые признаются расходами в рамках отчетного периода;
• сумм по любым восстановлениям списаний, которые признаются в качестве уменьшения размера запасов, что отражены в составе расходов в рамках отчетного периода;
• обязательств или же событий, в результате которых было осуществлено восстановление списания стоимости МПЗ;
• балансовой стоимости МПЗ, что переданы в залог в порядке исполнения фирмой обязательств.

Под справедливой стоимостью в контексте МСФО 2 понимается цена, которая могла бы быть получена фирмой при продаже запаса или уплачена в рамках передачи обязательств в процессе обычной сделки с контрагентом на момент проведения оценки актива.

О том, у кого в РФ есть обязанность по составлению отчетности по МСФО, читайте .

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ «УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО — ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ» ПБУ 5/01

(в ред. Приказов Минфина РФ от 27.11.2006 N 156н, от 26.03.2007 N 26н, от 25.10.2010 N 132н, от 16.05.2016 N 64н)

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. N 283 (Собрание законодательства Российской Федерации, 1998, N 11, ст. 1290), приказываю:

1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально — производственных запасов» ПБУ 5/01.

2. Признать утратившим силу:

Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 15 июня 1998 г. N 25н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету материально — производственных запасов» ПБУ 5/98″ (Приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 23 июля 1998 г., регистрационный номер 1570);

пункт 1 Перечня изменений и дополнений, вносимых в нормативные правовые акты Министерства финансов Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1999 г. N 107н (Приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2000 г., регистрационный номер 2064);

пункт 2 Изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, прилагаемых к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 24 марта 2000 г. N 31н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» (Приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 26 апреля 2000 г., регистрационный номер 2209).

3. Ввести в действие настоящий Приказ, начиная с бухгалтерской отчетности 2002 года.

Министр
А.Л.КУДРИН

УТВЕРЖДЕНО
Приказом
Министерства финансов
Российской Федерации
от 09.06.2001 N 44н

ПОЛОЖЕНИЕ
ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ «УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО — ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ» ПБУ 5/01

(в ред. Приказов Минфина РФ от 27.11.2006 N 156н, от 26.03.2007 N 26н, от 25.10.2010 N 132н, от 16.05.2016 N 64н)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально — производственных запасах организации. Под организацией в дальнейшем понимается юридическое лицо по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений). (в ред. Приказа Минфина РФ от 25.10.2010 N 132н)

2. Для целей настоящего Положения к бухгалтерскому учету в качестве материально — производственных запасов принимаются активы:

используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

предназначенные для продажи;

используемые для управленческих нужд организации.

Готовая продукция является частью материально — производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Товары являются частью материально — производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

3. Единица бухгалтерского учета материально — производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера материально — производственных запасов, порядка их приобретения и использования единицей материально — производственных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

4. Настоящее Положение не применяется в отношении активов, характеризуемых как незавершенное производство. (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007 N 26н)

II. Оценка материально — производственных запасов

5. Материально — производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

6. Фактической себестоимостью материально — производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение материально — производственных запасов относятся:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально — производственных запасов;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально — производственных запасов;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально — производственные запасы;

затраты по заготовке и доставке материально — производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально — производственных запасов; затраты по содержанию заготовительно — складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально — производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально — производственных запасов, установленную договором; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально — производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;

затраты по доведению материально — производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально — производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально — производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально — производственных запасов.

Абзац — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006 N 156н)

7. Фактическая себестоимость материально — производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство материально — производственных запасов осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

8. Фактическая себестоимость материально — производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

9. Фактическая себестоимость материально — производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Для целей настоящего Положения под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

10. Фактической себестоимостью материально — производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально — производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально — производственные запасы.

11. В фактическую себестоимость материально — производственных запасов, определяемую в соответствии с пунктами 8, 9 и 10 настоящего Положения, включаются также фактические затраты организации на доставку материально — производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования, перечисленные в пункте 6 настоящего Положения.

12. Фактическая себестоимость материально — производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

13. Организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу.

Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

13.1. Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может оценивать приобретенные материально-производственные запасы по цене поставщика. При этом иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в полной сумме в том периоде, в котором они были понесены. (в ред. Приказа Минфина РФ от 16.05.2016 N 64н)

13.2. Микропредприятие, которое вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может признавать стоимость сырья, материалов, товаров, других затрат на производство и подготовку к продаже продукции и товаров в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их приобретения (осуществления). (в ред. Приказа Минфина РФ от 16.05.2016 N 64н)

Иная организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может признавать указанные затраты в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме при условии, что характер деятельности такой организации не предполагает наличие существенных остатков материально-производственных запасов. При этом существенными остатками материально-производственных запасов считаются такие остатки, информация о наличии которых в бухгалтерской отчетности организации способна повлиять на решения пользователей бухгалтерской отчетности этой организации. (в ред. Приказа Минфина РФ от 16.05.2016 N 64н)

13.3. Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может признавать расходы на приобретение материально-производственных запасов, предназначенных для управленческих нужд, в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их приобретения (осуществления). (в ред. Приказа Минфина РФ от 16.05.2016 N 64н)

14. Материально — производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

15. Пункт исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006 N 156н)

III. Отпуск материально — производственных запасов

16. При отпуске материально — производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материально — производственных запасов (способ ФИФО);

Абзац 5 — Исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007 N 26н)

Применение одного из указанных способов по группе (виду) материально — производственных запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

17. Материально — производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

18. Оценка материально — производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.

19. Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально — производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально — производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально — производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.

20. Пункт исключен. (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007 N 26н)

21. По каждой группе (виду) материально — производственных запасов в течение отчетного года применяется один способ оценки.

22. Оценка материально — производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретений. (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007 N 26н)

IV. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

23. Материально — производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам (видам)), исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

24. На конец отчетного года материально — производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.

25. Материально — производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально — производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Настоящий пункт может не применяться организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность. (в ред. Приказа Минфина РФ от 16.05.2016 N 64н)

26. Материально — производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.

27. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

о способах оценки материально — производственных запасов по их группам (видам);

о последствиях изменений способов оценки материально — производственных запасов;

о стоимости материально — производственных запасов, переданных в залог;

о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.